3-07-2212/67 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

04. november 2008, Tallinn

Haldusasja number

3-07-2212

Haldusasi

Project Trading OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja

maksu- ja tollikeskuse maksuotsuse nr 12-5/388 osaliseks

tühistamiseks

Asja läbivaatamise viis

Kohtuistungil 01. ja 22. oktoobril 2008

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: OÜ Project Trading;

Esindajad: seaduslik esindaja Ive Pulma,

lepinguline esindaja vandeadvokaat Kalev Aavik;

Vastustaja: Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus;

Esindaja: Pille Lehis.

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada kaebus osaliselt:

- tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse maksuotsus nr 12-5/388

osas, milles sellega loeti OÜ-lt Project Trading Ive Pulmale tagastatud laenu 616 347

krooni Ive Pulma palgatuluks ja määrati sellelt tasumiseks sotsiaalmaks, kinnipidamisele

kuuluv tulumaks, töötuskindlustusmaksed ja kogumispensioni maksed;

- kohustada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskust arvutama ning teatama

kaebuse esitajale maksuotsuse kohaselt tasumisele kuuluvad maksusummad 15 päeva

jooksul käesoleva kohtuotsuse jõustumisest arvates.

2. Mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuselt Project Trading OÜ

(registrikood 11113138) kasuks välja menetluskuluna 25 452 (kakskümmend viis tuhat

nelisada viiskümmend kaks) krooni ja 20 senti.

3. Saata kohtuotsuse elektrooniline ärakiri kaebuse esitajale ja vastustajale. Kohtuotsuse

kinnitatud paberärakiri on võimalik soovi korral saada Tallinna Halduskohtu kantseleist.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioon-

kaebus

vahetult

Tallinna

Ringkonnakohtule

(HKMS § 28; § 31 lg 4).

ASJAOLUD

1. 19.06.2007 tegi Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus (edaspidi MTA) Project Trading

OÜ suhtes maksuotsuse nr 12-5/388, millega kohustas Project Trading OÜ-d tasuma perioodi 2005

september kuni 2006 september eest täiendavat tulumaksu 58 859 krooni, kinnipeetud tulumaksu

276 882 krooni, käibemaksu 25 708 krooni, sotsiaalmaksu 410 507 krooni, kohustusliku

kogumispensioni makseid 24 879 krooni ja töötuskindlustuse makseid 15 450 krooni.

KAEBUSE SISU JA TAOTLUS

2. Kaebaja leiab, et maksuotsus on õigusvastane osas, milles see kohustab kaebuse esitajat tasuma

perioodi 2005. september kuni 2006. september eest kinnipeetud tulumaksu 276 882 krooni,

sotsiaalmaksu 410 507 krooni, kohustusliku kogumispensioni makseid 24 879 krooni ja

töötuskindlustuse makseid 15 450 krooni. Maksuotsus on õigusvastane eelkõige seetõttu, et kaebaja

pangakontolt sularahas välja võetud summa 931 625 krooni näol ei ole tegemist kaebaja juhatuse

liikme Ive Pulma palgatuluga. Nimetatud summa on osaliselt kasutatud kaebaja võetud laenu

tagastamiseks, osaliselt kaebaja ettevõtlusega seotud kulude katmiseks ning osaliselt on see pandud

kaebaja kassasse.

3. Kaebaja vaidleb esiteks vastu maksuotsuse puntkile 1.4., milles väidetakse, et kaebaja ei esitanud

maksuhaldurile kassaarvestust ega muid kassadokumente, mis tõendaks, et pangakontodelt

väljavõetud raha oleks kasutatud ettevõtluse tarbeks või et raha oleks kassas. Nagu nähtub

maksuhalduri 09.11.2006 korraldusest nr 12-2.1/21201 (II kd lk 6) ja 10.01.2007 korraldusest nr 12-

2.1/754 (II kd lk 7), kohustas maksuhaldur kaebajat esitama kontrollitava perioodi kohta

dokumente, sh kassadokumendid. Nõutud dokumendid pani kokku raamatupidamisteenust pakkuv

Evera Raamatupidamise OÜ. Esimese korraldusega nõutud dokumendid esitas juhatuse liige Ive

Pulma 13.12.2006, selle kohta koostati dokumentide üleandmise-vastuvõtmise protokoll (II kd lk 8),

milles aga ei ole fikseeritud, millised dokumendid kaebaja maksuhaldurile üle andis. Teise

korraldusega nõutud dokumendid andis kaebaja maksuhaldurile üle 12.01.2007. Kaebaja esindajale

maksuhalduri poolt esitatud maksutoimiku materjalidest ei nähtu, et selle kohta oleks mingisugune

dokument koostatud. Ive Pulma 16.01.2007 elektronkirjast maksuhaldurile (II kd lk 9) nähtub, et

maksuhaldur on küsinud midagi kassadokumentide kohta ning Ive Pulma on viidanud sellele, et

raamatupidaja L. M. väitel sisaldusid kassadokumendid üleantud mapis. Peale nimetatud vastust on

maksuhaldur elektronkirja teel korduvalt kaebaja poole pöördunud ning täiendavaid küsimusi

esitanud, ent pole kordagi osundanud sellele, nagu kassadokumente ei sisalduks üleantud

dokumentide hulgas. L. M. on kaebajale kinnitanud, et maksuhaldurile üle antud kaustades olid

muuhulgas kaebaja pearaamatu konto nr 1011 „Kassa” väljatrükid. Kuna raamatupidaja ei teinud

endale koopiat maksuhaldurile paberkandjal esitatud väljatrükkidest, siis on käesolevaga võimalik

kohtule esitada üksnes HansaRaama programmist peale käesoleva kaebuse esitamist tehtud

väljatrükid (II kd lk 10-27). Kokkuvõtlikult leiab kaebaja, et maksuotsuse väited selle kohta, et

kaebaja ei ole esitanud kassadokumente, on alusetud. Maksuhalduril olid olemas nii kassaraamat kui

kaebaja pangakonto väljavõtted ning kassasse laekunud raha kasutamist kajastavad kuludokumendid,

mis võimaldasid kontrollida pangakontodelt sularahas välja võetud raha kasutamist.

4. Kaebaja märgib, et tutvudes pearaamatu kontoga 2016 „Laenud osanikelt” (II kd lk 44-45)

nähtub, et perioodi 2005. märts kuni 2006. september jooksul tehti Ive Pulmale laenu tagasimakseid

kokku 736 047 krooni ulatuses. Sama perioodi kassaraamatust ja pangaväljavõtetest nähtub, et

nimetatud summast 616 347 krooni on tagastatud sularahas ning ülejäänu pangaülekannetega. Seega

kinnitab maksuotsuse meelevaldsust ainuüksi asjaolu, et sularahas toimunud laenusummade

tagastamised on loetud Ive Pulma palgatuluks, samas kui pangaülekandega toimunud laenu

tagastamisi on maksuhaldur pidanud ettevõtlusega seotud kuluks. Maksuhaldur on maksumenetluses

sellega lugenud tõendatuks laenusuhte olemasolu, mille kohta esitati maksumenetluse käigus

laenulepingud.

5. Kaebuse esitaja on esitanud 02.04.2005 dateeringuga laenulepingu summale 566 047 krooni,

mille alusel on Ive Pulma pangakontolt 02.04.2005 kaebaja pangakontole laekunud 36 177 eurot

ehk 566 047 krooni. Lisaks on kaebaja esitanud 11.07.2005 dateeringuga laenulepingu summale 38

000 krooni, mille järgi on Ive Pulma 11.07.2005 teinud kaebaja pangakontole sularaha sissemakse

summas 19 000 krooni ja 16.08.2005 ülekande kaebaja pangakontole summas 10 000 krooni,

31.08.2005 ülekande kaebaja pangakontole summas 500 krooni ja 22.10.2005 sularaha sissemakse

summas 8500 krooni. Viimaks on kaebaja esitanud 16.02.2006 laenulepingu summale 134 000

krooni. Ive Pulma on 16.02.2006 teinud kaebaja pangakontole sularaha sissemakse summas 23 000

krooni, 02.06.2006 sularaha sissemakse summas 58 000 krooni, 17.07.2006 sularaha sissemakse

summas 33 000 krooni, 28.08.2006 sularaha sissemakse summas 2000 krooni ja 21.09.2006 sularaha

sissemakse summas 16 000 krooni. Nimetatud summasid kokku arvutades selgub, et pangakontode

väljavõtted tõendavad vaidlusalusel perioodil Ive Pulma poolt kaebajale laenu andmist 736 047

krooni ulatuses ehk täpselt samas suuruses kui antud perioodil tehti ka laenude tagasimakseid. Seega

vaidlusalusest 931 625 krooni suurusest kaebaja pangakontolt välja võetud summast 616 347 krooni

on kasutatud Ive Pulmale antud laenu tagasimaksmiseks ning see on tõendatud laenulepingute,

kassaraamatu ja pangaväljavõtetega.

6. Kaebaja selgitab täiendavalt ülejääva 315 278 krooni kasutamist ettevõtluses. Kuna nimetatud

summa palgatuluks lugemise ainsaks põhjuseks oli väidetav kassaraamatu puudumine, siis ei sisaldu

maksuotsuses mitte ühtegi põhjendust selle kohta, miks nimetatud sularaha kasutamist ettevõtluses

ei loeta tõendatuks. Kassaraamatust nähtuvalt tehti vaidlusalusel perioodil (2005. märts kuni 2006.

september) kassasse sularaha sissemakseid kokku 939 525 krooni, nimetatud summa hulgas on ka

Ive Pulma poolt kaebaja pangakontolt välja võetud summa 931 625 krooni. Sularaha, mis jäi üle

laenude tagastamisest, kasutati kaupade ja teenuste eest tasumiseks või jäeti kassasse. Seejuures

kassajääk on kogu kõnealuse perioodi puhul olnud mõistliku suurusega, vahemikus 950 kuni 203

438 krooni. Kassaraamatus kajastatud kaupade või teenuste eest sularahas tasumisi tõendavad

kassaraamatus viidatud raamatupidamise algdokumendid (II kd lk 49-140). Kaebaja ei oleks saanud

vastavaid kaupu ja teenuseid sularaha eest osta, kui kassaraamatu poolt kajastatav sularaha kassasse

kandmine ei oleks vastanud tegelikkusele. Maksuhalduril on igal hetkel olnud võimalus kaebaja

kassajäägi suuruse kontrollimiseks, kuid seda ei ole maksuhaldur senini vajalikuks pidanud.

Sularahatehingute toimumist võib vajadusel kontrollida ka teiste tehingupoolte kaudu.

7. Kaebaja hinnangul rikub vaidlustatav maksuotsus ka tema õigust õiglasele ja erapooletule

maksumenetlusele, õigust kaitsele õigusvastaselt tekitatud kahju vastu vastavalt põhiseaduse

(edaspidi PS) §-le 25 ning kaudselt ka õigust omandi kaitsele PS § 32 kohaselt, kuna õigusvastase

maksuotsuse jõusse jäämise korral oleks kaebaja sunnitud võõrandama temale kuuluva vara.

8. Veel leiab kaebaja, et maksuhalduri väide, mille kohaselt kaebaja jaoks töid tegevale kaebaja

juhatuse liikme elukaaslasele A. T.le ei ole makstud palka, on asjakohatu. Nimetatud väide võiks olla

asjakohane vaid juhul, kui ei oleks tõendatud sularahas väljavõetud raha kasutamine kaebaja

ettevõtluses, mille välistavad aga eelpool viidatud kassaraamat ja pangakonto väljavõtted, samuti

alljärgnevalt käsitlemist leidvad muud dokumendid.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

9. Vastustaja leiab, et maksuotsus on õiguspärane ning palub jätta kaebus rahuldamata. Vastustaja

hinnangul ei ole maksuotsuse osaliseks tühistamiseks piisav kaebaja väide, mille kohaselt on

vaidlusalust summat on osaliselt kasutatud laenu tagastamiseks, osaliselt kaebaja ettevõtlusega

seotud kulude katmiseks ning osaliselt makstud kassasse. Ühegi tõendiga neid väiteid varasemalt

kinnitatud ei ole, ehkki kaebaja kinnitab, et kõiki nimetatud asjaolusid saab kaebaja dokumentaalselt

tõendada. Maksuhaldur märgib siinjuures, et vastavalt MKS §-le 56 on maksukohustuslasel

maksumenetluses

kaasaaitamiskohustus.

Vastavalt

viidatud

paragrahvi

lõikele

on

maksukohustuslane kohustatud teatama maksuhaldurile kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad

või võivad omada maksustamise seisukohast tähendust. Seega väites, et kaebaja saab

dokumentaalselt tõendada, et kaebaja kontolt väljavõetud summa 931 625 krooni ei ole juhatuse

liikme

töötasu,

kinnitab

kaebaja

ühtlasi

ka

seda,

et

on

maksumenetluses

jätnud

kaasaaitamiskohustuse täitmata. Ühtlasi annab fakt, et väidetele vaatamata ei lisanud kaebaja

vastavaid tõendeid kaebusele kohe, alust kahelda kohtumenetluse käigus esitatavate tõendite

usaldusväärsuses. Seega rõhutab vastustaja, et kaebaja ei ole tõendanud pangakontolt sularahas välja

võetud 931 625 krooni kasutamist oma ettevõtluses või selle paigutamist äriühingu kassasse.

10. Maksuhaldur selgitab, et talle on esitatud korraga neli identset laenulepingut, millest kolmest

nähtuvalt oleks Ive Pulma justkui andnud kaebajale laenu kogusummas 736 047 krooni. Nimetatud

lepingutel puuduvad allkirjad, need sisu mõttes on identsed, lepingutes puudub laenu

tagasimaksmise tähtaeg, samuti puudub kokkulepe intressi tasumise kohta. Ehkki esimene leping

kannab kuupäeva 02.04.2005 ning kõige hilisem 16.02.2006, on paberkandjad säilinud samaväärselt,

samuti puuduvad kõigil poolte allkirjad.

11. Vastustaja märgib, et isegi kui eeldada, et Ive Pulma tõepoolest kaebajale sellised laenud andis,

jääb selgusetuks, milliste vahendite arvelt Ive Pulma seda tegi. Ive Pulma on alates 16.09.2004

registreeritud füüsilisest isikust ettevõtjana, kelle tulu 2005. aastal oli 17 613 krooni ning 2006. aastal

45 396 krooni. Kaebaja väidetavalt Ive Pulmale väljamakseid teinud ei ole. Ive Pulma esitatud

maksudeklaratsioonidest ei nähtu, et ta oleks ajal, mil eelpool viidatud laenud anti, saanud tulu

muudest allikatest. Maksumenetluse käigus on Ive Pulma põgusalt viidanud, et sai tulu vara müügist,

mille paigutas äriühingusse. Nimetatud väide on jäänud paljasõnaliseks ning ei ole ühegi tõendiga

tõendatud. Ive Pulma ei ole ka deklareerinud 2005 ja 2006 aastatel tuludeklaratsioonis tulu vara

müügist. Samas on Ive Pulmal kaks ülalpeetavat last. MTA on seisukohal, et Ive Pulma poolt

kaebajale laenu andmine on tõendamata ning esitatud laenulepingud ei ole usaldusväärsed. Kuigi

vastustajale võib ette heita asjaolu, et viidatud laenulepinguid ei ole maksuotsuses käsitletud, ei anna

see siiski alust maksuotsuse tühistamiseks osas, mis puudutab Ive Pulmale tehtud väljamakseid. Ka

kaebaja ise ei väitnud eriarvamuses kontrollaktile, et kõnealuste väljamaksete näol oleks olnud

tegemist laenu tagasimaksetega.

12. Lisaks selgub laenulepingute võrdlusest kaebaja konto väljavõtetega, et lepingutes märgitud

summad erinevad oluliselt tegelikult kontole kantud summadest, samuti on laenulepingus märgitud,

et laenusumma kantakse kaebaja pangakontole, mitte ei anta üle sularahas. See asjaolu omakorda

kinnitab vastustaja kahtlusi nende ehtsuses.

13. Maksuhaldurile jääb arusaamatuks D. V. ja tema poolt 01.11.2006 kaebajale antud väidetava

laenu seos kaebajaga ning selle laenu alusel tagasimaksete tegemine Ive Pulmale.

14. Vastustaja märgib, et kontrollaktile esitatud eriarvamuses leidis kaebaja, et tegemist ei saa olla

töötasuga, kuna Ive Pulma ja kaebaja vahel puudub tööleping, samuti ei kohusta äriseadustik

maksma juhatuse liikmele tasu. Maksuhalduri hinnangul ei ole töösuhte olemasolu eelduseks

tööleping, vaid pooltevahelise suhte iseloom. Riigikohus märkis juba 23.08.1998 oma määruses

tsiviilasjas nr 3-2-1-53-98, et asjaolust, et isikuga töölepingut kirjalikult ei sõlmitud, ei tulene

töölepingulise suhte puudumine. Seda põhimõtet on Riigikohus oma otsustes hiljem ka korduvalt

jaganud. Maksuhalduri andmetel puuduvad kaebajal töötajad. Kaebaja seadusliku esindaja ütluste

kohaselt teeb OÜ-s Project Trading tööd tema elukaaslane A. T., kes ei ole maksuhalduri andmetel

töötanud kuskil alates 2003. aasta novembrikuust ning pole kontrollitud perioodil saanud kasu vara

võõrandamisest või tulu muudest allikatest.

15. Vastustaja viitab Riigikohtu 13.02.2008 otsusele haldusasjas nr 3-3-1-90-07. Käesoleval juhul on

juhatuse liige Ive Pulma kaebuse esitaja ainuomanik, seega tuleb hinnata, kas tehtud väljamaksete

näol võis olla tegemist dividendi või muu kasumieraldisega. Kaebajal puuduvad töötajad, samuti ei

ole Ive Pulma saanud muid tasusid kaebajalt ega muudest allikatest. Kaebaja pangakonto väljavõttelt

nähtuvalt võetakse Ive Pulma poolt kontolt raha tihti, kaootiliselt ja väikestes summades. Seega võib

väljamaksete iseloomust lähtuvalt asuda seisukohale, et tegemist ei ole väljamakstud dividendidega

ega ka muude kasumieraldistega. Ka kaebaja juhatuse liikme elukaaslase tegelik panus ja seos kaebaja

tegevusega on tõendamata, seega võib oletada, et Ive Pulma osales täielikult kaebaja töös ja

juhtimises. Veel viitab vastustaja Tallinna Ringkonnakohtu 20.12.2007 otsusele haldusasjas 3-05-

426. Vastustajal puudub alus kahelda, et Ive Pulma ei oleks osalenud aktiivselt äriühingu juhtimises

ning oleks olnud pigem passiivne investor. Kui pidada ka tõepäraseks Ive Pulma ütlusi, mille

kohaselt töötas tema elukaaslane OÜ-s Project Trading tasuta, ei anna see alust eelduseks, et Ive

Pulma seda üldse ei teinud.

16. Kokkuvõtlikult on maksuhaldur seisukohal, et maksuotsus on õiguspärane, kaebaja kontolt

tehtud väljamaksete hindamine töötasuks kooskõlas seadusega ning varasema kohtupraktikaga ja

kaebaja paljasõnalised väited ei anna alust maksuotsuse osaliseks tühistamiseks. Vastustajale jäid

arusaamatuks kaebaja väited, et maksuotsus rikub kaebaja õigust õiglasele ja erapooletule

maksumenetlusele ja õiguste kaitsele õigusvastaselt tekitatud kahju vastu ning omandi kaitsele,

mistõttu vastustaja nendel väidetel ka pikemalt ei peatunud. Vastustaja rõhutab, et kaebaja ei

suutnud maksu- ega kohtumenetluses tõendada väljamaksete kasutamist väidetud viisil, ta ei täitnud

maksumenetluses kaasaaitamiskohustust ning ei ole pidanud sisuliste selgituste ja tõendite esitamisel

kinni enda poolt võetud tähtaegadest. Seega on etteheited õigusrikkumisele erapooletule ja õiglasele

maksumenetlusele kohatud. Eeltoodust lähtuvalt palub vastustaja jätta OÜ Project Tradingu kaebus

rahuldamata.

KAEBAJA SEISUKOHT VASTUSTAJA VASTUSELE

17. Esiteks märgib kaebaja, et maksuhaldur on oma seisukohta muutnud, leides, et mingit laenu ei

ole olnud. Samas on Ive Pulma poolt antud laen 736 047 krooni tervikuna laekunud kaebaja

pangakontole, mille väljavõtted olid maksuhalduril juba maksuotsuse tegemise ajal. Seega on

asjakohatud maksuhalduri arutlused laenulepingu allkirjade ning Ive Pulma raha päritolu kohta.

Kaebaja leiab, et ainuke vaidlusküsimus Ive Pulmalt kaebaja pangakontole 736 047 krooni kandmise

kohta saab olla nende summade kandmise õiguslik alus. Kaebaja selgitas maksumenetluses juba

enne maksuotsuse tegemist, et tegemist on laenuga ning esitas ka sellekohased dokumendid.

Maksuhaldur ei ole maksuotsuses otsesõnu teistsugust seisukohta avaldanud, ning maksuarvestusest

nähtuvalt on laenu tagasimakseid osaliselt aktsepteeritud, seega ka laenu andmist tunnustatud.

Kohtumenetluses on maksuhaldur tulnud välja uudse positsiooniga, et laenu üleandmine ei ole

tõendatud. Maksuhaldur peaks sel juhul esitama mingisuguse alternatiivse käsitluse, mida kujutab

endast Ive Pulma poolt kaebaja pangakontole kantud 736 047 krooni, kui tegemist ei ole laenuga.

Sellist selgitust maksuhaldur esitanud ei ole. Seega maksuhalduri poolt hetkel laenusuhte olemasolu

mittetunnustamine ning sellega loogiliselt kaasnev laenu tagastamiste mittetunnustamine on

vastuolus tõenditega, mis olid maksuhalduril olemas juba maksuotsuse tegemise ajal. Kuna

maksuhaldur ei vaielnud vastu Ive Pulmalt kaebaja pangakontole 736 047 krooni kandmise faktile

ega esitanud mitte ühtegi alternatiivset käsitlust sellele, et tegemist on laenuga (rääkimata sellise

alternatiivse käsitluse õigsuse tõendamisest), siis tuleb lugeda Ive Pulma poolt kaebajale laenu

andmine tõendatuks.

18. Kaebaja leiab, et kuna Ive Pulma poolt kaebajale laenu andmine 736 047 ulatuses on tõendatud,

puudub alus kahelda selles, et nimetatud summa ulatuses Ive Pulmale tehtud maksed kujutavad

endast laenu tagasimaksmist. Maksuhaldur ei ole esitanud ühtegi sisulist argumenti, mille tõttu laenu

tagasimakseid tuleks lugeda hoopis Ive Pulma palgatuluks. Irratsionaalne oleks olukord, kus

äriühingule laenu andnud füüsiline isik jätab laenu tagasi nõudmata. Samuti on paljasõnalised ja

tõendamata maksuhalduri oletused Ive Pulma poolt aktiivselt äriühingu juhtimises osalemise kohta.

19. Maksuhaldur väidab, et tema 10.01.2007 korraldus kassadokumentide esitamise kohta viitab

sellele, et neid dokumente varem ei esitatud. Kaebaja leiab, et nimetatud väide on paljasõnaline,

kuna peale korralduse saamist vastas kaebaja esindaja 16.01.2007 maksuhaldurile, et

kassadokumendid on juba kaebajale raamatupidamisteenust osutanud isiku poolt maksuhaldurile üle

antud. Nimetatud selgitusele maksuhaldur hilisemas meilivahetuses mitte kordagi vastu ei vaielnud,

seega oli kaebajal põhjendatud alus eeldada, et maksuhalduri 10.01.2007 nõue oli ekslik ja tulenes

maksuhalduri tähelepanematusest. Riigikohtu 10.01.07 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-85-06 on

märgitud, et hea halduse põhimõtte kohaselt vastutab haldusmenetluse õiguspärase läbiviimise eest

eeskätt haldusorgan, aga mitte üksikisik. Lubamatu on olukord, kus maksuhaldur võimaldab

maksumaksjal uskuda, et teatud dokument on maksutoimikus, ning teeb hiljem nimetatud

seisukohale vastu vaidlemata, maksuotsuse, mille üheks keskseks põhjenduseks on etteheide vastava

dokumendi puudumise kohta. Kõnealuses olukorras ei saa ka piisavaks lugeda maksumenetlust läbi

viiva revidendi paljasõnalisi väiteid selle kohta, et kassaraamatut maksutoimikus ei olnud. Nagu

osundasid maksuotsuse kättetoimetamisega seoses ilmnenud asjaolud, ei saa maksuhaldurit mitte

kuidagi käsitleda erapooletu organina, vaid siiski poolena, kes soovib iga hinna eest kaitsta oma

otsuseid, selleks kahetsusväärselt vajadusel ka võltsinguid kasutades.

20. Maksumaksjal on küll kaasaaitamiskohustus selgituste andmiseks ja dokumentide esitamiseks,

ent ilma õigus- ja raamatupidamisalaste teadmisteta oleks absurdne kaebaja esindajalt nõuda, et ta

oleks asunud detailselt analüüsima kontrollakti õiguspärasust, ning osundama maksuhaldurile,

millises osas on viimase poolt töö puudulikult tehtud ning uurimisprintsiip järgimata. Asjaolust, et

kõigile maksuhalduri töö puudustele ei ole osundatud juba maksumenetluses, ei tulene, et

vastavatele puudustele ei võiks osutuda hiljem.

21. Maksuhaldur on MKS § 102 lg 1 punktile 2 viidates leidnud, et kaebaja kassaraamat tuleks kohtul

jätta tähelepanuta, kuna kaebaja jättis selle sihilikult esitamata enne maksuotsuse tegemist. Kaebaja

rõhutab veel, et kassaraamat esitati maksuhaldurile juba maksumenetluse ajal. Lisaks nähtub kaebaja

ja maksuhalduri vahelisest elektronkirjade vahetusest , et pooled on olnud erineval arusaamal sellest,

millised dokumendid maksutoimikus sisalduvad. Samuti nähtub kirjavahetusest, et kaebaja ei

mõistnud seda arusaamade erinevust. Kaebaja 16.01.2007 vastusele (mille kohaselt kassaraamat oli

maksutoimikus) ei vaielnud maksuhaldur vastu, seega võis kaebaja eeldada, et maksuhalduri varasem

nõue esitada kassaraamat oli ekslik. Isegi juhul, kui kassaraamatut tõepoolest maksutoimikus ei

olnud, siis ei oleks selles süüdi mitte kaebaja, vaid see oleks maksuhalduri hooletus, mis seisnes

kaebajalt vastu võetud dokumentide vastuvõtmisel dokumentide koosseisu kahepoolsel fikseerimata

jätmises ning kaebaja eksituses hoidmises selles osas, millised dokumendid maksutoimikus on ja

millised mitte. Järelikult ei saa lugeda põhjendatuks kassaraamatu tähelepanuta jätmist viitega selle

varasema esitamata jätmise tahtlikkusele või hooletusele.

22. Viimaks märgib kaebaja, et maksuotsuse õigusvastasuses on võimalik veenduda ka ilma

kassaraamatuteta. Vaidlus puudub selles, et kaebaja pangakontode väljavõtete, kuludokumentide ja

laenulepingutega oli maksuhalduril võimalik tutvuda juba maksumenetluse käigus. Ainuüksi

nimetatud dokumentide põhjal on ilmne, et maksuotsus on ebaõige, kuna kaebaja kontodelt

väljavõetud sularaha kasutamise kohta on piisavad tõendid. Eriti puudutab see Ive Pulma poolt

laenu andmist ja temale laenu tagastamist, mis on ammendavalt kajastatud nii laenulepingutes kui

pangakontode väljavõtetel.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

23. Kohus, hinnanud kõiki poolte esitatud põhjendusi ja tõendeid nende kogumis, leiab, et kaebus

on põhjendatud ja tõendatud osaliselt ja tuleb ka osaliselt rahuldada.

24. Käesoleva vaidluse esemeks on perioodil 2005. september kuni 2006. september 931 625 krooni

suuruste sularaha väljamaksete lugemine Ive Pulma palgatuluks ja OÜ-le Project Trading kohustuse

panemine tasuda sellelt summalt kinnipeetud tulumaksu 276 882 krooni, sotsiaalmaks 410 507

krooni, kohustusliku kogumispensioni maksed 24 879 krooni ja töötuskindlustuse maksed 15 450

krooni. Nimetatud 931 625 krooni on võetud perioodil 2005 märts kuni 2006 september sularahas

Project Trading OÜ Hansapanga kontolt välja. Kaebuse esitaja ei vaidlusta maksuotsust talle

tasumiseks määratud käibemaksu ja täiendava tulumaksu osas. Vaidlust ei ole selles, et väljavõetud

sularaha oleks läinud kellegi teise kui Ive Pulma valdusse. Vastustaja ei vaidlusta seda, et Ive Pulma

on tasunud OÜ Project Trading pangakontole nii ülekandega kui sularahas kokku 736 047 krooni.

Kuivõrd maksuhaldur on maksuotsuses aktsepteerinud laenu tagasimaksetena Ive Pulmale Project

Trading OÜ pangakontolt ülekantud summasid 119 700 krooni ulatuses, siis on laenusumma osas

vaidlus 736 047 – 119 700 = 616 347 krooni üle. Vaidlust ei ole selles, et maksuhaldur ei koostanud

maksumenetluses kogutud dokumentide üksikasjalikku üleandmis-vastuvõtmisakti, millest nähtuks,

kas üle anti ka vaidlusaluse perioodi puudutav kassaraamat. Samas ei vaidlusta vastustaja seda, et

kaebaja esitas maksumenetluses Ive Pulma ja kaebuse esitaja vahel sõlmitud laenulepingud. Vaidlust

ei ole selles, et kaebuse esitajale tasuti kaupade ja teenuste müügist vaid pangakonto vahendusel

(kogu kaebuse esitaja tulu on näha pangakontodelt). Maksuamet on osundanud asjaolule, et Ive

Pulma tegutses vaidlusalusel perioodil FIE-na, teenides 2005 aastal puhastulu 17 613 krooni ja 2006

aastal puhastulu 45 396 krooni (maksuotsuse lk 5), millele Ive Pulma vastu ei ole vaielnud. Vaidlust

ei ole selleski, et vaidlusalusel perioodil 2005 september kuni 2006 september ei olnud kaebuse

esitajal ühtegi bensiiniga sõitvat sõiduvahendit (maksuotsuse lk 49) ja kaebuse esitaja ei ole

tõendanud isikliku auto kasutamist äriühingu majandustegevuses.

25. Käesolevas asjas on vaidlus selles, kas kaebuse esitaja pangakontolt sularahas väljavõetud

summat 931 625 krooni tuleb käsitleda Ive Pulma palgatuluna, nagu tegi MTA seda maksuotsuses,

või Ive Pulma antud laenu tagasimaksetena, nagu leiab kaebaja. Vastustaja hinnangul puudusid

maksuotsuse tegemise hetkel nimetatud summa osas kuludokumendid. Ive Pulmalt OÜ Project

Trading pangakontole üle kantud ja sularahana sisse makstud summat 736 047 krooni peab kaebuse

esitaja laenuks, vastustaja aktsepteerib, et summa äriühingule üle kanti, kuid ei aktsepteeri summat

laenuna vaid leiab, et tegemist võis olla ka mingi muu maksega. Vastustaja on seadnud kahtluse alla

ka asjaolu, et Ive Pulmal oli raha OÜ-le Project Trading laenu andmiseks. Vaieldakse ka selle üle,

kas sularahas kaebuse esitaja kontolt väljavõetud 315 278 krooni, mille osas kaebaja ei väida, et

tegemist oleks laenuga, on Ive Pulma palgatulu või kaebuse esitaja ettevõtlusega seotud kulu. Sellega

seoses on vaidlus on selle üle, kas maksuhaldurile esitati maksumenetluse käigus kassadokumendid.

26. Esiteks käsitleb kohus küsimust, kas 616 347 krooni ulatuses sularaha väljavõtmine kaebuse

esitaja pangakontolt on laenu tagastus Ive Pulmale. Sellega seoses vajab esmalt hinnangut asjaolu,

kas selle summa ulatuses oli Ive Pulmal kaebuse esitajaga laenusuhe. Kaebuse esitaja väidab, et

vaidlusalusest summast 931 625 kroonist oli 616 347 krooni ulatuses tegemist laenusuhtega Ive

Pulma ja OÜ Project Trading vahel ja ülejäänud 315 278 krooni kasutas OÜ Project Trading

ettevõtlusega seotud kuludeks. Kohus nõustub sellega, et 616 347 krooni ulatuses tegemist

laenusuhtega Ive Pulma ja OÜ Project Trading vahel (kogu laenusuhe oli 736 047 krooni ulatuses,

millest maksuhaldur on varasemalt aktsepteerinud 119 700 krooni, mis on Ive Pulma tasunud

kaebuse esitajale oma pangakontolt). Pearaamatu kontolt 2016 „Laenud osanikelt” (II kd lk 44-45)

nähtub, et perioodi 2005. märts kuni 2006. september jooksul tehti Ive Pulmale laenu tagasimakseid

kokku 736 047 krooni ulatuses. Maksuhaldur sellele vastu vaielnud ei ole ja kinnitas ka istungil, et

nimetatud summas Ive Pulma kaebuse esitajale tõepooleks raha andis. Maksuhaldur on aga

vaidlustanud asjaolu, et tegemist on laenuga, leides, et võib-olla andis Ive Pulma raha äriühingule

mõnel muul otstarbel. Kohtus leiab, et tegemist oli sisuliselt laenusuhtega. Õigus on kaebuse esitajal

selles, et laenulepingule ei näe ükski õigusnorm ette kohustuslikku kirjalikku vormi. Seega ei ole

kirjaliku vormi järgimine iseenesest laenusuhte tekkimise kohustuslikuks tunnuseks. Kaebuse esitaja

on ise möönnud, et vastustajale elektrooniliselt esitatud laenulepingu koostas ta tagantjärele. Õigus

on kaebuse esitajal selleski, et laenusuhte võib ka hiljem kirjalikult dokumenteerida (kasvõi

võlatunnistuse näol). Laenusuhe on kirjalikult vaja fikseerida äriühingul aga selleks, et laenu

tagasimakseid oleks võimalik käsitleda ettevõtlusega seotud kuluna. Kaebuse esitaja on laenusuhte

kirjalikult dokumenteerinud ja maksuhaldurile maksumenetluses ka esitanud.

27. Kaebuse esitaja on esitanud 02.04.2005 dateeringuga laenulepingu summale 566 047 krooni (II

kd lk 46 pöördel), mille alusel on Ive Pulma pangakontolt 02.04.2005 kaebaja pangakontole

laekunud 36 177 eurot ehk 566 047 krooni (I kd lk 35, selgitus „laenuleping“). Lisaks on kaebaja

esitanud 11.07.2005 dateeringuga laenulepingu summale 38 000 krooni, mille järgi on Ive Pulma

11.07.2005 teinud kaebaja pangakontole sularaha sissemakse summas 19 000 krooni (II kd lk 30

pöördel, selgitus „SS“ – sularaha sissemaks) ja 16.08.2005 ülekande kaebaja pangakontole summas

10 000 krooni (II kd lk 31, selgitus „ülekanne“), 31.08.2005 ülekande kaebaja pangakontole summas

500 krooni (II kd lk 31 pöördel, selgitus „ÜL“ - ülekanne) ja 22.10.2005 sularaha sissemakse

summas 8500 krooni (II kd lk 33 pöördel, selgitus „SS“ – sularaha sissemaks). Viimaks on kaebaja

esitanud 16.02.2006 laenulepingu summale 134 000 krooni (II kd lk 48). Ive Pulma on 16.02.2006

teinud kaebaja pangakontole sularaha sissemakse summas 23 000 krooni (II kd lk 38, selgitud

„sularaha sissemaks“), 02.06.2006 sularaha sissemakse summas 58 000 krooni (II kd lk 40 pöördel,

selgitus „kassa sissemaks“), 17.07.2006 sularaha sissemakse summas 33 000 krooni (II kd lk 41,

selgitus „kassa sissemakse“), 28.08.2006 sularaha sissemakse summas 2000 krooni (II kd lk 41

pöördel, selgitus „SS“ – sularaha sissemakse) ja 21.09.2006 sularaha sissemakse summas 16 000

krooni (II kd lk 41 pöördel, selgitus „kassa sissemaks“). Nimetatud ülekannete ja sissemaksete

kohaselt on Ive Pulma andnud OÜ-le Project Trading seega 736 047 krooni. Samad summad

nähtuvad pearaamatu kontolt 2016 „Laenud osanikelt” (II kd lk 44-45). Ka sama perioodi

kassaraamatust ja pangaväljavõtetest nähtub, et nimetatud summast 616 347 krooni on tagastatud

sularahas ning ülejäänu pangaülekannetega. Saadud laenu ja selle tagastamist kajastavad ka äriühingu

2005 ja 2006 majandusaasta aruanded (bilanss ja rahavoogude aruanne), milliseid kaebuse esitaja

maksumenetluse ajaks äriregistrile veel esitanud ei olnud.

28. Kohus leiab, et määrava tähtsusega ei ole siinkohal asjaolu, et laenulepingutel puuduvad allkirjad

ja et need võivad olla koostatud tagantjärele. Oluline on, et Ive Pulma on andnud OÜ-le Project

Trading kokku intressita laenu 736 047 krooni ja saanud maksuotsuse tegemise hetkeks selle summa

ka tagasi. Sularaha sissemaksetel ei ole küll märgitud, et tegemist on laenulepingute alusel tasutud

sissemaksetega, kuid seni, kuni ei ole tõendeid selle kohta, et nimetatud summad ei olnud Ive Pulma

enda raha (vaid nt äriühingu deklareerimata sularahakäive), ei ole põhjust pidada neid millekski

muuks kui Ive Pulma isikliku raha ülekanneteks äriühingule. Vastustaja kahtleb küll selles, et Ive

Pulma andis raha üle laenu eesmärgil, kuid ei ole pakkunud ka välja, mis otstarbel Ive Pulma raha

äriühingule andis. Ükski tõend ei viita sellele, et tegemist oleks kingitusega, teenuste või kaupade

ostmisega või osakapitali suurendamisega (osakapital on 40 000 krooni). Äriliste suhete korral ei ole

mingit põhjust eeldada, et Ive Pulma andis raha äriühingule üle kingitusena.

29. Mis puutub vastustaja väitesse, et Ive Pulmal ei olnud raha kaebuse esitajale laenu andmiseks,

siis kinnitas Ive Pulma kohtuistungil vande all, et sai põhilise osa laenusummast (02.04.2005

ülekantud 36 177 eurot ehk 566 047 krooni) liisingufirmalt. Ive Pulma müüs maha talle kuulunud

korteri aadressil Tallinn, xxxxxxxxx ning arvestas müügisummast 600 000 krooni äriühingule

antavaks laenuks. Korteri müük toimus küll juunis-juulis 2005 (kinnistusraamatu väljavõtte kohaselt

on uued omanikus esitanud kinnistamisavalduse omanikukande muutmiseks 07.07.2005), kuid kuna

Ive Pulma juba enne arvestas korteri müügist saadava rahaga, sai ta korteri tagatisena krediiti Sampo

Pangast (kinnistusraamatu väljavõttelt nähtub, et 31.03.2005 avalduse alusel on kantud sisse

hüpoteek summas 1 200 000 krooni hoopis Hansapanga kasuks). Kuna Ive Pulma müüs oma

eluaseme, ei olnud tal vajadust deklareerida müügist saadud tulu. Uue eluaseme ostuks võttis Ive

Pulma 2005 augustis laenu Sampo pangast ja teda toetas ka laste vanaema (seletused II kd lk 199).

Igal juhul leiab kohus, et väideteks, justkui puudunuks Ive Pulmal raha äriühingule laenu andmiseks,

puudub alus. Mis puutub peale korteri müügist saadud raha saamist sularahas äriühingu kontole

vahemikus 11.07.2005 kuni 21.09.2006 tehtud sissemakseid kogusummas 170 000 krooni, siis ei

anna kahtlused selles, kust Ive Pulma selle raha sai, siiski veel alust laenusuhte välistamiseks. Kohus

rõhutab veel, et maksumenetluses ega kohtumenetluses ei ole kordagi väidetud, et kaebuse esitajal

oleks olnud deklareerimata sularahakäivet. Pelgast kahtlusest siinkohal ei piisa ja Ive Pulma sularaha

sisemakseid tuleb käsitleda tema antud laenuna. Sissemaksed on hiljem dokumenteeritud kirjalikult

taasesitatavas vormis laenulepingutena.

30. Kahtlemata oleks laenuga seonduv arusaamatus jäänud olemata, kui kaebuse esitaja oleks kohe

laenu andmisel sõlminud laenulepingu siiski kirjalikus vormis ja lisanud ka sularaha sissemaksetele

ning pangaülekannetele selgitused viitega konkreetsele laenusuhtele. Samas ei saa selle

tegematajätmise tõttu laenu tagasimakseid siiski lugeda automaatselt palgatuluks, kuna vaidlust

selles, et Ive Pulma raha äriühingule andis, ei ole. Asjaolu, et laenu tagasimaksed ei leidnud aset

korrapärase graafiku alusel, ei muuda laenusuhet samuti olematuks, vaid teevad väljamaksete

sihtotstarbe kontrollimise keerukaks. Ive Pulma kinnitas, et laenu tagasimaksmise graafikut ei

olnudki kavandatud, kuna laenu tagastamine käis nii, nagu see parasjagu võimalik oli. Osadel

tagasimaksetel (kontole) on märgitud selgitusena laenu tagastus, sularaha väljavõtmiste korral nähtub

see aga ainult kassaraamatust. Kohus leiab, et ehkki kaebuse esitaja ei ole korrektselt ei laenu

andmist ega selle tagasimakseid dokumenteerinud, on tegelikkuses tuvastatav, et 616 347 ulatuses sai

Ive Pulma kaebuse esitajalt laenu tagasimakseid ja mitte töötasu.

31. Maksuamet on nimetatud 736 047 kroonist aktsepteerinud maksuotsuses laenu tagasimaksetena

119 700 krooni (ei ole seda summat töötasu hulka arvestanud). Kohus leiab, et laenusummaks tuleb

lugeda kogu eelnimetatud laenulepingute alusel tasutud 736 047 krooni. Seega on vaidlusalusest 931

625 krooni suurusest kaebaja pangakontolt välja võetud summast 616 347 krooni on kasutatud Ive

Pulmale antud laenu tagasimaksmiseks ja maksuhalduril ei olnud alust lugeda 616 347 krooni Ive

Pulma palgatuluks ja määrata sellelt makse.

32. Mis puudutab maksuhalduri väiteid, et kaebaja jaoks töid tegevale A. T.le ei ole makstud palka,

nõustub kohus kaebuse esitajaga selles, et need väited otseselt käesolevasse maksuvaidlusesse ei

puutu. Makse on määratud Ive Pulma väidetavalt töötasult. Küll mõjutab asjaolu, et OÜ-l Project

Trading ei olnud ühtegi palgalist töötajat, kahtlust, et Ive Pulmale laekunud summad on tegelikkuses

palgatulu.

33. Teise asjaoluna analüüsib kohus laenusummast ülejääva 315 278 krooni lugemist Ive Pulma

palgatuluks. Nimetatud summa on osade kaupa välja võetud kaebuse esitaja pangakontolt. Summa

osas väidab kaebuse esitaja, et tegemist ei ole palgatulu, vaid ettevõtlusega seotud kuluga. Kaebaja

väidetel ei sisaldu maksuotsuses mitte ühtegi põhjendust selle kohta, miks nimetatud sularaha

kasutamist ettevõtluses ei loeta tõendatuks. Kohus nõustub selles küsimuses vastustajaga, et kaebuse

esitaja ei ole suutnud ei maksumenetluses ega kohtumenetluses tõendada kõnealuse 315 278

kasutamist kaebuse esitaja ettevõtluses. Maksuotsuse ja kontrollakti kohaselt ei ole esitatud tõendeid

selle kohta, mis otstabel väljavõetud sularaha kasutati.

34. Vastustaja väidetel puudusid asjaomased algdokumendid, kassaraamat vaidlusaluse perioodi

(september 2005 kuni september 2006) kohta ja pearaamat 2005 aasta kohta. Nagu nähtub

maksuhalduri 09.11.2006 korraldusest nr 12-2.1/21201 (II kd lk 6) ja 10.01.2007 korraldusest nr 12-

2.1/754 (II kd lk 7), kohustas maksuhaldur kaebajat esitama kontrollitava perioodi kohta

dokumente, sh kassadokumendid. Kaebaja väidab, et esitas maksuhaldurile nii kassaraamatu kui

kassasse laekunud raha kasutamist kajastavad kuludokumendid, mis võimaldasid kontrollida

pangakontodelt sularahas välja võetud raha kasutamist. Esimese korraldusega nõutud dokumendid

esitas kaebuse esitaja väitel juhatuse liige Ive Pulma 13.12.2006, selle kohta koostati dokumentide

üleandmise-vastuvõtmise protokoll (II kd lk 8), milles aga ei ole fikseeritud, millised dokumendid

kaebaja maksuhaldurile üle andis. Vaidlust ei ole selles, et kohtumisel olid kaebuse esindaja poolelt

Ive Pulma ja raamatupidaja L. M. Kohtule vande all antud seletustes ei osanud Ive Pulma nimetada,

millised dokumendid olid maksuhaldurile üleantud kasutas (II kd lk 199), seega ei ole kohal olnud

kaebuse esitaja esindaja ise tegelikult kindel, kas kassaraamat ja sularahas tasutud kulutuste kohta

algdokumendid üle anti. Kaebuse esitaja raamatupidaja L. M. kinnitas tunnistajana, et andis

maksuhaldurile üle nii kassaraamatu kui algdokumendid. Ive Pulma kohtule antud seletuses seda ei

osanud kinnitada. Revident Kersti Kivisild on kirjalikes tunnistustes (II kd lk 187-188) väitnud, et

kassa aruandeid üle ei antud (vastus küsimusele 11, 19 ja 20). K. Kivisilla kinnitusel sularaha arved

esitati ja neile anti ka hinnang kaebaja ettevõtlusest lähtuvalt (vastus küsimusele 20).

Raamatupidamisdokumentide üleandmis-vastuvõtmisaktist nähtub vaid see, et on antud üle üks

kaustatäis dokumente.

35. Teise korraldusega nõutud dokumendid andis kaebaja enda kinnitusel maksuhaldurile üle

12.01.2007. Ive Pulma 16.01.2007 elektronkirjast maksuhaldurile (II kd lk 9) nähtub, et maksuhaldur

on küsinud kassadokumentide kohta ning Ive Pulma on vastanud, et kassadokumendid peavad

olema mapis, mis on maksuhalduri käes – nii väidab raamatupidaja (I kd lk 195 pöördel). E-

kirjavahetusest ei nähtu hiljem tõesti, et peale nimetatud vastust on maksuhaldur elektronkirja teel

korduvalt kaebaja poole pöördunud ning täiendavaid küsimusi esitanud, ent samas viitab 16.01.2007

Ive Pulma e-kiri selgelt sellele, et 12.01.2007 mingil põhjusel siiski ei esitatud kassaraamatut.

36. Kaebaja leiab, et vastustajal on kohustus tõendada, millised dokumendid maksuhaldurile esitati

(kaebaja viitab 01.02.2006 revidendi käsiraamatule, mis on kättesaadav MTA veebilehel

www.emta.ee, milles esitatakse revidendile nõue koostada vastuvõetavatest dokumentidest

nimekirjad ja võtta nendele nii dokumentide andja kui vastuvõtja allkirjad.) Vastustaja leiab, et

kaebuse esitaja kohtumenetluse käigus esitatud elektrooniline kassaraamat võib olla tagantjärele

koostatud. Raamatupidaja L. M. on oma ütlustes kinnitanud, et kassaraamatusse tehtud kandeid ei

kinnitata ja neid saab seetõttu ka tagantjärele koostada või muuta. Vastustaja väidetel kinnitab sama

ka HansaRaama programmi koostaja. Kohus leiab, et ehkki maksuhaldur on käitunud korrektse

üleandmis-vastuvõtmisakti vormistamata jätmisel järelemõtlematult, tuleb käesoleval juhul lugeda

tuvastatuks see, et kassaraamatut maksumenetluses üle ei antud. Maksuotsuse p 1.4. kohaselt ei

esitanud kaebaja maksuhaldurile kassaarvestust ega muid kassadokumente, mis tõendaks, et

pangakontodelt väljavõetud raha oleks kasutatud ettevõtluse tarbeks või et raha oleks kassas. Sama

on kirjas kontrollakti punktis 2.5. Eriarvamuses kontrollaktile kaebuse esitaja esindaja Ive Pulma

sellele vastu ei vaielnud. Tõepoolest ei saa kunagi sajaprotsendiliselt välistada seda, et maksuhaldur

kõrvaldas osa dokumente maksutoimikust, kuid sellise järelduse tegemiseks ei piisa pelgalt

kahtlusest, vaid selleks kahtluseks peaks olema teada ka mingi motiiv ja olemas mingi seda kasvõi

kaudselt kinnitav tõend, mida käesoleval ajal esitatud ei ole. Samuti tuleb nõustuda vastustajaga

selles, et esitatud elektroonilise kassaraamatu väljatrükk on põhimõtteliselt tagantjärele korrigeeritav

ega saa olla üksi aluseks sularahakäibe hindamisel. Ettevõtlusega seotud kulu hindamisel on aga

määravad eelkõige algdokumendid (sularaha tšekid) ja kassaraamat saab siin olla vaid abistava

tähtsusega. Kohtu hinnangul ei ole küsimus kassaraamatu esitamisest või mitteesitamisest vaidluse

lahendamise seisukohalt määrava tähtsusega. Kassaraamat näiteks vaid seda, millal millised summad

äriühingu kassast välja läksid. Seda aga, kas tegemist oli ettevõtlusega seotud kulutustega, saab

hinnata vaid RPS § 7 tähenduses algdokumentide järgi. Eeltoodust tulenevalt leiab kohus, et kaebuse

esitaja rikkus maksumenetluses MKS § 56 sätestatud kaasaaitamiskohustust, mille tõttu maksuhaldur

ei saanud maksuotsuse tegemise eel adekvaatselt hinnata kaebuse esitaja sularaha käivet vaidlusalusel

perioodil.

37. Kaebuse esitaja väidetel kasutati sularaha, mis jäi üle laenude tagastamisest, kaupade ja teenuste

eest tasumiseks või jäeti kassasse. Nii väitis Ive Pulma istungil antud seletustes muuhulgas, et 2007

aastal enne maksuotsuse tegemist osteti Saksamaalt ca 300 000 krooni eest üks kraana auto ja üks

veoauto. Selliste ostude kohta peavad olema korrektsed algdokumendid (sularaha tšekk) ja selles

osas ei piisaks ka vastavatest kannetest kassaraamatus. Kaebuse esitaja väidetel tõendavad

kassaraamatus kajastatud kaupade või teenuste eest sularahas tasumisi kassaraamatus viidatud

raamatupidamise algdokumendid (II kd lk 49-140). Esitatud dokumentidest valdav enamus on

bensiini ostutšekid. Kuivõrd kaebuse esitajal ei olnud vaidlusalusel perioodil ühtegi bensiiniga

sõitvat sõidukit, nõustub kohus vastustajaga selles, et ühtegi bensiini ostutšekki ettevõtlusega seotud

kuluna aktsepteerida ei saa.

38. Kaebuse esitajal on õigus selles, et sularahatehingute toimumist võib vajadusel kontrollida ka

teiste tehingupoolte kaudu, kuid kohus ei leia, et ükski õigusnorm oleks maksumenetluses ega

kohtumenetluses

käesoleval

juhul

maksuhaldurit

selleks

kohustanud.

Maksukohuslase

kaasaaitamiskohustus tuleneb MKS § 56 lõigetest 1 ja 2 ja selle kohaselt on maksu kohustatud

maksuhaldurile teatama kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad või võivad omada

maksustamise seisukohast tähendust. Maksukohustuslane peab arvestust maksustamise seisukohast

tähendust omavate asjaolude kohta, annab seletusi, esitab deklaratsioone ja muid tõendeid ning

säilitab neid seadusega ettenähtud tähtaja jooksul. MKS § 150 lõike 1 kohaselt lasub maksuotsuses

määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et

maksusumma määrati valesti.

39. Kuna kaebuse esitaja vaidlusaluse 315 278 krooni kulutamise kohta nõutavaid algdokumente ei

maksumenetluses ega ka kohtumenetluses ei esitanud, on maksuhaldur õigustatult käsitlenud Ive

Pulma väljavõetud summasid tema isikliku palgatuluna. Maksumenetluses ega kohtumenetluses ei

ole esitatud tõendeid, millest võiks järeldada, et vaidlusalune 315 278 krooni kasutati kuidagi muul

moel kui Ive Pulma enda hüvanguks. Siinkohal on vastustaja viidanud täiesti õigustatult Riigikohtu

13.02.2008 otsusele haldusasjas nr 3-3-1-90-07, kus on punktis 14 märgitud, et juhatuse liikmele

tehtud väljamakse või muu hüve puhul võib eeldada, et see on antud tasuna juhtorgani liikme

ülesannete täitmise eest. Taoline eeldus peab aga paika ainult sellisel juhul, kui juhatuse liige ei ole

sama äriühingu aktsionär või osanik. Punktis 15 on lisatud, et osaühingu osanikule tehtud

väljamakse puhul tuleb välja selgitada, kas tegemist on dividendi või muu kasumieraldisega.

Väljamakse iseloomu hindamisel tuleb vajadusel muu hulgas välja selgitada, millised olid juhatuse

liikme ülesanded äriühingus, milliseid töid teevad töölepingu alusel töötavad isikud ja milliseid

juhatuse liige, kui palju on juhatuse liige saanud muid tasusid samast äriühingust või muudest

allikatest, milline on tehtava töö maht ja keerukus. Oluline võib olla ka väljamaksete sagedus.

Käesoleval juhul on juhatuse liige Ive Pulma kaebuse esitaja ainus osanik, seega tuleb hinnata, kas

tehtud väljamaksete näol võis olla tegemist dividendi või muu kasumieraldisega. 2005 ja 2006

majandusaasta aruannete kohaselt dividende kummagi aasta kasumist ei makstud. Kaebajal

puuduvad töötajad, samuti ei ole Ive Pulma saanud muid tasusid kaebajalt. Kaebaja juhatuse liikme

elukaaslase tegelik panus ja seos kaebaja tegevusega on tõendamata, seega võib oletada, et Ive Pulma

osales täielikult kaebaja töös ja juhtimises. Ka on asjakohane vastustaja viide Tallinna

Ringkonnakohtu 20.12.2007 otsusele haldusasjas 3-05-426, kus on märgitud, et olukorras, kus

äriühingu raamatupidamine ei kajasta tegelikult tehtud väljamakset ei töötasuna ega

kasumieraldisena, osutub määravaks tasu saaja roll äriühingu kasumi teenimisel, teisisõnu see, kas

tasu saaja osales kasumi teenimisel pigem aktiivselt äriühingut juhtides või passiivse investorina.

Puudub alus kahelda, et Ive Pulma ei oleks osalenud aktiivselt äriühingu juhtimises ning oleks olnud

pigem passiivne investor. Kui pidada ka tõepäraseks Ive Pulma ütlusi, mille kohaselt töötas tema

elukaaslane OÜ-s Project Trading tasuta, ei anna see alust eelduseks, et Ive Pulma seda üldse ei

teinud. Seega on maksuotsus õiguspärane osas, millega loeti Ive Pulma palgatuluks 315 278 krooni

ja määrati sellelt tasumiseks sotsiaalmaks, kinnipidamisele kuuluv tulumaks, töötuskindlustusmaksed

ja kogumispensioni maksed. Selles osas tuleb maksuotsus jätta jõusse.

40. HKMS § 92 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebaja on

esitanud taotluse vastustajalt menetluskulude summas 74 578 krooni väljamõistmiseks.

Menetluskuludeks on riigilõiv 5000 krooni ja õigusabikulud summas 69 578 krooni. Vastustaja ei ole

esitanud menetluskulude koosseisu ega suuruse osas vastuväiteid, küll vaidleb vastu sellele, et

kuludena aktsepteeritaks tasumata õigusabikulusid. Kohus leiab, et kaebaja menetluskulude

väljamõistmise taotlus tuleb rahuldada osaliselt. Kohtu põhjendused on järgmised. HKMS § 92 lõike

1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Seega on kaebaja taotluse

rahuldamise peamine õiguslik eeldus täidetud. HKMS § 93 lõike 1 kohaselt esitatakse

menetluskulude

väljamõistmiseks

enne

kohtuvaidlusi

kohtule

kohtukulude

nimekiri

ja

kuludokumendid. Kaebaja on esitanud menetluskulude nimekirja, millest nähtub, et menetluskulu

näol on tegemist riigilõivu ja õigusabikuluga. HKMS § 83 kohaselt on menetluskulud

menetlusosalise kohtukulud ja kohtuvälised kulud. Lõike 4 punkti 1 kohaselt on kohtuvälisteks

kuludeks muuhulgas menetlusosaliste esindajate ja nõustajate kulud. Seega on kaebaja esitatud

õigusabikulude hüvitamise taotlus HKMS § 83 järgi lubatav. HKMS § 93 lõike 5 kohaselt mõistab

kohus välja ainult vajalikud ja põhjendatud menetluskulud. Kohus leiab, et kaebaja esitatud kantud

õigusabikulud on vajalikud ja põhjendatud. Kaebaja on asjas esitanud ka määruskaebuse menetluse

lõpetamise määruse peale, mille ringkonnakohus rahuldas.

41. Esitatud maksekorraldustest ja kaebuse esitaja enda kinnitustest tulenevalt on õigusabikulust

tasutud 21 788,70 + 11 682 = 33 470,70 krooni. Kaebuse esitaja möönab, et arved summas 18 054

(II kd lk 195) ja 18 054 krooni (II kd lk 196) on tasumata. Seega on reaalselt kandmata õigusabikulu

summas 18 054 + 18 054 = 36 108 krooni. Kaebuse esita taotles kohtuistungil õigusabikulude

väljamõistmisel Riigikohtu tsiviilkolleegiumi praktikast lähtumist, mille kohaselt õigusabikulud ei pea

olema asja lõpliku lahendamise hetkeks reaalselt kantud. Kaebaja leidis, et HKMS õigusabikulude

väljamõistmist reguleerivate sätete tõlgendus, mille kohaselt peavad need olema tasutud, on

vastuolus põhiseaduse §-ga 15 ja halvendab vähemmaksejõulisemate isikute olukorda

kohtumenetluses. Halduskohus lähtub siinkohal siiski Riigikohtu halduskolleegiumi seisukohast

(12.10.2006 otsus asjas nr 3-3-1-48-06), mille kohaselt saab halduskohtumenetluses lähtuda vaid

reaalselt kantud õigusabikuludest. Seega loeb kohus käesolevas asjas põhjendatud menetluskuludeks

riigilõivu 5000 krooni ja tasutud õigusabikulud 33 470,70 krooni, kokku 38 470,70 krooni.

42. HKMS § 92 lõike 2 kohaselt jagatakse kaebuse osalise rahuldamise korral kohtukulud

proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Kohus rahuldas kaebuse ligikaudu 2/3 ulatuses:

vaidlusalusest 931 625 kroonist luges kohus töötasuks 315 278 krooni ja juhatuse liikmele

tagastatavaks laenuks 736 047 krooni ehk täpsemalt 66,16% kogu vaidlusalusest summast. Seega

tuleb tasutud menetluskuludest vastustajal hüvitada kaebuse esitajale 66,16%, seega 25 452

(kakskümmend viis tuhat nelisada viiskümmend kaks) krooni ja 20 senti.

Kadriann Ikkonen

kohtunik