3-07-2609/15 · Tartu Halduskohus Tartu kohtumaja

TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohtuasja number 3-07-2609 Otsuse kuupäev

14. aprill 2008 Kohtunik Roby Koik Kohtuasi OÜ Handimiku PT kaebus Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 28. septembri 2007.a maksuotsuse nr 12-5/351 tühistamiseks Asja läbivaatamise kuupäev

25. märts 2008 Menetlusosalised Kaebuse esitaja OÜ Handimiku PT, esindaja vandeadvokaat Kaspar Lind; Vastustaja Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse esindajad Margarita Jõepere ja Aino Kitsik Resolutsioon Jätta kaebus rahuldamata. Poolte menetluskulud jätta nende endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest arvates. Tartu Ringkonnakohus võib lahendada apellatsioonkaebuse kirjalikus menetluses, kui apellatsioonkaebuses ei taotleta selle lahendamist istungil.

Asjaolud ja kaebuse põhjendused

1. Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksu-ja tollikeskus viis 11.04.2007.a korralduse nr 12-2.1/4180 alusel läbi OÜ Handimiku PT suhtes üksikjuhtumi kontrolli ja leidis, et OÜ Handimiku PT on 2005. aasta jaanuaris maha arvanud sisendkäibemaksu 15 802 krooni OÜ GatlerHolding poolt väljastatud fiktiivse (kaubata) ostuarve nr 2582 alusel ja on pangakontolt teinud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid summas 103 588 krooni.

Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskus 28.09.2007.a maksuotsusega nr 12-5/351 määrati OÜ-le Handimiku PT täiendavalt tasumiseks käibemaksu 15 802 krooni ja tulumaksu 32

712 krooni. OÜ Handimiku PT esitas maksuotsuse peale vaide maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks. Maksu-ja Tolliameti 30.11.2007.a vaideotsusega nr 6-1/ 270-1 jäeti vaie rahuldamata.

OÜ Handimiku PT esitas 21.12.2007.a Tartu Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks.

Kaebuse esitaja nõue

2. OÜ Handimiku PT palub halduskohtul tühistada Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 28.09.2007.a maksuotsus nr 12-5/351.

Kaebuse esitaja selgitab, et 2004. aasta detsembris ostsid nad OÜ-lt Gatler Holding männi saematerjali, mida kasutasid voodipõhjade tootmiseks Taani äriühingule BIVA Mobler Odense koguses 2112 tk. Selle valmistamiseks kulus saematerjali 35-37 tm. Jäätmeteks läheb sealjuures olenevalt tootest ja toormest 25-55 % saematerjalist.

Kaebuse esitaja märgib, et maksuotsus tugineb peamiselt OÜ GatlerHolding arvete väljastamist korraldanud Arnold Lõhmuse ja OÜ GatlerHolding juhatuse liikme Marina Tornijaineni kriminaalmenetluses eeluurimise käigus antud ütlustele. Kaebuse esitaja leiab, et eelnimetatud isikute ütluste pinnalt ei saa väita, et OÜ Handimiku PT juhatuse liikmel või mõnel muul seotud isikul oleks olnud suhteid A. Lõhmuse või M. Tornijaineniga. Tegemist on konkretiseerimata ütlustega, mis osutavad küll sellele, et OÜ Gatler Holding võis teha ka fiktiivseid tehinguid, kuid ei anna põhjust järeldada, et kaebaja on toime pannud maksupettuse või üldse rikkunud hoolsuskohustust.

Maksuotsusest jääb arusaamatuks, millise kriminaalasja raames on tuvastatud, et ajavahemikul 01.01.2005.a kuni 31.03.2006.a on OÜ GatlerHolding nimel OÜ-le Handimiku PT väljastatud arve kogusummas 103 588,20 krooni, s.h käibemaks 15 801,59 krooni, kuid arvel näidatud majandustehingut ei ole tegelikult toimunud. A. Lõhmuse ja M. Tornijaineni ütlused on OÜ Handimiku PT osas konkretiseerimata ja ebamäärased. Kaebaja juhatuse liikmed ei ole kunagi kohtunud selliste isikutega nagu A. Lõhmus ja M. Tornijainen ning ei oma nimetatud isikutega mingisuguseid kokkupuuteid. Vastustaja ei ole esitanud A. Lõhmusele konkreetselt küsimusi OÜ Handimiku PT osas või ei ole sellekohastele ütlustele maksuotsuses viidatud.

Kaebuse esitaja märgib, et kriminaalmenetluse eeluurimise käigus antud ütluseid ei saa pidada tõsikindlateks tõenditeks. Maksuotsusest selgub, et A. Lõhmus on üle kuulatud kahtlustatavana. Kahtlustataval ei ole kohustust kriminaalmenetluse raames tõtt rääkida ning seetõttu on kaheldav nende ütluste tõepärasus. Lisaks on tegemist kohtueelses menetluses antud ütlustega, mis võimaliku kohtumenetluse käigus võivad muutuda. Seega on ennatlik ja põhjendamatu maksuotsuses tehtud järeldused, et kriminaalmenetluse käigus tuvastatud asjaolud välistavad tehingu toimumise OÜ GatlerHolding ja OÜ Handimiku PT vahel.

Maksuotsuses on tehtud valed järeldused laoarvestustest ning sellest tulenevalt on vääralt välistatud materjali soetamine OÜ-lt GatlerHolding. Maksuotsuses on püütud tuvastada väidetav tegelik materjali müüja ning on viidatud OÜ Aivar & Merike 13.01.2005.a arvele nr AM0006. Kaebaja märgib, et nimetatud arve alusel ei müüdud kaebajale sellises koguses männipuitu, mis võimaldanuks BIVA Molber Odense tellimuse täita. Jääb arusaamatuks, miks ei ole maksuhaldur pöördunud kolmanda isiku poole korraldusega info saamiseks. Sellega on üheselt rikutud uurimisprintsiipi.

Kaebuse esitaja on tasunud arve alusel pangaülekandega ning on täitnud oma hoolsuskohustust ja käitunud heauskselt. Müüja esitles end OÜ-na GatlerHolding ning esitas arve, mille tasumine toimus pangaülekandega. On raske aru saada maksuotsuse väitest, et kaebajal pidi olema teave asjaolude kohta, mis viidanuksid sellele, et tegemist polnud tegeliku müüjaga. Saematerjal on tavaline kaup, mille soetamisel ei ole sätestatud erinõudeid, mis tekitaksid täiendava hoolsuskohustuse. Kuna kaebuse esitaja tasus kauba eest alles peale kauba kättesaamist, siis on ta käitunud piisavalt mõistlikult. Kaebuse esitajal puudus muudeks toiminguteks põhjus (nt täiendav müüja tausta kontroll vmt), sest tal puudusid riskid kauba ostmisel.

Maksuotsuses on tehtud vale järeldus seoses saematerjali soetamisega. Maksuotsuses on asutud seisukohale, et OÜ Handimiku PT esitatud dokumendid kinnitavad maksuhalduri seisukohta arve nr 2582 fiktiivsuse kohta, kuna Taani äriühingule müüdud toodang viidi üle piiri 07.01.2005.a, kuid saematerjal soetati 10 päeva hiljem, s.o 17.01.2007.a, samas tuli saematerjal enne väljasaatmist töödelda. Kaebuse esitaja on seisukohal, et maksuotsuses on vääralt seostatud kauba soetamise päev arve kuupäevaga. Kaebuse esitaja sai arve kauba kohta hiljem. Kaup, s.o materjal toodi kaebajale kahes osas - 2004.a detsembri lõpus ja 2005.a jaanuari alguses. Kaebuse esitaja on esitanud vastustajale ka laoarvestuse kohta lehe, kus on loetletud 05.01.2005.a seisuga materjali jäägid kaebajal. Nimetatud lehe viimasel real on toodud välja 24,3 tm puitu (mõõdud 19x75), mille väärtust aga pole märgitud. Tegemist ongi OÜ-lt GatlerHolding soetatud materjaliga, mille eest polnud veel arvet esitatud ning seetõttu polnud selle hinda võimalik näidata. Kaebuse esitaja praktikas on see tavaline, et enne tuuakse kaup kohale (ka mitmes osas) ja seejärel toimub tasumine hiljem saadetava arve alusel. Seejuures oli OÜ-le GatlerHolding tasumine seatud sõltuvusse sellest, et OÜ GatlerHolding saab oma raha siis, kui kaebuse esitajale on BIVA Mobler Odense käest raha laekunud. Enne raha laekumist ei oleks olnud kaebajal võimalik kauba eest tasuda.

Kaebuse esitaja seab kahtluse alla maksuhalduri tehtud saematerjali koguse arvestuse õigsuse. Arvestamata on jäetud see, et vaidlusalusel juhul ei ole kaebaja ostnud puuhalge vaid saematerjali, mille puhul ei ole kasutatav reeglina koefitsient 0,7. Koguse arvutamise numbriline väärtus ei muutu hoolimata sellest, kas kasutatakse mõõtühikuna tm või m3.

Maksuhalduri väide, et käibedeklaratsiooni esitamine alles aprillis 2005 on hälve kaebuse esitaja asjaajamises, on iseenesest õige. Samas ei oma see mingit tähtsust antud juhtumi juures, kuna tegemist oli juhusega. Kuna arve oli nii suur, et selle ülekandmine oleks võtnud 3 päeva (päeva ülekandelimiit pangas oli 50 000), siis sooritati ülekanne pangast. Peale pangaskäiku ei sattunud arve arvatavasti raamatupidaja jaoks tavalise koha peale ja jäi tähelepanuta, kuni ükskord aprillis avastati. Mis omakorda on tegelikult kaudseks tõendiks, et arve oli kaebuse esitaja jaoks selline, et sellel ei hoidnud keegi eraldi silma peal ja järelikult polnud ka mingit huvi käibemaksu tagasiarvestamise suhtes. See ei lähe kokku maksuameti arvamusega, et sooviti korraldada maksupettust.

Kaebuse esitajale jäävad arusaamatuks maksuhalduri väited, et paranduskanne käibemaksu mahaarvamiseks tuli peale seda, kui nemad olid saatnud kaebuse esitajale kirja maksuvõlgnevuse kohta. Maksuamet väljastas kirja 27.04 2005.a ja samal päeval on tehtud kaebuse esitaja paranduskanne. Esiteks ei saanud kaebuse esitaja maksuameti kirja kätte, kui see oli samal päeval välja saadetud ja teiseks ei õnnestu teha aprilli lõpus tagasiulatuvalt jaanuari panga kaudu ülekannet.

Vastustaja vastuväited

3. Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskus peab OÜ Handimiku PT kaebuses esitatud väiteid põhjendamatuks ja vaidleb neile vastu. Vastustaja on seisukohal, et kaevatav maksuotsus on õiguspärane, maksud on määratud põhjendatult ning puudub alus 28.09.2007.a maksuotsuse nr 12-5/351 tühistamiseks.

Kaebuse esitaja väide, et OÜ Handimiku PT juhatuse liikmel ei ole olnud mingisuguseid suhteid

M. Tornijaineniga on vastuolus kaebuse esitaja enda väitega, et ta soetas OÜ-lt GatlerHolding kaupa, kusjuures talle ei saa olla teadmata, et OÜ GatlerHolding 17.01.2005.a arvel nr 2582, mida OÜ Handimiku PT oma maksuarvestuses kasutas, on märgitud väljastajaks OÜ GatlerHolding juhatuse liige M. Tornijainen. Antud asjas on tuvastatud, et kaup ei liikunud, järelikult kaebuse esitaja teadis, et arvel näidatud isik ei ole kauba tegelik müüja. Kauba olemasolu korral oleks kaebuse esitajal olnud võimalik anda maksuhaldurile teavet kauba tegeliku müüja kohta.

Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega, et A. Lõhmuse ja M. Tornijaineni ütluste pinnalt on tehtud järeldus, et kaebaja on käitunud hoolsuskohustust rikkudes. Eelnimetatud isikute ütlustest tuleneb, et arve nr 2582 on fiktiivne. A. Lõhmus on 26.10.2006 kahtlustavana ülekuulamisel andnud ütlusi, mille kohaselt OÜ GatlerHolding näol on tegemist firmaga, mida A. Lõhmus kasutas arvete kirjutamiseks erinevatele äriühingutele ja mis ei kajastanud reaalselt toimunud tehinguid. A. Lõhmus ütluste kohaselt arveid tellisid äriühingud, kes andsid ka vajaliku info ning makstud raha liikus kliendile tagasi.

Maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 59 lõikest 1 tulenevalt maksuhaldur otsustab lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ja kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda. Kaebuse esitaja väide, et maksuhaldur on maksumenetluses rikkunud uurimispõhimõtet, ei vasta tõele. Vastustaja on hinnanud kõiki tema valduses olevaid tõendeid ning kogunud täiendavalt juurde tõendeid, milliseid pidas vajalikuks ja mida oli teadaolevate andmete põhjal võimalik koguda.

Tartu Maakohtu 21.09.2007 otsusega nr 1-07-7134 mõisteti Margo Möller ja T.B. (tegutsesid koos A. Lõhmusega) süüdi selles, et nad korraldasid muuhulgas OÜ GatlerHolding nimel fiktiivsete dokumentide väljastamist ning käsutasid nende äriühingute poolt pankades avatud arveldusarveid, võimaldades sellega reaalselt tegutsevatel äriühingutel kanda ettevõttest maksuvabalt välja raha ning esitada maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil maksudeklaratsioonides valeandmeid. Toimunud kokkuleppemenetluse käigus nõustusid süüdistatavad süüdistuse sisu, kuriteo kvalifikatsiooni, tekitatud kahju laadi ja suurusega ning jõudsid kokkuleppele prokuröri poolt kohtus nõutava karistuse liigis ja määras. Seega on jõustunud kohtuotsus, millega on tõendatud OÜ GatlerHolding rekvisiitidega dokumendi fiktiivsus, s.h asjaolu, et sellised dokumendid on vormistatud ilma majandusliku sisuta ning väljastatud äriühingutele, kes vajasid neid ettevõttest maksuvabalt raha väljaviimiseks ning valeandmete esitamiseks maksudeklaratsioonides. Kuna selline dokument asus OÜ Handimiku PT raamatupidamisdokumentide hulgas ning on arvesse võetud tema käibedeklaratsioonis ning sellele fiktiivsele arvele märgitud summa on kantud OÜ Handimiku PT pangakontolt üle OÜ GatlerHolding pangakontole, siis ei saa maksuhaldur midagi muud järeldada, kui et 17.01.2005 arve nr 2582 on fiktiivne.

Vastustaja märgib, et on hinnanud maksumenetluses kogutud tõendeid kogumis ning on järeldused teinud kõikide maksuhalduri valduses olevate tõendite pinnalt. Samuti on maksuhaldur hinnanud ka kriminaalasjas nr 05930000231 võetud A. Lõhmuse ja M. Tornijaineni seletusi kogumis teiste maksumenetluses kogutud tõenditega.

Vastustaja leiab, et viide männimaterjali laojäägi puudumisele on paljasõnaline ja kontrollimatu väide, kuna enamikule ostuarvetest on märgitud üksnes "saematerjal" ning kauba vastuvõtmise kohta materjaliliikide lõikes ei ole vastuvõtmise hetkel dokumente vormistatud. Vastustaja märgib, et kaebuse esitaja ei ole pidanud materjali arvestust puiduliikide järgi.

Vastustaja selgitab, et OÜ Handimiku PT esitas kontrolli käigus materjali ostu koondi nii 2004. aasta kui ka 2005. aasta kohta. Algdokumente vaadeldes maksuhaldur leidis, et allkirjastatud koondi arvestusse oli kandmata OÜ-lt Aivar & Merike soetatud kaup. Kui 2005. aastal laoarvestuse järgi osteti kokku 667,818 tm puitu, siis arvesse võttes kõiki käibemaksuarvestuse aluseks olevaid arveid, oleks kogus pidanud olema 707,531 tm. Materjalilao koondis olev kogus erines arvetel näidatud kogusest 39,713 tm võrra. Vastustaja märgib, et revident kontakteerus telefoni teel OÜ Aivar & Merike raamatupidajaga, kes kinnitas kauba saatmist, seega puudus vajadus temalt kui kolmandalt isikult teavet kirjalikult korraldusega küsida. Alles kontrolli käigus teatas OÜ Handimiku PT, et maksuhaldurile esitatud koond on vale ja koostas laoarvestuse (mida varasemalt ei olnud tehtud), milles võttis sissetuleva kaubana arvele mõlema (OÜ Aivar & Merike ja OÜ GatlerHolding) äriühingu kauba ja laoarvestusest tulenevalt põletas ära tootmisjäätmetena 47% soetatud puidu kogusest. Vastustaja peab põletatud kogust ebatõenäoliseks ning peab usaldusväärsemaks esialgselt maksuhaldurile esitatud laoarvestust. Hilisem laoarvestus on esitatud andmete kujundamiseks vastavalt vajadusele. Vastustaja sellekohast seisukohta ei ole kaebaja kummutanud ka muude tõenditega.

Vastustaja ei nõustu kaebuse esitaja viitega OÜ Handimiku PT heausksusele. Heausksusest on kohatu rääkida, kui kontrollitav ei suuda tõendada, et tema poolt selline kogus kaupa üldse soetati. Kui kogu muu kauba soetamise kohta saadud teave ja dokumentaalsed tõendid kinnitavad, et arvel nr 2582, mille eest on tasutud pangaülekandega, näidatud ostu-müügitehingut ei ole toimunud arvel märgitud OÜ-ga GatlerHolding, siis ei saa ainult pangaülekandega tasumine olla kindlaks tõendiks tehingu toimumisest OÜ Handimiku PT ja OÜ GatlerHolding vahel. OÜ-l Handimiku PT puuduvad andmed isikute kohta, kes kauba kohale toimetasid (samas kaebaja väidab, et kaup toodi kohale mitmes osas), puuduvad saatelehed, kontaktandmed. Tartu Maakohtu 21.09.2007 otsuses on üksikasjalikult kirjeldatud, millisel eesmärgil ja kuidas kasutati OÜ GatlerHolding pangakontot.

Vastustaja märgib, et ei ole teinud alusetuid etteheiteid ja püüdnud näidata kaebuse esitajat negatiivses valguses. Maksuotsuses on ära toodud vaidlusalust tehingut puudutavad faktilised asjaolud, mis näitavad OÜ Handimiku PT maksukäitumist antud tehingu osas. Maksuhaldur on fikseerinud faktilise asjaolu, et 2005. aasta jaanuarikuu käibedeklaratsiooni koostamisel OÜ Handimiku PT ei deklareerinud OÜ GatlerHolding rekvisiitidega arvel näidatud käibemaksu. Sellist sissekannet ei olnud ka jaanuaris-veebruaris koostatud raamatupidamiskoondites. Arvel arvestatud käibe ja käibemaksu osas tehti parandus 2005. aasta jaanuarikuu käibedeklaratsioonis tagasiulatuvalt 2005. a aprillis. Nimetatud asjaolud näitavad hälbeid maksukohustuslase raamatupidamises, mis ei olnud OÜ Handimiku PT majandustegevuses tavapärane.

Vastustaja nõustub kaebuse esitajaga, et kauba soetamine võib kaebuse esitaja poolt kirjeldatud viisil toimuda, kuid kui kauba kättetoimetamine oleks toimunud kahes osas, siis vastavalt KMS §

37 lg 7 p-le 7 peab arvel olema märgitud kauba väljastamise kuupäev. 17.01.2005 arve nr 2582 niisugust teavet ei sisalda, seega on kaebuses esitatud väide kauba kahes osas väljastamisest paljasõnaline ja mitteusaldusväärne. Maksuhalduri järelduste õigsust kinnitab asjaolu, et kauba toomine kahes osas peab kajastuma ka raamatupidamises, kuivõrd aastavahetuse seisuga teostatakse aastaaruande jaoks vajalikke inventuure. Väited, et materjal toodi varem, ei ole kinnitust leidnud OÜ Handimiku PT enda koostatud ostuandmikes ning kauba vastuvõtu dokumentides.

Vastustaja märgib, et tehingute tegemisel lepitakse eelnevalt kokku kauba sisus, hulgas, hinnas jms. Väide, et peale kauba kohale toomist ja maha laadimist on pooltele kauba hind teadmata, ei ole usutav ning kinnitab maksuhalduri seisukohta, et vormistatud arvel nr 2582 puudub majanduslik sisu. Vastustaja märgib, et esmaste dokumentide hulgas seda lehte maksuhaldurile ei esitatud. Laoarvestus niisugusel viisil esitati maksuhaldurile peale seda, kui revident tuvastas fiktiivse arve. Samas ükski raamatupidamise dokument ei tõenda, et arv 24,3 tm on seostatav OÜ GatlerHolding arvega. Vastustaja juhib tähelepanu asjaolule, et kui inventeerimislehele on iga materjalihulga juurde kirjutatud ka materjali asukoht, siis arvu 24,3 juurde on asukoht märkimata. Nimetatu on veel üheks tõenduseks, et saematerjal koguses 24,3 tm ei olnud inventuuri tegemise ajal OÜ Handimiku PT valduses.

Vastustaja leiab, et Maksuja Tolliameti vaideotsuses esitatud seisukoht puidumaterjali mõõtühikute kohta on õige ja ka praktikas kasutusel. Tihumeeter võrdub kuupmeetriga ainult juhul, kui puidumassis pole õhkvahesid. Kuna puitmaterjali, eriti ümarpuidu, ladestamisel jääb puitmaterjali (halud, palgid, lauad, prussid) vahele alati õhku, siis ühes kuupmeetris puitmaterjalis on alati vähem kui üks tihumeeter puidumassi. Vastustaja märgib, et üldjuhul kasutatakse saematerjali ostu-müügi vormistamisel mõõtühikuna m3.

Tulenevalt eelmärgitust ei saa OÜ-d Handimiku PT käsitleda heauskse ostjana, kes ei teadnud ega pidanudki teadma, et fiktiivsel arvel märgitud äriühing ei ole tegelik müüja. Seega käibemaksu ja tulumaksu määramine kokku summas 48 514 krooni on põhjendatud ning Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 28.09.2007 maksuotsus nr 12-5/351 on õiguspärane, piisavalt põhjendatud ning puudub alus maksuotsuse tühistamiseks.

Kohtu põhjendused ja otsus

4. Poolte vahel on maksustamisest tulenev avalik-õiguslik vaidlus, mille lahendamine kuulub vastavalt Halduskohtumenetluse seadustiku (edaspidi HKMS) § 3 lõike 1 punktile 1 halduskohtu pädevusse. HKMS § 6 lõike 2 punkti 1 kohaselt võib kaebusega halduskohtus taotleda haldusakti või selle osa tühistamist, seega on maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks esitatud kaebus lubatav. HKMS § 9 lõige 3 sätestab, et kohtueelse menetluse läbimisel võib kaebuse halduskohtusse esitada 30 päeva jooksul arvates päevast, mil isikule tehti teatavaks otsus kohtueelses menetluses kaebuses sisalduva taotluse osalise või täieliku rahuldamata jätmise kohta. Asjas on 30.11.2007.a tehtud vaideotsus (tl 28-33) ja kuna kaebus on 21.12.2007.a (tl 44 pöördel) postitatud, siis on kaebus esitatud seaduses sätestatud 30 päevase tähtaja jooksul.

5. HKMS §-de 7 lõike 1 ja 26 lõike 1 punkti koostoimest tuleneb, et halduskohtu pädevuses on ainult isiku õigusi rikkuva õigusvastase haldusakti kehtetuks tunnistamine.

Halduskohus, tutvunud esitatud kaebuse ja vastusega, kuulanud ära menetlusosaliste esindajate seletused ja tunnistaja ütlused kohtuistungil, uurinud asjas kogutud tõendeid, on tõendite kogumis hindamisel seisukohal, et kaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta HKMS § 26 lõike 1 punktist 6 tuleneva volitusnormi alusel rahuldamata, kuna vaidlusalune haldusakt ei riku kaebuse esitaja õigusi ega piira tema vabadusi.

Vaidlusalune maksuotsus on õiguspärane ja vastustaja seisukohad on kooskõlas kohtupraktikas väljendatud seisukohtadega (vt näit Riigikohtu lahend nr 3-3-1-34-07). Vastuseks kaebuse esitajale märgib halduskohus, et kui on kahtlus selles, et kui tehingu väidetavate poolte vahel ei ole majandustehinguid tegelikkuses toimunud, siis ei ole oluline, et leping ja arve on nõuetekohaselt vormistatud. Kui maksuhaldur on maksuotsuses oma kahtlusi nõuetekohaselt põhjendanud, siis läheb tõendamiskohustus üle maksumaksjale. Kaebuse esitaja ei ole selle asjaoluga aga arvestanud. Kohtupraktika kohaselt tähendaks vastupidise seisukoha aktsepteerimine seda, et maksumaksja saab kontrollimatult maksukohustust vältida, kui ta esitab vastava vormiliselt nõuetekohase dokumendi, millel märgitud tehingu toimumist kinnitab ka müüja. Selline seisukoht poleks kooskõlas maksuhalduri MKS § 10 lõikes 2 sätestatud ülesannetega ega ka maksu olemusega (vt maksu mõiste MKS §-s 2). Kohtu seisukoht tuleneb MKS § 59 lõike 2 esimesest lausest, mis sätestab, et maksuhalduril on õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandusvõi kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente, samuti teha kaupade, materjalide ja muu vara ning tehtud tööde ja osutatud teenuste inventuure ja ülemõõtmisi. Samuti MKS §-st 82, mis sätestab, et maksuhaldur lähtub maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (§ 85 lõige 1), maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid.

Käesoleval juhul ongi vastustaja niiviisi toiminud. Vastustaja poolt on seletus võetud Marina Tornijainenilt, kes on olnud OÜ GatlerHolding juhatuse liikmeks (tl 102-108), kes ei ole aga kellelegi andnud volitusi tehingute tegemiseks osaühingu nimel vaidlusalusel perioodil ega ole ise tehinguid teinud ja tunnistab, et on nn. variisik ja lasi oma passist koopia teha. Samas on kaebuse esitaja pool õigesti osundanud, et vastustaja ei ole halduskohtule esitanud selliseid kirjalikke tõendeid, mille alusel saaks järeldada, et M. Tornijainen oleks tunnistanud konkreetselt seonduvalt Handimiku PT OÜ nimele väljastatud arvesaatelehega nr 2582 (tl 92). Vastustaja põhjendab aga tõendamiskoormise kaebuse esitaja poolele üleminekut kriminaalmenetluses kogutud tõenditega.

Sellele, et kriminaalmenetluses kogutud tõendid on tõenditeks ka maksumenetluses või halduskohtumenetluses, kui nende tõendite kasutamist neis menetlustes ei välista Haldusmenetluse seadus või vastav menetlusseadus (näiteks MKS), on viidanud Riigikohus oma lahendites nr 3-3-1-2-03 ja 3-3-1-54-01.

Halduskohus on püüdnud kohaldada tõendite vahetu uurimise printsiipi ja kutsunud vastustaja poolt kriminaalmenetluses kahtlustatavana ülekuulatud Arnold Lõhmuse tunnistajana kohtuistungile, kuid A. Lõhmus on esitanud avalduse ütluste andmisest keeldumiseks, kuna talle on esitatud kahtlustus ja ta ei soovi anda täiendavalt ennast süüstavaid ütlusi (tl 134), millise taotluse Tartu Halduskohus on 25.03.2008.a määrusega õiguspäraseks lugenud ja rahuldanud.

Kohus seisukohal, et kehtiv õigus ei välista A. Lõhmuse kahtlustatava täiendava ülekuulamise protokolli kriminaalasjas nr 05930000231 (tl 109-111) arvestamist kirjaliku tõendina, mille alusel on vastustaja tuvastanud, et OÜ GatlerHolding puhul on tegemist firmaga, mida kasutati arvete kirjutamiseks erinevatele äriühingutele ja mis ei kajastanud reaalselt toimunud tehinguid, kusjuures arveid tellisid äriühingud, kes andsid ka vajaliku info ning makstud raha liikus arveid tellinud äriühingule tagasi. Halduskohtumenetluse käigus on vastustaja tõendamiskoormise kaebuse esitajale üleminekut põhjendanud ka Tartu Maakohtu 21.09.2007.a jõustunud kohtuotsuses (Arvutivõrgus kättesaadav: http://www.kohus.ee/kohtulahendid/temp/1-07- 7134.pdf, 10.04.2008.a) tuvastatuga, mille kohaselt on OÜ GatlerHolding rekvisiitidega dokumendid fiktiivsed, s.t sellised dokumendid on vormistatud ilma majandusliku sisuta ning väljastatud äriühingutele, kes vajasid neid ettevõttest maksuvabalt raha väljaviimiseks ning valeandmete esitamiseks maksudeklaratsioonides. Vastustaja on seisukohal, et osundatud asjaolud kinnitavad vastustaja seisukohta, et arve-saatelehte nr 2582 (tl 92) saab lugeda fiktiivseks dokumendiks. Halduskohtule ei ole kaebuse esitaja poolt esitatud selliseid tõendeid, mille alusel saaks tuvastada vastustaja seisukoha ekslikkust

Kohus on seisukohal, et vastustaja on teinud õige järelduse, et neil asjaoludel ei kohaldu asjas maksukohustuslase heausksusega seonduvat küsimust ja seega ei olnud alust sel alusel teistsuguse maksuotsuse tegemiseks, sest kaebuse esitaja ei ole usaldusväärselt tõendanud faktilisi asjaolusid vaidlusaluse männipuust saematerjali soetamisega.

Kohtupraktikas on asutud seisukohale, et maksuotsusega määratakse tasumisele kuuluv maksusumma, näidatakse, kuidas on tasumisele kuuluv maksusumma määratud ja põhjendatakse, miks on täielikult või osaliselt jäetud arvestamata maksukohustuslase esitatud tõendid (MKS § 95 lõiked 1 ja 2). Maksuotsust tuleb mõista kui maksuhalduri sekkumist maksukohustuslase käitumisse maksukohustuse või maksuseadusest tulenevate teiste kohustuste täitmisel. Selline sekkumine on õigustatud siis, kui maksuhalduri kogutud tõendid põhjendavad maksuhalduri seisukohta ja seavad kahtluse alla maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses ning on samas piisavad selleks, et määrata tasumisele kuuluv maksusumma.

Käesoleval juhul põhjendavad tõendid maksuhalduri seisukohta ja seavad kahtluse alla maksukohustuslase esitatud andmete õigsuse ning on piisavad selleks, et vastustajal oli nii faktiline kui õiguslik alus vaidlustatud maksuotsuse tegemiseks. Kuna vaidlusalune maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, siis läks käesolevas asjas tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. MKS § 150 lõike 1 kohaselt lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti.

Kaebuse esitaja on halduskohtumenetluses vastustaja seisukoha ekslikkuse tõendamiseks esitanud OÜ Handimiku PT seadusliku esindaja Ranno Sule seletuse ja tunnistaja Aivar Leoki ütlused.

OÜ Handimiku PT seaduslik esindaja Ranno Sulg kinnitab kohtuistungil antud seletuses (tl 147- 150, 139-142) täielikult kaebuses esitatud väiteid. Samas ei nähtu seadusliku esindaja seletusest uusi faktilisi asjaolusid, mille alusel saaks kohus järeldada, et männipuust saematerjali müüjaks oli tegelikult OÜ GatlerHolding või et kaebuse esitaja oleks siiski järginud hoolsusnõuet.

Tunnistaja Aivar Leoki ütluste (tl 152) kohaselt tegeleb tema ettevõtte valdavas enamuses kuusepuust saematerjaliga. OÜ-ga Handimiku PT on OÜ Aivar ja Merike tehinguid teinud ja müünud väikesemõõdulist kuusepuust saematerjali, ca 25-35 m 3 ja ca 1-2 tm männipuust saematerjali kahe kuu jooksul juba pikema perioodi vältel.

Kaebuse esitaja poolt halduskohtule esitatud tõendid tõendavad seega küll seda, et eksporttehinguks vajalikku männipuust saematerjali ei soetatud kaebuse esitaja poolt OÜ-lt Aivar ja Merike, kuid seadusliku esindaja seletuse ja tunnistaja ütluste alusel ei saa kohus asuda seisukohale, et kaebuse esitaja on usaldusväärselt tõendanud saematerjali soetamise OÜ-lt GatlerHolding.

Riigikohus on lahendites nr 3-3-1-40-03, 3-3-1-43-03, 3-3-1-21-04 ja 3-3-1-34-06 märkinud, et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal õigus käibemaksu maha arvata. Sisendkäibemaksu mahaarvamise põhimõtted ei ole muutunud ka uues käibemaksuseaduses. Seda on kinnitanud Riigikohus lahendis nr 3-3-1-34-06.

Eeltoodust tulenevalt on õige vastustaja seisukoht, mille kohaselt juhul, kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa või teenust müünud ja põhjendatud on kahtlus, et ostja osaleb käibemaksupettuses ning ostja ei esita selle kahtluse kõrvaldamiseks täiendavaid tõendeid, siis puudub ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus. Käesolevas asjas on maksuotsuse põhjendustest nähtuvalt olnud tulumaksu osas ettekirjutuse tegemise aluseks asjaolu, et väljamakseid on tehtud seoses sellise väidetava majandustehinguga, mille toimumine kuludokumendil näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust. Samuti on kinnitust leidnud maksuotsuses väljendatud seisukoht, et kaebuse esitaja teadis või pidi teadma sellest, et arvetel märgitud OÜ Gatlerholding ei olnud tegelik kauba müüja. Eelnimetatu on kindlaks tehtud OÜ Gatlerholding seadusliku esindaja poolt antud seletusega, OÜ Handimiku PT poolt maksuhaldurile esitatud kirjalike tõenditega ning ka kriminaalasjas A. Lõhmuse kahtlustatavana ülekuulamise protokollis märgitu alusel. Riigikohus on lahendis 3-3-50-03 leidnud, et põhjendatud kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehing on arvel märgitud äriühinguga siiski toimunud ja kuna kaebuse esitaja ei ole selliseid täiendavaid tõendeid esitanud, mille alusel saaks tuvastada vaidlusaluse tehingu toimumist, siis puudub kaebuse esitajal käibemaksu mahaarvamise õigus. Halduskohus on seisukohal, et kaebuse esitaja ei ole ka kohtumenetluses esitanud selliseid tõendeid, mille alusel saaks järeldada, et käesoleval juhul oleks maksusumma määratud valesti. Neil asjaoludel ei toeta halduskohus kaebuse esitaja seisukohta, et vastustaja on asjakohast materiaalõigust, milleks on KMS § 29 ja TMS § 51 kohaldanud vääralt.

Poolte menetluskulud jäävad nende endi kanda. Vastustaja ei ole taotlenud menetluskulude vastaspoolelt väljamõistmist, kaebuse esitaja menetluskulud jäävad tema enda kanda seoses kaebuse rahuldamata jätmisega.

Roby Koik Kohtunik