3-08-765/9 · Tartu Halduskohus Tartu kohtumaja

TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohtuasja number 3-08-765 Otsuse kuupäev

17. oktoober 2008 Kohtunik Roby Koik Kohtuasi OÜ Tulu PH kaebus Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksu-ja tollikeskuse 28.01.2008.a maksuotsuse nr 12-5/33 ja Maksuja Tolliameti 18.03.2008.a vaideotsuse nr 6-1/46-1 tühistamiseks.

Asja läbivaatamise kuupäev

18. september 2008 Istungil osalenud isikud Kaebuse esitaja OÜ Tulu PH esindajad Rene Varul ja Helju Zäuram; Vastustajate Maksu-ja Tolliameti ja Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksu-ja tollikeskuse esindajad Anne Palusoo ja Rando Undrus

Resolutsioon

1. Rahuldada kaebus.

2. Tühistada Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksu-ja tollikeskuse 28.01.2008.a maksuotsus nr 12-5/33 ja Maksu-ja Tolliameti 18.03.2008.a vaideotsus nr 6- 1/46-1.

3. Välja mõista Maksuja Tolliametilt OÜ Tulu PH kasuks menetluskulu

8 037 (kaheksa tuhat kolmkümmend seitse) krooni ja 35 senti. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest arvates. Tartu Ringkonnakohus võib lahendada apellatsioonkaebuse kirjalikus menetluses, kui apellatsioonkaebuses ei taotleta selle lahendamist istungil.

Asjaolud ja menetluse käik

1. Maksuja Tolliameti Lõuna maksukeskuse poolt viidi 01.03.2007.a korralduse alusel OÜ Tulu PH suhtes läbi üksikjuhtumi kontroll, mille raames kontrolliti OÜ Tulu PH käibeja tulumaksu arvestamise ja tasumise õigsust OÜ Tulu PH ja OÜ Avega Holding, OÜ Metal King ja OÜ MetaloGrupp vahelistest tehingutest tulenevalt.

2. Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksu-ja tollikeskuse 28.01.2008.a. maksuotsuse nr 12-5/33 kohaselt kohustatakse OÜ-d Tulu PH maksma täiendavalt tulumaksu 47 873 krooni ja käibemaksu 23 372 krooni. Maksuotsuses on asutud seisukohale, et OÜ Tulu PH ei ole OÜ- ga Avega Holding, OÜ-ga Metal King ja OÜ-ga MetaloGrupp tehinguid teinud.

3. OÜ Tulu PH esitas maksuotsusele vaide. Maksu-ja Tolliameti 18.03.2008.a. vaideotsusega jäeti vaie rahuldamata.

4. OÜ Tulu PH esitas 21.04.2008.a Tartu Halduskohtule kaebuse Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksu-ja tollikeskuse 28.01.2008.a maksuotsuse nr 12-5/33 ja Maksu-ja Tolliameti 18.03.2008.a vaideotsuse nr 6-1/46-1 tühistamiseks.

Kaebuse põhjendused ja taotlused

5. Kaebaja on seisukohal, et maksuotsus kuulub tühistamisele materiaalõiguse (KMS § 29, TMS § 51) väära kohaldamise tõttu ja maksuotsuse põhjendamatuse tõttu.

6.Tehingute toimumisest OÜ-ga Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp

Maksuotsuse kohaselt ei toimunud perioodil 2004 kuni 2005.a. majandustehinguid kaebuse esitaja ja OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp vahel.

Maksuhaldur leiab, et eelnimetatud firmade nimel esitatud arved ei kajasta tegelikku tehingut, sest OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp on varifirmad, kelle juhatuse liikmed eitavad igasuguste tehingute tegemist.

Kaebaja ei nõustu maksuhalduri sellekohaste järeldustega ja leiab, et maksuotsuses vaatluse all olevad tehingud on tegelikkuses toimunud. Kaebuse kohaselt nõustub maksuhaldur sellega, et kaebaja on tegutsev ettevõte, mis on ostnud arvetel kajastatud kaupu ja teenuseid; kaebaja on nimetatud kaubad ja teenused edasi müünud kolmandatele isikutele (OÜ Ortopeedikeskus, SA Tartu Ülikooli Kliinikum, EÜ Koil, OÜ Kaldatare), olles seega sisuliselt kaupade/teenuste vahendaja; kaupade teenuste ja ostmise kohta on müüjad väljastanud arved; arved on müüjatele tasutud pangaülekannete kaudu; OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp olid tehingute tegemise ajal õigusvõimelised ja käibemaksukohustuslastest äriühingud.

Eelnevast hoolimata on maksuhaldur järeldanud, et kaebuse esitaja ja eelnimetatud firmade tehingutes ei olnud tegelikeks müüjateks OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp, vaid keegi tundmatu kolmas isik.

Maksuhaldur viitab kriminaalmenetlustes kogutud teabele, et OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp on varifimad ja teatud kuritegelik grupeering (A. Lõhmus, M. Möller, T.B. jne) on hoidnud neid varifirmasid oma kontrolli all, et produtseerida tõele mittevastavaid arveid.

Kaebaja ei tea täpsemalt OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp suhtes menetletavatest kriminaalmenetlustest ja nende tulemustest, kaebaja peab tähtsaks asjaolu, et tehingute tegemisel ei viidanud miski sellele, et tegemist oleks varifirmadega.

Kaebaja jaoks oli tegemist tavapäraste ja igapäevaste tehingutega, mille raames kontrolliti tehingu eelselt tehingupartneri tausta krediidiinfost, saadi kaup/teenus ja võeti tasumiseks vastu arve. Kui OÜ- d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp hoidsid enda kontrolli all mingid kolmandad isikud (A. Lõhmus, M. Möller või T.B.) ja mitte juhatuse liikmed, ei saa tähendada, et kaebaja peab kandma täiendavat maksuriski. Kui eelnimetatud firmade alt tegid tehinguid isikud, kes ei olnud firmade juhatuse liikmed, ei tähenda see seda, et tehingut ei oleks üldse tehtud.

7. Käibemaksu arvestamisest ja hoolsuskohustuse järgimisest.

Juhul, kui käesoleval juhul peaks tuvastatama, et OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp puhul on tegemist varifirmadega ja nende firmade kaudu ei teinud reaalseid tehinguid neid firmasid kontrollivad isikud (A. Lõhmus, M. Möller või T.B.), siis leiab kaebaja, et ta on tehingute tegemisel järginud äris nõutavat hoolsust ega pidanud teadma, et OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp on varifirmad.

Riigikohtu lahendist 3-3-1-34-06 tuleneb, et analoogilistel juhtudel käib vaidlus lõppkokkuvõttes selle üle, millistel tingimustel saab arvestatud käibemaksust maha arvata tasumisele kuuluvat käibemaksu, hoolimata sellest, et pärast tehingu toimumist selgub, et käibemaksuarvestuses näidatud käibemaksukohustuslane ei ole tegelik müüja, tegelik müüja ei ole teada ja käibemaksuarvestuses müüjana näidatud käibemaksukohustuslane pole oma käibemaksukohustust täitnud.

Seega on võimalik, et ka olukorras, kus OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp ei ole tegelikud müüjad, on kaebaja käitunud õiguspäraselt ega pea võtma kohustust täiendava käibemaksu tasumiseks.

Riigikohtu seisukoha alusel: kui kaebaja põhjendatult eeldas, et OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp on tegelikud müüjad, siis on maksuhalduri maksuotsus alusetu. Tingimus "põhjendatult eeldas" tähendab kõigepealt, et kaebaja ei teadnud ega pidanudki teadma, et OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp pole tegelikud müüjad. Teiseks ei võinud olukorras, kus kaebaja käitus äris nõutava ja tavapärase hoolsusega, selguda asjaolusid, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga.

Kaebaja juhib tähelepanu, et maksuotsuses analüüsitakse käibemaksu osas (punktis 2.1.) vaid küsimust, kas tehingud kaebuse esitaja ja eelnimetatud firmade vahel toimusid või mitte. Maksuotsuses ei heideta kaebajale ette, et ta oleks teadnud või pidanud teadma midagi sellest, et OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp ei ole tegelikud müüjad. Samuti ei heideta kaebajale ette, et ta oleks käitunud vastuolus äris nõutava või tavapärase hoolsusega.

Ka maksuotsuses kirjeldatud isikud, kes olevat korraldanud nn arvevabriku tegevust (A. Lõhmus, M. Möller, T.B.), ei tee mingeid viiteid kaebajale või tema teadlikkusele maksupettusest vms. Maksuotsuses puudub igasugune teave, mis seoks kaebajat arvevabrikuga või varifirmade arvete „kasutamisega” eesmärgil saada ettevõttesse maksuvabasid vahendeid.

Eelnevast tulenevalt peab asuma seisukohale, et ainuüksi maksuotsuses toodud järeldus tehingute mittetoimumise kohta ei ole piisav, et määrata kaebajale täiendavad riigimaksud. Maksuotsuses peaks sisalduma ka põhjendus selle kohta, et kaebaja pidi olema teadlik varifirmandusest ja ei käitunud tehingute tegemisel nõutava hoolsusega.

Vaideotsusest nähtuvalt on asutud selles osas maksuotsust täiendavalt põhjendama. Vaideotsuse punkti 3 kohaselt leiab maksuhaldur, et maksuotsuse kohaselt on siiski leitud, et OÜ Tulu PH rikkus tavapärast hoolsust. Samas möönab maksuhaldur, et OÜ Tulu PH ei ole rikkunud äris nõutavat hoolsust.

Uue põhjendusena tuuakse vaideotsuse punktis 3 ka esile järeldus, et OÜ Tulu PH vähemalt pidi teadma, et tegemist pole tegelike müüjatega.

Kuigi kaebaja on seisukohal, et vaideotsusega ei saa täiendavalt maksuotsust põhjendada, käsitleb kaebuse esitaja järgnevalt momente, mille pinnalt on vaidemenetluses järeldatud, et kaebaja pidi teadma, et maksuotsuses nimetatud firmad ei ole tegelikud tehingupartnerid.

Vaideotsuse kohaselt heidetakse kaebajale ette, et ta ei säilitanud OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp kontakte maksukontrolli teostamise ajaks ega ei tea müüja esindajate nimesid, kes kauba tarnisid ja teenust osutasid.

Kaebaja on arvamusel, et sellised etteheited ei ole arvestatavad, OÜ Avega Holding on väljastanud kokku 2 arvet, OÜ Metal King 3 arvet ja OÜ MetaloGrupp 2 arvet. Seega ei olnud tegemist pikaajalise partnerlusega, vaid väheste tehingutega, mille puhul ei ole mõistlik eeldada, et kontaktid oleksid säilinud 2-3 aastat hiljem. Etteheide, et kaebaja ei tea esitada konkreetsete töötajate nimesid, kes töid reaalselt teostasid, ei ole samuti arvestatav, sest tehingupartneri töötajad või muud alluvad loetakse volitatuks oma esindatava nimel tegutsema.

Lisaks eeltoodule ei ole vaidlust asjaolus, et kaebaja on tasunud kõik arved pangaülekannete teel. Riigikohus on 3-3-1-21-04 lahendis väljendanud arusaama, et hoolsusnõude rikkumine võib sarnastes asjades olla määrava tähtsusega siis, kui mõistlikult käituv ostja pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Sularahata arveldamise teel müüja pangakontole tasumisel ei saa müüja esindaja isiku tuvastamata jätmisest teha järeldust, et seetõttu pole teada tegelik müüja. Seega pole sellistes haldusasjades müüja esindaja tuvastamata jätmine oluline.

On tähelepanuväärne, et vaideotsuses mööndakse, et kaebaja ei ole rikkunud äris nõutavat hoolsust, kuid samas olevat rikutud tavapärast hoolsust. Kaebaja leiab, et äris nõutava hoolsuse tingimuste täitmine eeldab veel rangemate tingimuste täitmist kui laiemalt mõistetav tavapärane hoolsus.

Kaebaja on selgitanud, et kaubad tarniti ja teenused osutati, kusjuures arved esitasid töömehed pärast töö tegemist (OÜ-d Avega Holding, Metal King), bussijuht koos kaubaga (OÜ MetaloGrupp). Siin on täheldatav igapäevane majanduspraktika, kus iga tehingu osas (eriti väiksemamahuliste puhul) ei sõlmita eraldi kirjalikke lepinguid ja peamine tehingu toimumise tõend on arve, mis edastatakse reaalselt tööde teostajate poolt (nn lihtsate töötajate poolt).

Vaideotsuse kohaselt on arve nr 674 (20.12.2004) osas maksustamise 3-aastane aegumistähtaeg käibemaksu osas möödunud. Samas on vaide lahendaja leidnud, et siinjuures oli tegemist kaebaja tahtliku maksusummade maksmata jätmisega ja kohaldub 6-aastane aegumistähtaeg. Kaebaja leiab, et maksuotsus ei sisalda mingit teavet tahtluse kohta ja vaideotsusega ei saa maksuotsust selles osas täiendada. Samuti on vaideotsuses nimetatud tahtluse kriteerium põhjendamata.

8.Tulumaksu arvestamisest.

Maksuhaldur on asunud seisukohale, et kuivõrd müügitehinguid ei ole tegelikkuses aset leidnud, siis ei vasta tegelikkusele ka väljastatud arved, mis muudavad kaebaja poolt teostatud väljamaksed ettevõtlusega mitteseotud kuluks.

Samas on tulumaksu juurdearvestuse õigsuse küsimus antud juhul seotud sisendkäibemaksu mahaarvestamise õigsuse tuvastamisega. Seega on kaebaja seisukohal, et tulumaksu juurdearvestus on määratud kaebajale põhjendamatult.

Juhul, kui kohus leiab kaebust lahendades, et maksuotsus on ikkagi põhjendatud käibe-maksu juurdemääramise osas, siis palub kaebaja kohtul ikkagi tuvastada maksuotsuse alusetus täiendava tulumaksu määramise osas.

Riigikohus on (lahendites 3-3-1-34-06 ja 3-3-1-47-06) põhjendanud, et hoolsusnõuete täitmine seoses müüja isiku tuvastamisega pole tulumaksu osas oluline, sest müüja isik ei ole ostja tulumaksukohustuse kindlakstegemisel oluline. Kuna käibemaksu ja tulumaksu tasumine toimub põhimõtteliselt erinevatel alustel ja erineval viisil, siis on võimalik, et tulumaksuarvestuses ja käibemaksuarvestuses käsitletakse ettevõtluses toimunud majandustehingut erinevalt.

Riigikohtu seisukohalt, kui OÜ Tulu PH teadis või pidi teadma, et OÜ-d Avega Holding, MetaloGrupp, Metal King pole tegelik müüja, siis on maksuhalduri maksuotsus tulumaksukohustuse osas õige. Tingimus „pidi teadma“ tähendab, et OÜ-l Tulu PH oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et eelnimetatud firmad polnud tegelikud müüjad. Kui OÜ Tulu PH põhjendatult eeldas, et tehingupartnerid on tegelikud müüjad ja teenuste osutajad, siis on maksuhalduri maksuotsus alusetu.

Kaebaja leiab, et asjas pole tuvastatud, et kaebaja teadis või pidi teadma, et OÜ-d Avega Holding, MetaloGrupp, Metal King pole tegelikud müüjad, selliseid asjaolusid ja järeldusi maksuotsus ei sisalda. Tingimus „pidi teadma“ tähendab, et kaebajal oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist polnud tegeliku müüjaga.

Kohtupraktika kohaselt võib sellisteks asjaoludeks lugeda asjaolu, et näit OÜ-de Avega Holding, MetaloGrupp, Metal King majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kaebaja kui käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikme teadmisel ja kontrolli all. Samuti asjaolu, et kaebaja poolt müüjale makstud raha on läinud temaga seotud isikute kätte. Peavad esinema eeltooduga sarnased asjaolud, mis viitaksid kaebaja kui ostja seotusele maksupettusega. Selliseid asjaolusid maksuotsus ei sisalda (vastupidi, vaideotsuse kohaselt ei ole kaebaja seotud maksupettusega).

Maksuhaldur ei ole maksuotsusest nähtuvalt käsitlenud tulumaksuarvestust ja käibemaksuarvestuses ettevõtluses toimunud majandustehingutelt erinevalt, puuduvad põhjendused või viited selle kohta, et OÜ Tulu PH oleks midagi teadnud või pidanud teadma sellest, et tema tehingupartnerid pole tegelikud müüjad. Maksuhalduril on siinkohal kohustus tõendada kaebaja teadlikkust, kuid seda ei ole tehtud.

Alles vaideotsuses on maksuhaldur asunud lähemalt tulumaksu arvestamist analüüsima, kuid vaideotsusega ei saa enam täiendavalt maksuotsust põhjendada. Iseenesest on tähelepanuväärne, et vaideotsuse punkti 7 kohaselt ei ole maksuhaldur kvalifitseerinud OÜ Tulu PH tegevust maksupettusena.

Samuti on oluline, et vaideotsuse kohaselt ei nõustu maksuhaldur maksuotsuses väljendatud seisukohaga, et tulumaksu osas on esmatähtis algdokument ning et kaup või teenus peaks ilmtingimata olema soetatud arvel näidatud isikult. Kaebaja nõustub siinjuures vaideotsuses väljendatud põhimõttega.

Vaideotsuse kohaselt (punkt 13) järeldatakse, et käesoleval juhul on tõepärane, et OÜ Tulu PH poolt varifirmade OÜ-de Avega Holding, MetaloGrupp ja Metal King arvelduskontodele kantud raha, mis nimetatud firmade kontodelt välja võeti, jõudis tagasi OÜ-le Tulu PH. Siit edasi järeldab maksuhaldur, et võib olla, et OÜ-le Tulu PH arvevabrikantide poolt tagastatud raha eest soetas OÜ Tulu PH ettevõtlusega seotud kaupu või teenuseid.

Kaebaja sellise arutluskäiguga ei nõustu ja selliseid järeldusi ei ole ka maksuotsuses. Puuduvad tõendid selle kohta, et OÜ Tulu PH oleks saanud sularahana tagasi eelnimetatud firmadele tasutud summad. Mitte keegi ei ole selle kohta mingeid ütlusi andnud. Vaideotsuses sisaldub vaid sellesisuline oletus, sellest on vähe täiendavaks maksustamiseks.

Vaideotsuse punktides 14-25 toodud analüüs on vastuoluline. Maksuhaldur võtab eelduseks asjaolu, et OÜ Tulu PH on saanud sularahana vahendid tagasi ja soovib siinjuures hinnata, kas sellise sularahana tagasisaadud vahendite eest on soetatud ettevõtluses vajalikku. Kaebaja väidab, et selline vaideotsuse arutluskäik on arusaamatu, sest ainuüksi eeldades, et OÜ Tulu PH on saanud varifirmadelt sularahana tagasi sinna makstud arvesummad, seob OÜ Tulu PH maksupettusega ja tulumaksu määramine oleks Riigikohtu seisukohalt õigustatud.

9.Vaideotsuse õigusvastasuse põhjendused.

Maksukorralduse seaduse (MKS) §-i 151 lg 1 p 1 kohaselt võib kaebuse esitada muuhulgas vaideotsuse peale, kui sellega on rikutud isiku õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult.

Kaebaja leiab, et Maksuamet on läbi vaidemenetluse asunud maksuotsust täiendavalt motiveerima, mis ei ole aga seaduslik ega põhjendatud. MKS § 147 lg 1 kohaselt kontrollitakse vaide läbivaatamisel haldusakti andmise õiguspärasust ja otstarbekust. See tähendab kaebuse esitaja hinnangul seda, et analüüsitakse olemasolevat maksuotsust, vaidemenetlus on kontrolliva iseloomuga (vaide lahendajaks on Maksuameti keskasutus), mitte maksuotsuse täiendamine, vastasel juhul kaotaks vaidemenetlus oma funktsiooni.

Käesolevas kaebuses näidatud ulatuses maksuotsuse täiendamine (läbi täiendava maksuotsuse põhjendamise ja tõlgendamise) vaidemenetluse raames on kaebaja õigusi rikkuv, mistõttu palub kaebuse esitaja tühistada ka vaideotsuse.

Maksuotsuses esineb viiteid, et OÜ-d Avega Holding, MetaloGrupp ja Metal King on deklareerinud käibeid perioodi kohta, mille suhtes on teostatud maksukontrolli kaebaja suhtes, mis tähendab ilmselt, et nimetatud firmad on ka ise tunnistanud tehingute olemasolu.

10.Neil asjaoludel ei ole kaebaja nõus maksuhalduri tehtud maksuotsusega ja selles esitatud järeldustega ning taotleb haldusakti tühistamist Samuti leiab kaebaja, et antud juhul kuulub tühistamisele ka vaideotsus, sest sellega on rikutud kaebaja õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult. Samuti taotleb kaebaja vastustajalt riigilõivu 2 137, 35 krooni ja õigusabikulude

5 900 krooni väljamõistmist.

Vastustajate seisukohad

11.Vastustajad peavad kaebust põhjendamatuks ja vaidlevad sellele vastu. Vastustajad on seisukohal, et vaidlustatud maksuotsus ja vaideotsus on seaduslikud ja põhjendatud ning puudub alus nende tühistamiseks.

OÜ Tulu PH kontrolli käigus tuvastatud, maksustamise seisukohalt tähendust omavad asjaolud, nendest tehtud järeldused ja maksu määramise metoodika on vaidlustatud maksuotsuses ja vaideotsuses kirjeldatud ning OÜ Tulu PH maksustamine käibemaksuga ja tulumaksuga on põhjendatud.

Kontrolli käigus kogutud tõendeid analüüsides ja neid kogumis hinnates jõudis maksuhaldur järeldusele, et OÜ Tulu PH ning OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp vahel ei ole kontrollitud perioodil tehinguid toimunud. Nimetatud äriühingud ei ole OÜ-le Tulu PH kaupu ja teenuseid müünud, seega ei ole OÜ Tulu PH kaupu ja teenuseid arvetel näidatud müüjatelt saanud. Järelduste tegemisel on maksuhaldur tuginenud järgmistele asjaoludele.

12. OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp juhatuse liikmed on kirjutanud alla äriühingu asutamis-, registreerimisja pangadokumentidele, kuid ei tea midagi äriühingute majandustegevusest, ei ole teinud müügitehinguid, ei ole käinud äriühingutes, ei ole osalenud enda isikusamasuse tuvastamises, ei ole esitanud arveid äriühingute nimel, ei ole saanud tehingute täitmise eest raha ja ei ole kedagi volitanud äriühingute nimel tehinguid tegema (Kaido Põdra tunnistajana ülekuulamise protokoll 07.04.2006; Margus Miksoni tunnistajana ülekuulamise protokoll 30.05.2006; Priit Korpuse tunnistajana ülekuulamise protokoll 28.04.2006).

13. OÜ Tulu PH juhatuse volitatud esindaja Alar Zäuram ei tea väidetavate müüjate esindajate nimesid, kontaktandmeid jms. (14.03.2007 seletus). Ei saa pidada tavapäraseks, et ostja ei huvitu ega säilita selliste müüjate kontaktandmeid, kes pakuvad soodsat ja kvaliteetset teenust, samuti ei tea, kellele esitada võimalikke pretensioone.

14. Kriminaalasja nr 05930000231 menetluse käigus on 26.10.2006 kahtlustatavana üle kuulatud Arnold Lõhmus. A.Lõhmuse 26.10.2006 seletuse kohaselt olid OÜ-d Avega Holding, MetaloGrupp ja Metal King nende firmade hulgas, mida ta kasutas “arvete kirjutamiseks erinevatele äriühingutele, mis ei kajastanud reaalseid tehinguid”. Reaalne majandustegevus nimetatud äriühingutel puudus. Arvete väljastamine toimus vastavalt “arvevabriku” kliendi tellimusele, müüjale ülekantud summa tagastati kliendile.

Tartu Maakohtu 21.09.2007 kohtuotsuse (asjas 1-07-71354) kohaselt kasutas Margo Möller OÜ-d Metal King ja OÜ-d MetaloGrupp valeandmete esitamisele kaasaaitamiseks eelnimetatud äriühingute nimel väljastatud fiktiivseid dokumente. Nimetatud kohtuotsuse kohaselt korraldas T.B. ajavahemikul 01.01.2004 kuni 01.04.2006 varifirmade OÜ Avega Holding, OÜ Metal King ja OÜ MetaloGrupp tegevust. Kohtuotsuse kohaselt tunnistas kohus Margo Mölleri ja T.B.i süüdi.

15. Arved OÜ Tulu PH ostjatele on esitatud ja tasutud varem, kui arved väidetavatele müüjatele. Sellega seoses ei saa tõendatuks lugeda asjaolu, et arvevabrikantide poolt tagastatud raha eest soetas OÜ Tulu PH ettevõtlusega seotuid kaupu või teenuseid.

16. OÜ Tulu PH ei ole täitnud kaasaaitamiskohustust, s.t esitanud tõendeid arvetel näidatud summade kasutamise kohta oma ettevõtluses, kuigi maksumenetluses on tõendamist leidnud, et ta ei saanud kulutusi teha väidetavatele müüjatele kaupade ja teenuste eest tasudes.

17. Eelpool öeldust tulenevalt ei ole võimalik, et OÜ-le Tulu PH kaupade müüjaks ja teenuse osutajaks olid OÜ-d Avega Holding, MetaloGrupp ja Metal King. Nimetatud äriühingute nimel esitasid arveid Arnold Lõhmus jt maksupettuste organiseerijad. Arved väljastati “arvevabriku” tellijate initsiatiivil ja nende poolt soovitud sisuga, arved ei kajastanud tegelikke majandustehinguid ning neid kasutati tellijate poolt sisendkäibemaksu alusetuks mahaarvamiseks ja tõendamaks, et äriühingust väljamakstud summade näol on tegemist ettevõtlusega seotud kuludega.

Eelpool öeldust tulenevalt ei saanud OÜ-d Tulu PH käsitleda heauskse ostjana, kes ei teadnud ega pidanudki teadma, et arvetel märgitud äriühingud ei ole tegelikud müüjad.

Arvesse võttes, et OÜ Tulu PH ei ole andnud maksuhaldurile mingit teavet väidetavate müüjate kohta, on selge, et ta kas teadis või pidi teadma, et tegemist on fiktiivsete arvetega.

20.12.2004 arve nr 674 osas ei ole käibemaksu määramise aegumistähtaeg möödunud, kuna MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus määrata maksusumma kuue aasta jooksul, juhul kui maksusumma jäeti tasumata tahtlikult. Maksukohustuslase tahtlus on maksumenetluses tuvastatud.

Vastustaja on seisukohal, et kaebuse esitaja käsitleb vaidemenetlust kitsendavalt, väites MKS § 147 lg-le 1 tuginedes, et vaide läbivaataja ainult kontrollib maksuotsuse õiguspärasust ja otstarbekust ning ei tohi esitada omapoolseid põhjendusi ja tõlgendusi vaidlusaluse maksuotsuse kohta. Nimetatud seisukoht on ilmses vastuolus näiteks MKS § 147 lg-dega 2 ja 5, mis näevad ette täiendavate tõendite kogumise ja menetlustoimingute tegemise vaiet läbivaatava haldusorgani poolt. Nimetatud sätted oleksid sisutud juhul, kui vaide läbivaataja peaks vaideotsuse tegemisel piirduma pelgalt maksuotsuse hindamisega.

Käesolevas vaidluses on kõik vaide lahendaja järeldused tehtud maksuotsuses viidatud tõenditele ja kindlakstehtud asjaoludele tuginedes, seega ei ole põhjendatud kaebaja väide, et vaide läbivaataja on vaideotsuses asunud maksuotsust täiendama.

Vastustajad leiavad, et 28.01.2008 maksuotsus nr 12-5/33 ja 18.03.2008 vaideotsus nr 6-1/46-

1 on seaduslikud ja põhjendatud ning puudub alus nende muutmiseks või tühistamiseks.

Kohtu põhjendused ja otsus

18. MKS § 151 lõike 1 alusel on maksukohustuslasel või muul menetlusosalisel, kelle taotlus jäi vaidemenetluses rahuldamata või kelle õigusi vaidemenetluses rikuti, õigus pöörduda halduskohtumenetluse seadustikus sätestatud tingimustel ja korras kaebusega halduskohtusse. Kaebuse võib esitada muuhulgas haldusakti või selle osa kehtetuks tunnistamiseks, mille kehtetuks tunnistamist on rahuldamata jäetud vaidega taotletud (MKS § 151 lg 1 p 1) ja vaideotsuse peale, kui sellega on rikutud isiku õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult

(MKS § 151 lg 1 p 3). Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 3 lõike 1 punkti 1 kohaselt kuulub halduskohtu pädevusse avalik-õiguslike vaidluste lahendamine. Kuna poolte vahel on maksustamisest tulenev vaidlus ja maksuõigus kuulub avaliku õiguse valdkonda, siis on halduskohus nii materiaal-kui menetlusõiguslikult pädev vaidluse lahendamiseks. Kaebus on esitatud tähtaegselt (HKMS § 9 lg 3) ning on lubatav (HKMS § 6 lg 2 p 1). HKMS § 26 lg

1 p 1 alusel on halduskohtul kaebuse sisulisel lahendamisel õigus tühistada õigusvastane haldusakt. HKMS § 7 lõige 1 sätestab, et kaebusega võib halduskohtusse pöörduda isik, kes leiab, et haldusakti või toiminguga on rikutud tema õigusi või piiratud tema vabadusi.

19. Kaebuse esitaja subjektiivseid avalikke õigusi on käesolevas haldusasjas rikutud, kuna maksuja vaideotsuses on vääralt tõlgendatud materiaalõigust, mille tõttu kuuluvad haldusaktid tühistamisele.

Vaidlust ei ole selles, et OÜ-d Avega Holding, OÜ-d Metal King ja OÜ-d MetaloGrupp on maksuameti poolt kogutud tõendite alusel kasutatud nn varifirmadena nn arvevabriku teenuse osutamisel maksuametile teada olevate füüsiliste isikute poolt. Vaidlus on aga selles, kas arvevabriku kliendiks oli käesoleval juhul kaebaja või isik, kes kaebajale kaupu ja teenuseid müüs. Nimetatud asjaolu ei ole maksumenetluses usaldusväärselt tõendamist leidnud. Kohus, hinnates asjas kogutud tõendeid kogumis ja nende vastastikuses seoses, on seisukohal, et kaebaja ei olnud teadlik ega pidanud teadma, et tehingu teiseks pooleks ei ole arvetel näidatud käibemaksukohustuslane, samuti ei ole tõendatud, et kaebaja rikkus tavapärast (nõutavat ) või äris tavapärast hoolsust. Asjaolu, et arvevabrikul võis olla palju kliente, ei saa olla määravaks maksustamisel ja maksustamiseks vajalike haldusaktide andmisel.

Kohus on seisukohal, et materiaalõiguse väärale kohaldamisele on viinud vastustajate eeldus kaebaja kui ostja pahausksusest. Nn arvevabriku teenuseid võisid kasutada nii müüjad kui ostjad. Vastustaja ei ole tõendanud, et arvevabrik kasutas ainult ühte skeemi (ostja isikuga seonduvat) maksude tasumisest kõrvale hoidumisel. Vastustaja on tõendite kogumisel keskendunud eelkõige kaebaja äripartneritele, kes said kaupu ja teenuseid kaebajalt. Selles osas on menetlus läbi viidud korrektselt (korraldused teabe andmiseks jne). Vastustaja ei ole käesolevas maksuasjas kogunud vahetult ühtegi tõendit kaebajale kaupu ja teenuseid osutanud müüjate kohta. Piirdutud on ainult tõdemusega, et kaebaja esindajad ei avalda isikute nimesid, kes kaupu ja teenuseid müüsid ja osutasid. Kasutatud on kriminaalmenetluses ja teistes maksumenetlustes kogutud tõendeid, mis ei tõenda kaebaja poolt arvevabriku teenuse kasutamist. Vaidlust ei ole selles, et vastustajal on õigus kasutada kriminaalmenetluses kogutud tõendeid ka juhul kui puudub jõustunud kohtuotsus. Kohus on aga seisukohal, et käesoleval juhul tuleb kriminaalmenetluses kogutud tõenditesse suhtuda kriitiliselt, sest puudub mõistlik põhjendus, miks kriminaalmenetlustes ülekuulatud isikuid ei saanud üle kuulata käesolevas maksumenetluses, mis oleks eelduslikult võimaldanud välja selgitada, kas käesoleval juhul oli arvevabriku teenuse kasutajaks müüja või ostja. Kuna vastustaja on selle asjaolu jätnud välja selgitamata, on kohus seisukohal, et see kõrvaldamata kahtlus tuleb tõlgendada kaebaja kasuks. Kuna maksuotsus ei ole nõuetekohaselt motiveeritud, siis ei läinud käesolevas asjas tõendamiskoormus üle kaebajale, sest maksuhalduri kogutud tõendid ei põhjenda usaldusväärselt maksuhalduri seisukohta ja ei sea kahtluse alla maksukohustuslase esitatud andmete õigsust, mille tõttu ei ole nad ka piisavad selleks, et määrata tasumisele kuuluv maksusumma.

20. MKS § 95 järgi on maksuotsus haldusakt, mille teeb maksuhaldur, määrates tasumisele kuuluva maksusumma. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 54 kohaselt on haldusakt õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiv õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele.

Vaidlustatud maksuotsus on antud Maksuja Tolliameti poolt oma struktuuriüksuse – Lõuna maksuja tollikeskuse – kaudu. Pädevus maksuhalduri kohustuste täitmiseks tuleneb Maksu- Tolliametile MKS § 5 lõikest 1. Vaideotsuse andmise pädevus tuleneb MKS § 137 lõikest 3.

Maksuotsuse tegemise õiguslikud alused on sätestatud MKS §-s 92. Käesolevas asjas on maksuhaldur maksu määramise õiguslikuks aluseks lugenud MKS § 92 lg 1 p 2, mille kohaselt määrab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma, kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, mille tagajärjel tema poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma või deklaratsiooni andmete alusel maksuhalduri arvutatud maksusumma on väiksem maksusummast, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele.

21. Käibemaksu määramise faktiliste ja õiguslike asjaolude suhtes on maksuhaldur seisukohal, et kaebaja esitas teadlikult valeandmetega 2004. a detsembrikuu käibedeklaratsiooni. Kaebaja on maksuhalduri arvates ettekavatsetult deklareerinud sisendkäibemaksu teenuseta fiktiivsete ostuarvete alusel, et mitte tasuda tasumisele kuuluvat käibemaksu. Kaubata ja teenusteta fiktiivsete ostuarvete alusel sisendkäibemaksu deklareerimisega rikkus kaebaja käibemaksu seaduse (edaspidi KMS) §-s 24 sätestatut. Kuna kaebaja tegevus oli tahtlik, siis vastavalt MKS § 98 lg-le 1 on maksusumma määramise aegumistähtaeg kuus aastat ning seega on maksusumma määratud tähtaegselt.

22. Tulumaksu määramise faktiliste ja õiguslike asjaolude suhtes on maksuhaldur seisukohal, et kaebaja on teinud väljamakseid fiktiivsete kaupade, teenuste ostuarvete alusel, mistõttu on väljamaksed ettevõtlusega mitteseotud kulud tulumaksuseaduse (edaspidi TuMS) § 51 lg 2 p

3 mõistes, millelt kaebuse esitaja on jätnud arvestamata, deklareerimata ja maksuhaldurile üle kandmata tulumaksu. Kaebaja rikkus TuMS § 54 lg-st 2 ja 4 tulenevaid nõudeid.

23. Maksuotsuse tegemisele eelneb alati kas maksurevisjon või üksikjuhtumi kontroll. Käesoleval juhul viidi kaebaja suhtes vastustaja poolt läbi üksikjuhtumi kontroll seoses OÜ- de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp nimel väljastatud arvete kajastamisega kaebuse esitaja raamatupidamisja maksuarvestuses.

24. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldurile esitatud arved-saatelehed tõendavad, et kaebajal on OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp ostetud kaup olemas ja teenus osutatud. Kaup viidi otse kaebajalt kaupa või teenust ostnud kliendi objektile. Kliendid jäid teenusega rahule ja tasusid vastavalt arvele. Kaebaja ei olnud teadlik OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp 2005. aastal kaupa või teenust ostes, et nimetatud firmad on nn varifirmad. Kaebaja on tõenditena esitanud OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp kaupade ja teenuste ostmise ning ostuarvetel olevate nimetustega kaupade ja teenuste edasimüügi arvete koopiad ja pangaväljavõtted nende arvete tasumise kohta.

Kaebaja on seisukohal, et OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp arved summas

153 220 krooni ei olnud fiktiivsed, sest osutati allhanke korras OÜ Tulu PH klientidele teenust ja seega on seotud kaebaja majandustegevusega ning oli õigus deklareerida sisendkäibemaksu 23 372 krooni. Kaebaja on tõendanud, et väljamakstud summa 153 220 krooni on tasutud konkreetsete teenuste ostuarvete alusel ning samade teenuste eest on esitatud nõuetekohased arved kaebaja klientidele ja nad on selle eest tasunud. Seetõttu on

153 220 krooni ettevõtlusega seotud kulu ja sellelt ei tule arvestada tulumaksu 47 873 krooni.

25. Vastustaja leiab, et kuigi kaebaja väitel ta kaupade ja teenuste ostmisel veendus, et kõnealused arved vastavad käibemaksuseaduse sätetele, tehingud toimusid, arvete alusel tasuti pangaülekandega, siis on kogu saadud teavet ja dokumente kogumis hinnates selgusetu, mille eest ja kellele tasuti.

26. Maksukohustuslase õigus käibemaksusummalt sisendkäibemaks maha arvata tuleneb KMS § 29 lg-st 1. KMS § 29 lg 3 p 1 järgi on sisendkäibemaks on maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Sisendkäibemaksu mahaarvamine on lubatud nõuetele vastava arve alusel (KMS §

31 lg 1). KMS § 37 lg-s 7 on nimetatud, mida tuleb arvele märkida.

TuMS §-de 32 lg 1 ja 51 lg 1 kohaselt võib maksumaksja ettevõtlustulust maha arvata kõik maksustamisperioodi jooksul maksumaksja poolt tehtud dokumentaalselt tõendatud ettevõtlusega seotud kulud.

Õige on vastustaja seisukoht, et maksuotsusega ei pea tuvastama maksupettust. Seda on märkinud Riigikohus oma 20.06.2007. a otsuses nr 3-3-1-34-07. Seega võib maksuhaldur kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning leides, et maksudeklaratsioonis on esitatud ebaõigeid andmeid, teeb maksuotsuse, millele aga ei pea järgnema kuriteovõi väärteomenetlus.

27. Maksumenetluses kehtib sarnaselt teiste haldusmenetlustega uurimisprintsiip, mis tähendab, et maksuhalduril on õigus ja kohustus ise tõendeid koguda (MKS § 11). MKS § 59 lg 1 kohaselt on tõendiks maksumenetluses kõik asjas kogutud andmed, sh maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-, vallavõi linnaasutuselt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus. Maksumenetluses võib kasutada kriminaalmenetluses kogutud tõendeid, kui haldusmenetluse seadus või maksukorralduse seadus ei välista nende tõendite lubatavust (Riigikohtu seisukoht, 16.01.2003. a määrus nr 3-3-1-2-03).

Vastustaja on maksuotsuses leidnud, et OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp nimel kaebuse esitajale väljastatud arvetel näidatud majandustehinguid ei ole tegelikult tehtud, sest kriminaalasja nr 05930000231 menetluse raames ütlusi andnud Arnold Lõhmuse väitel on OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp firmad, mida ta kasutas arvete kirjutamiseks erinevatele äriühingutele, mis ei kajastanud reaalseid tehinguid. Arnold Lõhmus on ka seonduvalt AS Kirjastus Elmatar ja AS K ja H maksumenetlusega andnud kolmanda isikuna 07.11.2007. a seletuse, milles ta ei eita kriminaalmenetluses antud ütlusi. Samas ei ole vastustaja põhistanud, mis takistas tal OÜ Tulu PH maksumenetluses, A.Lõhmust üle kuulata kolmanda isikuna, või miks ei ole A. Lõhmust küsitletud seonduvalt käesolevas vaidluses oluliste asjaolude väljaselgitamisega. Kriminaalmenetluse raames on tunnistusi andnud ka OÜ Avega Holding juhatuse liige Kaido Põder, kelle ütluste kohaselt ta ei tea, millise äriühingu juhatuse liige ta on; tema ei ole näinud ega esitanud kuhugi firma dokumente. Ka OÜ MetaloGrupp ja Metal King juhatuse liikmed vastavalt Priit Korpus ja Margus Mikson andsid kriminaalmenetluses tunnistusi, et nemad ei ole nimetatud firmade nimel ühtegi tehingut teinud.

Maksuhaldur on maksuotsust põhistanud veel Tartu Maakohtu 21.09.2007. a otsusega M. Mölleri ja T.B.i süüasjas, milles nimetati varifirmade, mille tegevust M. Möller ja T.B. ajavahemikul 01.01.2004 kuni 01.04.2006 korraldasid, hulgas ka OÜ-d Avega Holding, Metal

King ja MetaloGrupp. Paraku ei ole aga selles kohtuotsuses tuvastatud asjaolusid OÜ-ga Tulu PH seonduvalt. Vastustaja ei ole põhistanud, mis takistas tal OÜ Tulu PH maksumenetluses M.Möllerit ja T.B. üle kuulata kolmanda isikuna seonduvalt käesolevas vaidluses oluliste asjaolude väljaselgitamisega.

Kriminaalasjas nr 05930000231 kogutud tõendid tõendavad vastustaja arvates, et perioodil, mil toimusid tehingud kaebuse esitajaga, olid OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp varifirmad ning seega arved on fiktiivsed, tehinguid reaalselt ei toimunud. Tõepoolest, arvetel märgitud firmade seaduslikud esindajad on kriminaalasja nr 05930000231 menetlemise käigus tunnistanud, et nemad ei ole firmade nimel ühtegi tehingut teinud. Samas ei ole tõendatud, kes nende firmade nime all suhetes kaebajaga esines ja kaebajaga tehinguid tegi. Kaebaja on selgitanud, miks ta ei oska öelda nende isikute nimesid, kelle vahendusel ta kaupu ostis ja teenust sai.

Käibemaksu puhul on oluline (möödapääsmatu) tuvastada tehingu teine pool, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ka ostjal õigust käibemaksu maha arvata. Käesolevas asjas heidab maksuhaldur kaebuse esitajale ette, et viimane ei uurinud OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp (tegelike) esindajate nimesid, volitusi ega kontaktandmeid. KMS § 29 lg 3 p 1 järgi peab ostja kontrollima, kas müüja on käibemaksukohustuslane. Riigikohus on 16.04.2003. a otsuses nr 3-3-1-29-03 asunud seisukohale, et kontrollida saab seda, kas arvel on märgitud käibemaksukohustuslase kood ja käibemaksu summa ning kas arvel märgitud käibemaksukohustuslane on registreeritud vastavas registris. Ebaõige on tõlgendus, et ostjal tuleks juhtumil, kui vorminõuetele vastaval arvel müüjana märgitud isik on kantud käibemaksukohustuslaste registrisse, kontrollida ka müüja esindaja volitusi ja seda, kas müüja käitub maksuõigussuhetes õiguspäraselt. Seoses arvevabrikuid puudutavate kaasustega, ei ole Riigikohus seda seisukohta muutnud.

Käesoleva vaidluse faktilised ja õiguslikud asjaolud ei sarnane Tallinna Ringkonnakohtu poolt haldusasjas nr 3-06-1633 tuvastatud asjaoludega, kuna selles asja oli leidnud tõendamist, et kaebaja oli teadlik, et kauba tegelikuks müüjaks ei olnud arvetel näidatud isik ning et arvetel näidatud juriidilist isikut kasutati maksupettuse toimepanemiseks.

Kaebaja kontrollis äriregistrist, kas müüja on käibemaksukohustuslane. Arved tasuti pangaülekannete teel. Riigikohus on otsuses nr 3-3-1-21-04 märkinud, et kui müüja esindaja tuvastamise nõuet on rikutud sularahata arveldamise teel müüja pangakontole tasumisel, võib hoolsusnõude rikkumine sarnastes asjades olla määrava tähtsusega siis, kui mõistlikult käituv ostja pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Sularahata arveldamise teel müüja pangakontole tasumisel ei saa müüja esindaja isiku tuvastamata jätmisest teha järeldust, et seetõttu pole teada tegelik müüja. Käesolevas asjas ei tuvastanud kaebuse esitaja ostjana müüja esindajat, mida ei saa talle aga ette heita, sest kohustust kontrollida esindaja isikusamasust, volitust jms kaebajal ei olnud. Müüja esindaja tuvastamata jätmine pole seega selles asjas oluline.

28. Riigikohus on 06.03.2002. a otsuses nr 3-4-1-1-02 märkinud: „Ostjal ei ole kohustust kontrollida, kas müüja tasub riigile käibemaksu, ning üldjuhul pole see tal ka võimalik. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Kui ostja tegutseb heas usus ning näitab müüja ja müüja esindajate kontrollimisel üles äris nõutavat ja tavapärast hoolsust, siis ei saa müüja käibemaksupettused piirata ostja õigust sisendkäibemaksu maha arvata.“

„Ostja hoolsuskohustuse ulatuse hindamiseks tuleb arvestada ka kauba või teenuse iseärasusi ning sedalaadi kaupade ja teenuste müügi puhul nõutavaid või tavapäraseid tingimusi. Kui väljapoole maksuõigust jääv seadus paneb tehingu poolele täiendavaid kohustusi ostu-müügi vormistamiseks või ostjale kohustuse kontrollida müüja esindaja isikusamasust ja ostja jätab sellised kohustused täitmata, siis ei ole ostja näidanud üles nõutavat hoolsust ning sellest tulenevalt lasub tal kohustus tõendada, et tehing toimus ka tegelikult ja kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik,“ leidis Riigikohus 02.06.2003 otsuses nr 3-3-1-40- 03.

Maksuhaldurile 14.03.2007. a antud seletuste kohaselt ostis kaebaja OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp kaupu ja teenuseid – uksi, korrustelefone, trellisid ja metallitöid ning tehingute maksumus jäi 13 500-35 796 krooni vahele. Taolistele tehingutele ei tulene seadustest täiendavaid kohustusi ostu-müügi vormistamiseks ega ostjale kohustust kontrollida müüja esindaja isikusamasust. Järelikult ei saa kaebajale ette heita hoolsuskohustuse rikkumist ega muude kohustuste täitmata jätmist. Kaebaja näitas üles nõutavat hoolsust, kontrollides äriregistrist müüja käibemaksukohustuslaseks olemist, ning tegutsedes heas usus, ei saa müüja käibemaksupettused (nn varifirmadeks olemine) piirata kaebuse esitaja (ostja) õigust sisendkäibemaksu maha arvata.

29. Teiseks käibemaksu mahaarvamise eelduseks on, et soetatud kaubad ja teenused peavad olema seotud maksumaksja ettevõtlusega. Tegemist on määratlemata õigusmõistega. OÜ Tulu PH (registrikood 10149507) tegevusaladeks on äriregistri B-osa registrikaardi kannete kohaselt toiduja tööstuskaupade jae-, hulgija komisjonikaubandus, transporditeenused Eesti Vabariigi piires, võtmete valmistamine, lukkude ja seifide remont ja avamine, lukkude ja lukutoodete paigaldus, infoja reklaamiteenused, vahendustegevus. OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp ostis kaebuse esitaja korrustelefone, terasuksi, aknatrelle ning nende paigaldust. Kaebaja müüs nimetatud kaubad ja teenused edasi oma klientidele, kes on kaupade ja teenuste saamist kinnitanud. KMS § 29 ei nõua, et kaubad ja teenused peavad jääma maksumaksja omandisse (Riigikohtu 18.10.1999.a otsus nr 3-3-1-32-99). Kaebaja ütluste, kolmandate isikute seletuste ja vaatlustega on tõendatud, et OÜ Tulu PH pakkus korrustelefone, aknatrelle ja terasuksi, kaupu tõid kohale ja paigaldasid töömehed. Seega on tuvastatud, et kaubad ja teenused olid seotud kaebaja ettevõtlusega ning kaebajal oli õigus KMS § 29 lg 1 alusel käibemaksusummalt sisendkäibemaks maha arvata.

30. Tulumaksuarvestuses kehtivad oluliselt lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses. Sellisele seisukohale on asunud Riigikohus 19.06.2002. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-26-02. Tulumaksuarvestuse põhinõue on see, et kuludokument peab võimaldama adekvaatselt tuvastada majandustehingu toimumise näidatud poolte vahel. Käesoleval juhul on tõendatud, et arved on vormiliselt nõuetekohased, arvetel näidatud summad on tasutud arved väljastanud äriühingutele ning arvetel näidatud äriühingud on arvete alusel identifitseeritavad. Riigikohus on 12.06.2003. a otsuses nr 3-3-1-52-03osundanud, et: „Mittenõuetekohase kuludokumendi alusel tehtud väljamaksest saab rääkida näiteks siis, kui tasutakse sularaha tundmatule füüsilisele isikule või kui pangaülekandega tasutud summa puhul ei ole võimalik tuvastada, mille eest raha maksti.“ Riigikohtu poolt näitena toodud asjaolusid käesolevas vaidluses ei esine, raha on makstud saadud kaupade ja teenuste eest.

31. Kohus ei nõustu kaebajaga, et vaideotsuses on pädevust ja vaidemenetluse kui sellise eesmärki moonutatud. Samas märgib kohus vastuseks vastustajatele, et vaideotsusest tuleneb, et vaideorgan on sisuliselt muutnud maksuotsuse motiive. Kuna ka vaideotsuses toodud motiividel puudub alus kaebaja maksustamiseks, siis rikub vaideotsus kaebaja subjektiivseid õigusi maksuotsusest sõltumatult.

32. Neil faktilistel ja õiguslikel asjaoludel on vastustajad ebaõigesti tõlgendanud KMS § 29 lg

3 p 1 ja TuMS § 32 lg 1 ja § 51 lg 1. Maksuotsus ja vaideotsus on selles osas vastuolus kehtiva õigusega ning kuuluvad tühistamisele kui õigusvastased kaebaja õigusi rikkuvad haldusaktid. Kaebus kuulub rahuldamisele.

33. HKMS § 92 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebaja on menetluskulu kandnud riigilõivu tasumisel 2 137,35 krooni ja õigusabi eest 5 900 krooni. Menetluskulu on kantud vastavalt panga vahendusel ja sularaha sissemaksega advokaadibüroo kassase. Tegemist on põhjendatud ja vajaliku menetluskuluga, mis tuleb vastustajalt välja mõista.

Roby Koik kohtunik