3-07-2334/23 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

3-07-2334

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtukoosseis

Hurma Kiviloo

Otsuse tegemise aeg ja koht

03. aprill 2008. a, Tallinn

Haldusasja number

3-07-2334

Haldusasi

AS Eesti Post kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuse 10.10.2007. a maksuotsuse nr 12-5/623

tühistamiseks.

Asja läbivaatamise kuupäev

06. veebruar 2008

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja AS Eesti Post (esindaja Maret Hallikma)

Vastustaja Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus

(esindajad Meelis Rohtlaan, Erje Okk, Sirje Aareleid ja Villy

Lopman)

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada AS Eesti Post kaebus täielikult ning

tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuse 10.10.2007. a maksuotsus nr 12-5/623

/HKMS § 26 lg 1 p 1/.

2. Mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuselt AS Eesti Post kasuks välja viimase

kantud menetluskulude katteks 127 000.- krooni

(ükssada kakskümmend seitse tuhat krooni ja 00 senti)

/HKMS § 92 lg-d 1 ja 10, § 93 lg 5/.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale võib 30 päeva jooksul, arvates selle avalikult

teatavaks tegemisest 03.04.2008, esitada apellatsioonkaebuse

vahetult Tallinna Ringkonnakohtule (HKMS § 31 lg 4).

ASJAOLUD

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus (edaspidi - Põhja MTK) viis

25.09.2006 revisjonikorralduse n 72-2.7-77901 alusel läbi revisjoni AS Eesti Post 2005. a

jaanuari - detsembrikuu käibemaksu, tulu- ja sotsiaalmaksu arvestamise, deklareerimise ja

tasumise õigsuse kontrollimiseks ning koostas revisjoni tulemuste kohta 05.07.2007

revisjoniakti nr 72-3/459 /I kd tl 27-68/.

2. AS Eesti Post esitas 03.08.2007 Põhja MTK-le revisjoniakti kohta eriarvamuse,

misjärel Põhja MTK pikendas 06.09.2007 korraldusega revisjonikorralduses märgitud

revisjoni läbi viimise tähtaega - 07.09.2007 - ning määras, et revisjoni lõpeb hiljemalt

15.10.2007 /I kd tl 69-80/.

3. Põhja MTK tegi AS-le Eesti Post 10.10.2007 maksuotsuse nr 12-5/623, milles määras

äriühingule kontrollitud maksustamisperioodide eest täiendavalt tasumiseks tulumaksu

2 817 937 krooni, sotsiaalmaksu 3 970 346 krooni, töötuskindlustusmakset 174 599 krooni

(s.h tööandja osa 60 182 krooni ning kindlustatu osa 114 417 krooni) ja kogumispensionide

makset 113 510 krooni, kokku 7 076 392 krooni /I kd tl 81-116; lisad tl 117-216/.

4.

15.11.2007 esitas AS Eesti Post Tallinna halduskohtule kaebuse Põhja MTK

10.10.2007. a maksuotsuse nr 12-5/623 tühistamiseks /I kd tl 1-26/.

5. Kohus võttis kaebuse menetlusse 19.11.2007 määrusega /II kd tl 42/. 14.12.2007 esitas

vastustaja Põhja MTK kohtule kaebuse kohta kirjaliku seletuse /II kd tl 52-60/ ning

19.12.2007 ja ka 15.01.2008 täiendavad seletused /VI kd tl 206-208, 239-242/.

6. Kohus arutas kaebust ka 19.12.2007 /VI kd tl 232-236/ ja 04.02.2008 /VII kd tl 1-7/

toimunud kohtuistungitel.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebuse esitaja AS Eesti Post ei nõustu täiendava maksusumma määramisega ja palub

kaevatud maksuotsus tühistada.

Täiendava maksusumma määramist põhjendab Põhja MTK asjaoluga, et AS Eesti Post tegi

otsuses märgitud maksustamisperioodidel väljamakseid postiteenust osutatavatele füüsilisest

isikust ettevõtjatele (edaspidi – FIE), käsitledes makstud summat vääralt käsunduslepingu

alusel makstud tasuna. Maksuhalduri arvates tuleb AS Eesti Post ning FIEde vahelisi suhteid

käsitleda töösuhtena, mistõttu ka füüsilistele isikutele makstavad tasud tuleb maksustada kui

töötasusid. Seejuures asub maksuhaldur seisukohale, et käesolevas asjas ei ole maksusumma

määramisel rakendatud maksukorralduse seaduse (edaspidi - MKS) § 84 sisalduvat

majandusliku tõlgendamise printsiipi, sest „asjas tuvastatud faktide ja õigusliku hinnangu

kohaselt ongi AS Eesti Post vastavalt tsiviilõiguse reeglitele sõlminud töölepingud mitte

töö(ette)võtu- ega käsunduslepingud, kuid lepingutele on ekslikult antud vale õiguslik

hinnang”. Maksuhalduri hinnangul ei ole sellisel juhul tegemist MKS § 84 rakendusalaga.

Niisugune seisukoht on AS-le Eesti Post mõistetamatu. Juhul, kui maksuhaldur ei rakenda

käesolevas asjas majandusliku tõlgendamise põhimõtet, tekib küsimus, millisele alusele

maksuhaldur maksuotsuse tegemisel üleüldse tugineb? Maksuhaldur peab haldusaktis

põhjendama, millisele õiguslikule alusele maksuotsuses tugineb, et maksuotsuse adressaadil

oleks võimalik mõista, miks ja millisel alusel on maksuhaldur kohustanud adressaati tasuma

täiendavat maksusummat. Käesoleval juhul ei ole maksuhaldur selgitanud, millisele alusele

tuginedes on maksuhaldur andnud AS Eesti Post poolt sõlmitud lepingutele teistsuguse

õigusliku hinnangu, kui seda on mõistnud tehingu sõlminud pooled, seetõttu tuleb asuda

seisukohale, et haldusakt on üksnes sellel põhjusel seadusevastane, kuna ei ole nõuetekohaselt

põhjendatud. Poolte vahel sõlmitud lepingutele teistsuguse õigusliku kvalifikatsiooni andmine

maksuhalduri poolt ei tulene seadusest ega ole kooskõlas maksuõiguse üldpõhimõtetega.

Majandusliku tõlgendamise põhimõttest lähtuvalt võib maksuhaldur maksumenetluse käigus

tõesti poolte vahel tehtud tehingutele anda teistsuguse hinnangu ning määrata tasumisele

kuuluv maksusumma, lähtudes tehingu majanduslikest tagajärgedest, kuid selline sekkumine

isikute omavahelistesse tehingutesse on piiratud. Ükski MKS säte ega tulumaksuseaduse

(edaspidi – TMS) säte ei anna maksuhaldurile õigust ümber hinnata isikutevahelisi

õigussuhteid.

Vastupidine

olukord

tähendaks

lepingu-

ning

ettevõtlusvabaduse

ebaproportsionaalset ning põhjendamatut riivet. Käesoleval juhul on maksuhaldur sekkunud

pooltevahelistesse suhetesse ning ei ole seejuures tähelepanu pööranud mitte tehingu

majandusliku sisu hindamisele, vaid on võtnud enesele õiguse muuta tehingute õiguslikku

kvalifikatsiooni, sedastades seejuures, et maksu määramisel on maksuhaldur lähtunud

asjaolust, et poolte poolt on: „lepingutele ekslikult antud vale õiguslik hinnang.” Seega on

maksuhaldur oma pädevuse piire ületades asunud pooltevahelisi õiguslikke suhteid hindama,

vaevumata seejuures uurimast tehingute majanduslikke põhjuseid ja tagajärgi. Selline

maksustamispraktika ei saa kuidagi olla kooskõlas haldus- ning maksumenetluse õiguslike

põhimõtetega.

Euroopa Kohus (suurkoda) on 21. veebruari 2006. aasta otsuses Halifax plc, Leeds Permanent

Development Services Ltd, County Wide Property Investments Ltd versus Commissioners of

Customs & Excise (Kohtuasi C-255/02) asunud seisukohale, et kuritarvituse tuvastamiseks on

esiteks nõutav, et kõnealuste tehingute tulemuseks on maksusoodustuse saamine, mille

andmine on vastuolus nende sätetega taotletava eesmärgiga. Teiseks peab objektiivsetest

asjaoludest järelduma, et kõnealuste tehingute peamine eesmärk on maksusoodustuse

saamine. Käesolevas asjas aga selliseid aspekte ei esine. AS Eesti Post on maksuhaldurile

mitmel korral selgitanud, et käsunduslepingute sõlmimine oli seotud AS Eesti Post senise

tegevuse ümberkorraldamisega, mille käigus AS Eesti Post läks seniselt jalgsikandelt

maapiirkondades üle motoriseeritud kandele. Muudatuse eesmärk oli senisest kvaliteetsema ja

operatiivsema postiteenuse osutamine ka maapiirkondades ning tegevuskulude efektiivsuse

suurendamine. Maksuhaldur ei ole sellekohaseid argumente arvestanud. Käesolevas asjas

kogutud tõendid ei kinnita mingilgi määral asjaolu, et ümberkorralduste ainus eesmärk oleks

olnud soodsama maksukäsitluse saamine. Revisjoniaktis puudub ka igasugune viide selle

kohta, et maksuhaldur oleks vastavasisulisi argumente üldse analüüsinud. Seega tuleb asuda

seisukohale, et maksuhaldur on jätnud analüüsimata, kas käesolevas asjas üldse esineb MKS-s

sätestatud tõlgendamisõiguse rakendamise eeldusi. AS Eesti Post on seega seisukohal, et

maksuhaldur on käesoleval juhul siiski kohustatud võtma arvesse tehingute majanduslikke

põhjendusi ja tagajärgi. AS Eesti Post ja FIEde vahel sõlmitud käsunduslepingute alusel

tehtud tehingute maksustamisel tuleb hinnata, kas motokandele üleminekul töökorralduse

muutmine selliselt, kus loobuti koosseisuliste töötajate rakendamisest ning otsustati vastav

teenus sisse osta, oli kantud üksnes eesmärgist saavutada soodsam maksukäsitlus või oli

sellisel tegevusel ka muu majanduslik eesmärk.

AS Eesti Post on universaalse postiteenuse osutaja, kelle tegevust reguleerib postiseadus

(edaspidi – PoS), samuti on ta oma tegevuses kohustatud järgima Ülemaailmse

Postikonventsiooni ning Euroopa Liidu direktiividega 97/67/EÜ ning 2002/39/EÜ sätestatud

nõudeid. Universaalne postiteenus on avalik teenus ehk sotsiaalse iseloomuga teenus, mille

eesmärk on kõigile postiteenuste kättesaadavuse tagamine võrdsetel tingimustel ning mille

osutamise kohustus on ülalviidatud normidest tulenevalt Eesti Vabariigil. Käesoleval hetkel

on Eesti Vabariik delegeerinud vastava kohustuse täitmise AS-le Eesti Post. Nii viidatud

direktiiv nr 97/96, mis reguleerib ühenduse postiteenuse siseturu arengu üldiseid aluseid ning

sätestab ühtsed nõuded universaalse postiteenusele, kui ka PoS ja selle alusel kehtestatud

rakendusaktid pööravad olulist tähelepanu postiteenuse osutamise kvaliteedile. Universaalse

postiteenuse olemusest tulenevalt on seega vastava teenuse osutajal kõrgendatud kohustus

tagada kehtestatud nõuetele vastava postiteenuse osutamine. Ülalviidatud kohustuste ning

kvaliteedinõuete täitmiseks postiteenuse osutamisel maapiirkondades on AS Eesti Post alates

1997. a järk-järgult jalgsikandelt, mida teostavad AS Eesti Post töötajad, üle läinud

motoriseeritud kandele (motokanne), eesmärgiga muuta postiteenuste osutamine senisest

efektiivsemaks ja kvaliteetsemaks. Seoses motoriseeritud kandele üleminekuga korraldas AS

Eesti Post ümber ka postiteenuse osutamise korralduse. See puudutas muuhulgas ka

üleminekut seni ainult AS Eesti Post töötajatel baseerunud postikande teenuse osutamiselt

vastava teenuse sisseostmisele. Motokandele üleminek tähendas olulist edasiminekut AS Eesti

Post poolt osutatava teenuse kvaliteedis, samas tähendas see AS-le Eesti Post vajadust

hankida motokande teostamiseks vajalikud tehnilised vahendid ning tagada nende korrasolek,

seega tõi kaasa ka olulisi kulutusi. Arvestades, et universaalse postiteenuse osutajana ei ole

AS-l Eesti Post, võrreldes teiste ettevõtjatega, võimalik vabalt kujundada osutatava teenuse

hinda, oli motokandele üleminekul oluline leida viis, kuidas saavutada olukord, kus tegevuse

ümberkorraldamisega kaasnevaid kulud oleksid võimalikud väikesed. Motokande teenuse

sisseostmine oli oluliselt soodsam, kuivõrd sellisel juhul oli teenuse osutamiseks vajalike

tehniliste vahendite (eeskätt sõidukid) olemasolu ja korrashoid teenuse osutaja kohustus,

kellele AS Eesti Post maksis teenuse osutamise eest tasu. Näiteks arvestades asjaolu, et 2005.

a jooksul osutas käsunduslepingu alusel AS-le Eesti post teenuseid kokku 344 FIEt ning 7

osaühingut, tähendanuks olukord, kus motokannet teostaks AS Eesti Post koosseisulised

töötajad, ligikaudu kolme ja poolesaja sõiduki hankimist, nende korrashoiu- ja kütusekulusid,

samuti vastavas mahus täiendavat tööjõukulu, kes vastavate sõidukite haldamisega tegeleks.

Esimesed käsunduslepingud postikande teenuse sisseostmiseks sõlmiti 1997. a ning edasistel

aastatel asendati senised jalgsikanded järk-järgult sisseostetava motokande teenusega.

Arvestades AS Eesti Post tegevuse ulatust ning eesmärgiga ühtlustada motokande teenusele

üleminekuga seotud küsimusi erinevates piirkondades, kehtestati 27. aprillil 2004 AS Eesti

Post juhatuse esimehe korraldusega nr 38 käsunduslepingu tüüpvorm ning ühtsed põhimõtted

maapiirkondades teostatava motokande hinnastamiseks ja aruandluseks /I kd tl 217-231/.

2005. a teostasid maapiirkondades motokannet peamiselt FIEd või ka äriühingud

(osaühingud), kellega AS Eesti Post oli sõlminud käsunduslepingud.

Revisjoniaktis viitas Põhja MTK Tartu Ülikooli töö- ja sotsiaalhooldusõiguse dotsendi Merle

Muda poolt 09.05.2006 antud eksperthinnangule, milles arvamuse andja jõuab seisukohale, et

temale arvamuse andmiseks esitatud tööettevõtulepingu ning käsunduslepingute puhul on

tegemist lepingutega, mis vastavad töölepingu tingimustele. AS Eesti Post juhtis

maksuhaldurile saadetud eriarvamuses tähelepanu, et nimetatud arvamust ei saa käsitleda

tõendina käesolevas asjas kuivõrd eksperdi kaasamisel ei ole maksuhaldur järginud MKS §

68 sätestatud menetlusnõudeid. AS Eesti Post viitas asjaolule, et M. Muda eksperthinnang on

antud 09.05.2006, kuid revisjonikorraldus AS Eesti Post kontrollimiseks anti Maksu- ja

Tolliameti poolt 25.09.2006 ning reaalselt alustati kontrolli läbiviimist 19.10.2006. Seega on

revisjoniaktis viidatud eksperthinnang antud enne revisjoni alustamist AS-s Eesti Post, mis

annab alust arvata, et arvamuse andjale ei ole tutvustatud käesoleva kaasuse erisusi, mis

võivad AS Eesti Post arvates oluliselt mõjutada hinnangu lõppjäreldust. Samuti ei olnud AS-l

Eesti Post võimalik tutvuda maksuhalduri poolt eksperdile esitatud informatsiooni ning

küsimustega. Menetlusnorme rikkudes saadud tõendi kasutamine ei ole lubatud. Sisuliselt on

eksperdilt palutud anda lepingutele õiguslik hinnang, kuid eksperti saab haldus- ja

maksumenetlusse kaasata siiski vaid konkreetsete faktiliste asjaolude kindlakstegemiseks,

mitte aga õigusliku hinnangu andmiseks. Maksuotsuses Põhja MTK nõustub põhimõtteliselt

AS Eesti Post poolt esitatud viidetega sellele, et M. Muda poolt antud hinnangut ei ole

võimalik antud maksuasjas tõendina kasutada kuid sedastab, et antud arvamuse kasutamine

maksumenetluses on siiski põhjendatud kui õigusteadlase asjakohane seisukohavõtt. Antud

juhul on maksuhaldur menetluslike formaalsustega püüdnud põhistada lubamatu tõendi

kasutamist maksumenetluses ning maksuotsuses presenteerinud M. Muda hinnangut edaspidi

kui

maksuhalduri

enda

seisukohta,

kopeerides

M. Muda

arvamuse

sõna-sõnalt

maksuotsusesse, kuid viidates sellele kui maksuhalduri poolt läbi viidud analüüsile. Selline

maksuhalduri käitumine on lubamatu ning vastuolus hea halduse põhimõtetega. Lisaks

puudub info, millistele lepingutele analüüs tugineb. Kaebuse esitajal on põhjust arvata, et

maksuotsuses viidatud analüüs ei tugine kas täielikult või osaliselt lepingutel, mida kasutas

AS Eesti Post kontrollitud maksustamisperioodidel vastavalt AS Eesti Post juhatuse esimehe

27.04.2004 käskkirjale nr 38. Kui võrrelda eelpoolviidatud käskkirjaga kehtestatud

tüüplepingu vormi ning analüüsis viidatud käsunduslepingu punkte, siis mitmel juhul on

analüüsis viidatud lepingu punktid ja tüüplepingu punktid erinevad. AS Eesti Post ei nõustu

analüüsi järeldustega ning leiab, et AS Eesti Post ja ettevõtjate vahel sõlmitud

käsunduslepingud vastavad käsunduslepingule sätestatud nõuetele nii vormiliselt kui

sisuliselt. Poolte tahe lepingu sõlmimisel oli ja on suunatud võlaõigusliku teenuse osutamise

lepingu sõlmimisele ning käsundusleping ei ole sõlmitud eesmärgiga varjata väidetavat

pooltevahelist tegelikku töösuhet. Analüüsis asutakse seisukohale, et töö tegija sõltuvuse määr

tööd andvast isikust on peamiseks kriteeriumiks, eristamaks, kas tegemist on käsundi või

töösuhtega. Samas nenditakse arvamuses, et näiteks tasu maksmise tingimused

analüüsitavates lepingutes võivad vastata nii töölepingu kui käsunduslepingu tingimustele

(arvamuse p 2.4, lk 26 maksuotsuses), samuti et käsunduslepingus sisaldub hulgaliselt

töölepingule mitteomaseid lepingutingimusi (arvamuse p 2.6, lk 27). AS Eesti Post leiab, et

nimetatud tingimused on käesolevas asjas olulise tähendusega lepingute olemuse

analüüsimisel. Analüüsis on viidatud asjaolule, et lepingutes on antud käsundisaajale

konkreetsed juhised teenuse osutamiseks, mis maksuhalduri arvates viitab töösuhtele. AS

Eesti Post rõhutab, et, lepinguga käsundisaajale antud juhiste andmise täpsust saab siiski

määratleda konkreetse teenuse kontekstis, mille osutamises pooled on kokku leppinud.

Käesoleval juhul on tegemist universaalse postiteenusega, mille osas on seadusandja

kehtestanud erilised nõuded, mille tõttu peab Eesti Post ka teenuse ostmisel FIEdelt andma

juhiseid teenuse osutamise protsessi osas, eesmärgiga tagada PoS-st tulenevate universaalse

postiteenuse osutaja kohustuste ning seadusjärgsete postiteenuste osutamise erinõuete,

eelkõige kvaliteedinõuete täitmine. Ka PoS (§ 23) ise näeb ette võimaluse delegeerida

postiteenuse osutamine lepingu alusel teisele isikule, seejuures aga märgib seadusandja, et ka

sellisel juhul peab olema tagatud PoS-s, selle alusel kehtestatud õigusaktides, postiteenuse

osutamise lepingus ning tegevusloas sätestatud nõuete täitmine. Sideamet on AS-le Eesti Post

tegevusloa väljastamisel kinnitanud ka AS Eesti Post universaalse postiteenuse

tüüptingimused,

mis

kehtestavad

postiteenuse

osutamise

kvaliteetstandardid,

mille

kehtestamisel on lähtutud direktiivides 97/67/EÜ ning 2002/39/EÜ ning PoS § 37 sätestatud

kvaliteedinõuetest (s.h teenuste osutamise tähtaegadest). Sideamet kontrollib nendest nõuetest

kinni pidamist regulaarselt. Postiteenuse osutamisel ei ole seega mõeldav, et teenuse osutaja

valiks ise, millisel ajal või milliseid postkaste käsundisaaja tühjendab või kas

kohaletoimetamata postisaadetised antakse päeva lõpuks AS-le Eesti Post tagasi või mitte.

Kui käsundisaaja osutaks teenust oma äranägemise järgi, tekiks olukord, kus poleks täidetud

seadusest tulenevad nõuded ning nii kirjad kui ka muud perioodilised väljaanded jõuaksid

saajateni suvalisel ajal, mitte ajal, mis on sätestatud postiseaduses ka kvaliteetstandardis.

Seega, tulenevalt postiteenuse iseloomust, mille osutamise tingimused ja kord on tavapärasest

enam reguleeritud, ei ole võimalik sõlmidagi teenuse osutamiseks kokkulepet selliselt, et

teenuse osutajaga ei lepitaks kokku konkreetsed tingimused ning –ajad, mil viisil peab teenus

osutatud saama. Viidates VÕS § 621 lg-le 1 märgib kaebaja, et antud juhul ei tugine FIEde

käsundi täitmine spetsiifilistele eriteadmistele või oskustele. FIE-d ei allu Eesti Posti

juhtimisele ja kontrollile, vaid järgivad viimase juhiseid vastavalt VÕS §-s 621 sätestatule.

AS Eesti Post on seisukohal, et töösuhte eristamisel teenuste osutamisest tuleb lisaks teenuse

(töö) osutamise viisi määratlemisel analüüsida ka järgnevaid asjaolusid: kes vastutab töö

tegemiseks (teenuse osutamiseks) vajalike töövahendite olemasolu eest; kes kannab

töövahendite soetamise, korrashoiu ning ekspluateerimisega seotud kulud; kellel lasub

teenuse osutamisega seotud riisiko; kellele kuulub teenuse osutamisest saadud tulu; kas

teenuse osutamisel laienevad käsundisaajale TLS-st tulenevad tagatised kas teenust osutav

isik allub tööd andva isiku juures kehtivale töösisekorrale.

Eeltoodud asjaolusid analüüsides tuleb nentida, et kõnesoleval juhul on kõik eelnimetatud

punktides kirjeldatud kohustused ning kogu vastutus käsundisaaja (FIE) kanda, nii nagu ka

saadav tulu on FIE ettevõtlustulu, millest tal on õigus teha mahaarvamisi ettevõtlusega seotud

kulutuste osas.

Kõnesoleval juhul: käsundisaaja vastutab töö tegemiseks vajalike vahendite (sõidukid, kütus,

tööriietus jms) olemasolu eest. Seejuures võib AS Eesti Post küll eraldada käsundisaajale

tema logo kandva tööriietuse, kuid selle maksumus tuleb käsundisaajal AS-le Eesti Post

hüvitada (käsunduslepingu tüüpvormi p 3.1, 3.2, 3.3);

kõik töövahendite soetamise, korrashoiu ning ekspluatatsiooniga seotud kulud kannab

käsundisaaja. Näitena võib siin nimetada sõiduki soetamisega seotud maksed, kütusekulu,

sõiduki remondi kulu, tööriiete puhastamisega seotud kulud jne.;

teenuse korrektse osutamise eest vastutab FIE. Nii peab FIE tagama, et näiteks sõiduki rikke

korral saab ta kasutada varusõidukit (tüüplepingu p 3.2), kasutama asendajat, et haiguse korral

oleks teenus siiski osutatud vms. AS-l Eesti Post ei ole kohustust hankida varusõidukit või

otsida isiku haigestumise korral asendaja – kõik see on esmaselt käsundisaaja kohustus ning

alles siis kui käsundisaaja seda kohustust ei täida, rakendab AS Eesti Post asendustäitmist.

Seejuures võib AS Eesti Post käsundisaajalt nõuda leppetrahvi lepingus sätestatud kohustuste

täitmata jätmise eest (tüüplepingu p 6.4);

kogu teenuse osutamisest saadud tulu on käsundisaaja tulu. Seejuures ei olene AS Eesti Post

poolt makstava tasu suurus sellest, kas käsundisaaja kasutab teenuse osutamiseks uut

sõiduautot ning tasub saadud summast liisingmakseid, kui suur on sõiduki kütusekulu, samuti

kui suuri kulutusi teeb käsundisaaja muudele töövahenditele. Seega on käsundisaajal võimalik

ise oma majandustegevuse käigus saadud tulu kasutamise üle otsustada;

käsundisaajale ei laiene tööseadustest tulenevad tagatised: õigus puhkusele ja puhkusetasule,

lepingu lõpetamise korral õigus hüvitistele (näiteks koondamistasud) ning muud tagatised -

näiteks õigus tervisekontrollile tööandja kulul;

FIEd ei allu AS Eesti Posti töösisekorrale ega kohustu täitma Eesti Postis kehtestatud sisemisi

juhendeid ja kordi. Seega on käsundisaajate tegevuse iseseisvuse määr teenuste osutamisel on

oluliselt suurem, kui töölepingu alusel töötavatel töötajatel. FIEd võivad ja paljud neist

osutavadki teenuseid ka teistele isikutele peale Eesti Posti, sh samaaegselt Eesti Postile

teenuse osutamisega. Seega on ettevõtjad vabad otsustamaks, milliseid teenuseid osutada,

samuti kas võtta endale töötajaid vms.

Maksuhaldur rõhutab Riigikohtu lahenditele tsiviilasjades tuginedes, et sellistes olukordades

tuleb vaidluse korral eeldada, et poolte vahel on sõlmitud tööleping, kui lepingu olemusest ei

ole ilmne vastupidine. Samas ei arvesta maksuhaldur asjaoluga, et käesolevas asjas ei ole

tegemist mitte tööandja ning töövõtja vahelise vaidlusega, vaid (haldus)maksumenetlusega,

mille läbiviimisel tuleb arvestada vastava menetluse erisustega. Maksuõigus kui avalik õigus

ei võimalda seaduse tõlgendamist maksumaksja kahjuks, seega on maksuhaldur

maksumenetluse läbi viimisel kohustatud ise hindama kõiki antud asjas tähendust omavaid

asjaolusid

ning

viidatud

Riigikohtu

lahendites

toodud

käsitluste

ülekandmine

maksumenetlusse

ei

ole

lubatud.

Eesti

maksuõiguses

on

keelatud

analoogia

maksukohustuslase kahjuks. Analoogia keeld tuleneb põhiseaduse § 113 ja MKS § 4 lõikest

2. Seega ei tohi maksuhaldur laiendada maksuseaduses loetletud asjaolusid ega lisada uusi.

Sellest tulenevalt leiab AS Eesti Post, et maksuhaldur on alusetult tuginenud käesolevas asjas

eeldusele, et vaidluse korral tuleb lepinguid tõlgendada töölepingutena.

Revisjoni läbi viimisel on maksuhaldur küsitlenud kokku 230 FIEt, selgitamaks füüsilistest

isikust ettevõtjate vaheliste lepingute ja tehingute sisu. Vastupidiselt maksuhaldurile leiab AS

Eesti Post, et FIEde ütlustest selgunud asjaolud kinnitavad AS Eesti Post seisukohta, et

käesolevas asjas ei ole tegemist töösuhtega, vaid olukorraga, kus FIEd osutavad AS-le Eesti

Post teenust iseseisva majandustegevuse käigus. AS Eesti Post teavitas kõiki isikuid juba enne

käsunduslepingute sõlmimist asjaolust, et lepingu sõlmimisel tegutseb isik iseseisva

ettevõtjana ning ei ole AS Eesti Post töötaja. Nimetatud asjaolu möönab ka maksuhaldur. Ka

neist ütlustest nähtub selgesti, et füüsilised isikud teevad väga selget vahet töösuhtel ning

FIEna teenuse osutamisel. Asjaolu, et füüsilised isikud ei ole kujunenud olukorraga rahul, ei

saa olla põhjuseks AS-le Eesti Post täiendava maksusumma määramisele. Need isikud, kes

enne käsunduslepingute sõlmimist töötasid AS Eesti Post koosseisuliste töötajatena koondati

seoses senise tegevuse ning töö ümberkorraldamisega ning AS Eesti Post maksis isikutele ka

koondamistasu TLS-s ettenähtud korras. Suur osa ka aastal 2005 teenust osutanud FIEdest ei

olnud varasemalt AS Eesti Post töötajad ning nendega ei ole kunagi olnud sõlmitud

töölepingut. Nendele asjaoludele ei ole maksuhaldur tähelepanu pööranud. Küsitletud FIEdest

vähemalt 63 isikut tegutsesid juba varem FIEna või tegutsevad FIEna mõnel muul tegevusalal

paralleelselt AS-le Eesti Post teenuse osutamisena. Mitmed isikud (näiteks Asta Põllu, Janno

Rohtla, Juta Ehte) oli 2005. a lisaks FIEna tegutsemisele töölepingu alusel tööl teise juriidilise

isiku juures. Mõni küsitletutest tegutses FIEna küllalt pikka aega (kohati ka juba alates 1997.

a). See näitab, et tegemist on iseseisvalt tegutsevate ettevõtjatega, kelle tegevus hõlmab lisaks

AS-le Eesti Post teenuste osutamist, ka muid tegevusvaldkondi. Hoolimata sellest on

maksuhaldur leidnud, et FIE ei tegutse iseseisva ettevõtjana. Täiesti arusaamatu on

maksuotsuse lk 8 toodud maksuhalduri vastuväide, et käesolevas asjas ei ole oluline, kas FIEd

tegutsesid ettevõtjatena ka muudel tegevusaladel või töötasid töölepingu alusel mujal. See

osundab üheselt, et maksuhaldur ei soovigi asja menetlemisel analüüsida kõiki tähendust

omavaid asjaolusid, mis ei ole kooskõlas maksumenetluses kehtiva uurimispõhimõttega.

Maksuhaldur viitab, et käsunduslepingute alusel makstava tasu suurust on AS-l Eesti Post kui

teenuse saajal õigus omapoolse otsusega muuta. Ka see viitab veelkord asjaolule, et tegemist

ei ole töösuhtega. Töölepingute puhul on töötasu muutmise võimalus vaid poolte kokkuleppel.

Tasu maksmise aluseks on FIEde poolt iga päeva lõpus täidetav aruandluse leht, mille järgi

(läbitud kilomeetrite arv, postipakkide ja kirjade vastu võtmine ja kohale toimetamine, jagatud

reklaamide ja kataloogide arv jne) kujuneb teenuse eest makstav tasu. Seega oleneb iga

ettevõtja poolt saadav tasu, sellest kui palju ja millist teenust ettevõtja AS-le Eesti Post esitab,

tegemist ei ole kindlaksmääratud töötasuga. Maksuhaldur on maksuotsuses asunud

seisukohale (maksuotsuse lk 8 kaks viimast lõiku), et FIEdele makstava tasu suurus on siiski

väga täpselt kindlaks määratud ning tasu ei sõltu isikute ettevõtlusvaimust ega initsiatiivist.

FIEdel ei ole võimalik endale ise kliente otsida, kellele ajakirjandust laiali kanda või pensione

välja maksta, valida postitrakti ega määrata selle pikkust. AS Eesti Post viitab siin veelkord

konkreetse teenuse iseloomule – motoriseeritud postikande teenuse osutaja ei ole müügiagent

– tema ülesanne on toimetada ajakirjandus kätte isikutele, kes selle eelnevalt on tellinud –

seega ei saagi sellist teenust osutav FIE kõrvale kalduda tellimuse esitanud isikute

nimekirjast. AS Eesti Post ei mõista ka, kuidas saaks FIE ise valida pensioni saavate isikute

ringi.

Iga ettevõtja on kohustatud ise muretsema tööks vajalikud töövahendid ning hoidma need

omal kulul ka korras. AS Eesti Post ei ole hüvitanud ettevõtjatele nende töövahendite

korrashoidmisega seotud kulusid. Maksuhaldur viitab maksuotsuses, et FIEd võisid kanda ja

ka kandsid AS Eesti Posti logoga tööriietust. Samas selgus maksuhalduri arvates FIEdelt

võetud selgitustest, et kõik FIEd ei ole pidanud tööriideid kinni maksma. AS Eesti Post viitab,

et vormiriietuse kandmist reguleeris käsunduslepingu tüüplepingu p 3.3 ja 3.4. Nimetatud

punktide kohaselt võis FIE valida, kas ta kannab Eesti Posti logoga rinnasilti või logoga

varustatud tööriideid. Selline nõue on mõistetav, arvestades asjaolu, et motoriseeritud kande

teostajad sisenevad ka asutuste ametiruumidesse või eraisikute kinnistutele – seega on vajalik,

et vastava teenuse osutaja oleks kinnistu valdajatele identifitseeritav, kas rinnasildi või

vormiriietuse abil. FIEde Valdek Eesmäe, Silvi Veiser, Ants Saar, Eldur Kõrre ja Jaan Salujõe

kellele maksuhaldur maksuotsuses (lk 5 ) viitab, selgitused üsna umbmäärased, lisaks ei nähtu

selgitustest, kas tööriided antud neile isikutele kontrollitaval perioodil või varasemalt.

Lepingu lisas 6 fikseeriti riiete üleandmine-vastuvõtmine ja nõutud summade tasumise

graafik. Tegemist oli kõigi FIEdele rakendatava üldise tingimusega. AS Eesti Post on

seisukohal, et antud seletuste alusel ei saa teha üldistavat järeldust Arvestades, et isikuid oli

palju, võis tõesti juhtuda, et mõnel juhul FIElt riiete eest tasumisele kuuluvat summat sisse ei

nõutud kuid see oli pigem erandjuhus (maksuhaldur viitab 250 küsitletud FIE puhul 5-le

isikule!) ja võis eelkõige olla tingitud mõne AS Eesti Post töötaja puudulikust tööülesannete

täitmisest. Mitme FIE seletustest tuleneb hoopis vastupidine info.

Maksuotsuse lk 6 viitab maksuhaldur, et FIEde selgituste alusel annab AS Eesti Post

sõidukitele kütuse ostmiseks sooduskaardid (Virve Holter, Aili Väise, Vanda Järv), ning

osaliselt on tasutud ka FIEde autoremondi arveid. Antud asjaolu kinnitab maksuhalduri

arvates, et tegemist ei ole käsunduslepingule kohase töösuhtega. AS Eesti Post sellise

seisukohaga ei nõustu. Taas kord on maksuhaldur üksikutele juhtumitele viidates teinud

üldistavaid järeldusi, mis ei ole kooskõlas hea halduse põhimõttega. AS Eesti Post kinnitab, et

üldise korra kohaselt kandsid FIEd kõik kulutused ise ning konkreetsetel juhtudel võis tegu

olla Saarema postkontori juhataja või muu töötaja poolt erandist kõrvalekaldumisega, mille

põhjuseid maksuhaldur pole vaevunud välja selgitama. Mis puutub kütuse sooduskaartidesse,

siis tegemist oli tanklakettide poolt suurematele jaeostjatele väljastatud kliendikaardi tüüpi

kaardiga, mille alusel sai kütust odavamalt osta, kuid kõik FIEd tasusid kütuse eest ise.

Vastutus teenuse korrektse osutamise eest lasub täielikult FIEl, kes peab tagama, et näiteks

sõiduki rikke korral saab ta kasutada varusõidukit; kasutama asendajat, et haiguse korral oleks

teenus siiski osutatud vms. AS-l Eesti Post ei ole kohustust hankida varusõidukit või otsida

isiku haigestumise korral asendaja. Juhul kui FIE-l ei ole mingil põhjusel võimalik ise teenust

osutada, on ettevõtja ise kohustatud leidma endale asendaja, kellele maksab ta ka tasu kui

tööandja. Töösuhte korral oleks sellisel juhul töö ümberkorraldamine tööandja ülesanne.

Mitmel juhul osutab FIE teenust koos oma pereliikmetega, töösuhte puhul aga ei ole võimalik,

et mõnel päeval saabub tööle töötaja asemel hoopis tema abikaasa või elukaaslane.

Maksuhaldur leiab maksuotsuse lk 6, et mitte kõik FIEd ei pea tagama enda asendaja

olemasolu. Näiteks on AS Eesti Post teatud FIEde puhul võtnud asendaja leidmise kohustuse

enda peale, tehes seda näiteks graafiku alusel töötavate FIEde puhul (Mati Kollo, Heino

Jaakson, Kuido Lend). Seda kinnitavad nii FIEd ise kui ka AS Eesti Post graafikute

koostamisega ja asendajate määramisega tegelevad töötajad (Ants Vall ja Eva Kalu).

Nimetatud seletustest tuleneb, et mõnes piirkonnas on FIEd jaotanud oma tegevuse selliselt, et

neil oleks võimalik mõnel päeval ka teenust mitte osutada, sellest aga ei saa teha järeldust

nagu oleks AS Eesti Post garanteerinud FIEdele asendaja. AS-le Eesti Post teenust osutavad

FIEd peavad oma raamatupidamist iseseisvalt või ostavad vastavasisulist teenust sisse mujalt.

AS Eesti Post ei sekku FIE-de tegevusse ning ei korralda ettevõtjate raamatupidamist.

Seejuures on maksuhaldur mitme FIE raamatupidamis- ja maksuarvestust eelnevalt

kontrollinud nagu nähtub isikute seletustest. Maksuhalduri väitel (maksuotsuse lk 9 viimane

lõik) ei kehti see aga kõigi FIEde kohta. AS Eesti Post on seisukohal, et nimetatud seletustest

võib järeldada, et AS Eesti Post töötajad mõnel erandjuhul üksnes abistasid FIEsid, kuid ei

korraldanud nende raamatupidamist nende eest. Ilmselt oli tegu isikute omavaheliste

kokkulepetega, aga mitte AS Eesti Post reeglipärase tegevusega.

Maksuhaldur leiab maksuotsuse lk 10, et AS Eesti Post on võimaldanud mitmele töötajale

tasuta koolitusi ning tasunud ka avansilisi makseid. Maksuhaldur viitab ka FIEde seletustele,

millest maksuhalduri arvates võib vastavat infot välja lugeda. AS Eesti Post selgitab siinkohal

järgmist. Seletustest on näha, et eelkõige on räägitud toiduhügieeni koolitustest, märgitud on

ka „Hea tuju koolitust”. Samuti on toiduhügieeni koolituse puhul väljastatud ka tunnistusi.

Toiduhügieeni koolituse läbimise kohustus tuleneb eelkõige toiduseadusest, kuna seaduse

mõttes on AS Eesti Post käitleja (postkontorites müüakse ka šokolaade jne). Kindlasti mitte

pole olnud koolitusel osalenute sihtgrupp FIEd, vaid ka töölepingu alusel töötavad inimesed.

Seega, kui koolitusel jäi üle vabu kohti, pakutigi ka koolituse võimalust FIEle. Oluline on

siinkohal ka see, et nimetatud koolituste puhul pole tegemist väljast sisse ostetud koolitustega,

koolitajaks on olnud AS Eesti Post töötaja (kes omakorda on eelnevalt käinud end

koolitamas). FIEdele on toimunud infopäevad, kus on selgitatud nende tegevusega seonduvat.

Võib ka eeldada, et seletusi andnud isikud pole vahet teinud infopäevadel ja koolitustel. Eraldi

postiljonide koolitust pole toimunud.

FIEdele ei maksta ei avanssi ega ka preemiaid. Kaheti tõlgendamine võis tekkida seoses

sellega, et arvete maksmine toimus alati peale arvete esitamist järgmise kuu alguses (10-ks

kuupäevaks), FIEdel olid probleemid bensiini eest tasumisel kuu keskel ning ka autode

remondiga seotud kulude tasumisel. Selleks et tagada tõrgeteta postiveo töö, tuli AS Eesti

Post FIEdele vastu ning avalduse alusel, pearaamatupidaja loal, tehti ettemakseid FIEdele kuu

jooksul. Sellised ettemaksud on alati välja makstud vastavalt arvestatud summale tegelikult

teostatud tööde eest. AS Eesti Post on seisukohal, et kõiki ülaltoodud asjaolusid oli

maksuhalduri maksumenetluse käigus võimalik kontrollida, samuti uurida, kas AS Eesti Post

raamatupidamisdokumentidest nähtuvad kulutused koolituste läbi viimise kohta. Seda ei ole

maksuhaldur aga teinud.

Mis puudutab tehtud erisoodustusi, siis AS Eesti Post on seisukohal, et üksnes asjaolu, et AS

Eesti Post on teinud mõnele FIEle ka erisoodustusi TMS tähenduses, ei viita töösuhtele AS

Eesti Post ja teenuse osutaja vahel. Arvestades poolte pikaajalist ärisuhet, on mõistetav, et AS

Eesti Post korraldab pikaajalistele lepingupartneritele tasuta üritusi (Postipäev) või saadab

tähtpäevade (näiteks jõulud) puhul kingitusi ja meeneid. Selline käitumine on tavapärane

kõigis valdkonnas tegutsevate ettevõtjate puhul.

Ülatoodud asjaolud kinnitavad seega veelkord, et FIEd tegutsevad teenuse osutamisel

iseseisvalt, kannavad kogu tegevusega seotud riske ning saavad kogu tegevusest saadava tulu.

Iga FIE on täielikult iseseisev otsustamaks, kui palju ta investeerib tööks vajalikesse

töövahenditesse ning kas ta osutab teenust füüsilisest isikust ettevõtjana üksi või kaasab

teenuse osutamisse abilisi. Maksuhaldur on maksumenetluse käigus kogutud tõendeid

tendentslikult hinnanud, püüdnud teha üldistavaid järeldusi üksikute FIEde ütluste põhjal,

jättes

samas

uurimispõhimõtet

rikkudes

kontrollimata,

kas

AS

Eesti

Post

raamatupidamisdokumendid vastavaid asjaolusid kinnitavad. Vaatamata asjaolule, et AS Eesti

Post maksurevisjoni viis Põhja MTK läbi täpselt aasta aega, ei ole maksuhaldur vaevunud

tegema muud, kui küsitlema FIEsid, jättes nende küsitluste tulemused sisuliselt analüüsimata

ning ütlustes sisalduvad vastuolud kõrvaldamata. Maksuhaldur on maksuotsuse järeldused

rajanud üksikutele, kontekstist välja rebitud ning umbmäärastele ütlustele, milline käitumine

ei vasta hea halduse põhimõttele ning on vastuolus maksuõiguses kehtiva uurimisprintsiibile.

Maksuhalduri poolt maksusumma määramisel kasutatud metoodika on ebaõige: maksuhaldur

ei ole maksusumma määramisel arvestanud, et füüsilise isiku maksuvaba tulu 2005. a oli

20 400 krooni kalendriaastas. Seega, isegi juhul, AS Eesti Post poolt tehtud väljamakseid

käsitleda töötajatele tehtud töötasu maksmisena, millelt tööandjal on kohustus kinni pidada

tulumaksu, tuleb arvestada, et aastas on füüsilise isiku maksuvaba tulu 20 400 krooni, millelt

tööandja tasumisele kuuluvat maksu kinni pidama ei pea. Nimetatud asjaolu aga tähendab, et

maksuhaldur on AS-lt Eesti Post nõudnud tulumaksu tasumist ligi 1,2 miljonit krooni

suurema summa võrra. Maksuotsuse lk 11 asub maksuhaldur seisukohale, et eeltoodud AS

Eesti Post väide ei ole põhjendatud, kuivõrd tegemist on füüsiliste isikute maksuvaba tulu,

mitte AS Eesti Post maksuvaba tuluga. Samas on maksuhaldur arvesse võtnud siiski füüsiliste

isikute maksuvaba tulu nende isikute puhul, kes on samaaegselt nii AS Eesti Post töötajad kui

osutavad teenust käsunduslepingu alusel. Ülejäänud isikute suhtes ei ole maksuhaldur pidanud

vajalikuks maksuvaba tulu arvestamist, märkides, et „füüsilised isikud on oma maksuvaba

tulu miinimumi kas teise tööandja juures või teist liiki tulude (näiteks elatis) maksustamisel

juba ära kasutanud.” AS Eesti Post maksuhalduri sellise käsitlusega ei nõustu. Põhjendatud ei

ole füüsiliste isikute maksuvaba tulu arvestamata jätmine nende isikute puhul, kes ei ole

samal ajal AS Eesti Post töötajad. Käesoleval juhul on maksukohustust vähendavaks

asjaoluks (MKS § 11) isiku maksuvaba tulu kalendriaastas, seda olenemata sellest, kas ja

millise tööandja juures isik samal ajal töötas. Seega pidanuks maksuhaldur maksusumma

arvutamisel arvesse võtma ka füüsiliste isikute maksuvaba tulu 2005. a. Kaebuse esitaja ei

nõustu maksuhalduriga ka selles, et kuivõrd tegemist on füüsiliste isikute maksuvaba tuluga,

mitte AS Eesti Post maksuvaba tuluga, ei ole maksuvaba tulu arvestamine põhjendatud.

Arvestades asjaolu, et maksuhaldur nõuab käesolevas vaidluses füüsiliste isikute poolt

tasumisele kuuluva tulumaksu tasumist AS-lt Eesti Post, tuleb sellisel juhul arvesse võtta ka

kõiki maksuvähendusi, mida on õigus teha füüsilistel isikutel. Maksuhalduri väide nagu oleks

füüsilised isikud oma maksuvaba tulu juba „ära kasutanud” ei ole tõendatud. MKS § 11

sätestatud kohustuse rakendamiseks tuleb sellised asjaolud sama paragrahvi lõike 2 kohaselt

maksuhalduril ise välja selgitada. Selleks tuleb maksuhalduril ise koguda tõendeid, mitte

piirduda üksnes menetlusosalise poolt esitatud tõenditega.

Maksuhaldur on nõude esitanud valele isikule, kuivõrd tegemist on füüsilise isiku

tulumaksukohustusega, mille suhtes AS-l Eesti Post on üksnes kinnipidamiskohustus.

Maksuhaldur märkis maksuotsuse lk 11, et kuivõrd kinnipidamiskohustus on avalik-õiguslik

kohustus, ei saa kinnipidamiskohustuslane kõnealusest kohustusest vabaneda üksnes

tegevusetusega. Lisaks leiab maksuhaldur, et kuivõrd kinnipeetava maksu suhtes eksisteerib

kaks kohustatud subjekti, vastutavad mõlemad subjektid maksuhalduri ees solidaarselt.

Kaebuse esitaja ei nõustu maksuhalduri sellise käsitlusega. Tulumaksukohustuse täitmine

toimub reeglina kinnipidamise teel (§ 40 ja § 41) selliselt, et väljamakse tegija peab

tasumisele kuuluva tulumaksu väljamakse tegemisel kinni ning kannab kinni peetud

tulumaksu üle maksuhalduri pangakontole. Juhul, kui väljamakse tegija ei ole mingil põhjusel

füüsilisele isikule väljamakstavalt tasult tulumaksu kinni pidanud ning füüsiline isik on seega

saanud väljamakse brutosummas, lasub füüsilisel isikul kohustus saadud väljamakse (kui see

on maksustatav tulu) maksustamisperioodi lõpul ise deklareerida ning saadud tulult tulumaksu

tasuda (§ 44 ja § 46). Seda olenemata sellest, kas väljamakse tegija poolt tulumaksu kinni

pidamata jätmine on käsitatav kinnipidamiskohustuse rikkumisena või mitte. Käesoleval juhul

oli 2005. a maksustamisperioodi tulumaksu deklareerimise tähtaeg saabunud 2006. a 31.

märtsil ning nimetatud ajaks pidanuks füüsilised isikud saadud tulu deklareerima. Seega isegi

juhul kui nõustuda maksuhalduri seisukohtadega pooltevaheliste suhete osas, tuleks

käesoleval juhul maksunõue esitada füüsilistele isikutele, kes on jätnud tulumaksu

deklareerimata ja tasumata. Kinnipidamiskohustuse täitmata jätmise korral on maksuhalduril

õigus rakendada seaduses ettenähtud sanktsioone kinnipidamiskohustuslase suhtes, samas ei

tohi maksu määramine ise kanda karistavat iseloomu. Tulumaksunõude esitamine AS-le Eesti

Post on põhjendamatu ning vastuolus TMS sätetega.

Otsuse tegemisel rikkus maksuhaldur oluliselt menetlusnõudeid. Vastavalt haldusmenetluse

seadusele võib haldusmenetluses piirata isiku põhiõigusi ja – vabadusi ning tema muid

subjektiivseid õigusi ainult seaduse alusel. Haldusorgan oma ülesandeid teostama kooskõlas

oma volituse piiride, kaalutlusõiguse eesmärgi ning õiguse üldpõhimõtetega, muuhulgas

proportsionaalsuse, võrdse kohtlemise ning uurimispõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid

ning kaaludes põhjendatud huve. Maksuhaldur ei ole maksuotsuse tegemisel eeltoodud

põhimõtetest kinni pidanud. Majandusliku tõlgendamise põhimõtte kohaldamise puhul on

seadusandja juba eelduslikult vähendanud maksumaksja tõendamismäära ja on pannud

suurema tõendamiskoormise maksuhaldurile. Makshaldur peab olema tuvastanud tõendite

alusel: 1) et tehingu tegelik majanduslik sisu erineb maksumaksja poolt näidatust, 2) milline

oli tehingu tegelik majanduslik sisu, 3) on aset leidnud maksudest kõrvalehoidumine, 4)

tehing on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, 5) millise seaduse sätte alusel

maksustatakse tehingut, mis vastab tehingu tegelikule majanduslikule sisule. Käesolevas asjas

on aga ei ole maksuhaldur maksumenetluse läbi viimisel ülatoodud asjaoludele tähelepanu

pööranud. Lisaks on maksuhaldur menetluse käigus kogutud tõendeid tendentslikult

analüüsinud, rikkudes sellega kogutud tõendite kogumis hindamise reegleid, samuti ei ole

maksuhaldur uurimiskohustust rikkudes kõrvaldanud tõendites sisalduvaid vastuolusid, on

jätnud arvestamata maksukohustust vähendavad asjaolud ning on kasutanud menetlusnorme

rikkudes kohutud tõendeid.

Käesolevas maksuasjas on maksuhaldur sekkunud AS Eesti Post ettevõtlusvabadusse,

kirjutades kaebuse esitajale ette viisi, kuidas peab AS Eesti Post korraldama oma tegevust

motoriseeritud postikandeteenuse osutamisel, seejuures vaevumata isegi põhjendama, millisel

õiguslikul ning faktilisel alusel maksuhaldur leiab, et AS Eesti Post ja teenust osutavate FIEde

vahel sõlmitud käsunduslepingud on tegelikult käsitletavad töölepingutena. Kui lähtuda

maksuhalduri käsitlusest, mille kohaselt maksuhalduril on igal juhul õigus sekkuda

pooltevahelistesse tsiviilõiguslikesse suhetesse ning, arvestamata seejuures poolte selgelt

väljendatud tahet lepingu sõlmimisel, hinnata ümber poolte poolt sõlmitud lepingute

tsiviilõigusliku kvalifikatsiooni, tähendab see seda, et Eestis puudub vaba ettevõtlusvabadus

ning maksuhaldur määrab kindlaks isikutevahelised õiguslikud suhted. Juhul kui isikud on

maksuhalduri

arvates

andnud

omavahelisele

lepingule

ebaõige

tsiviilõigusliku

kvalifikatsiooni, karistatakse neid maksustamisega. Seega omandab maksustamine

karistusliku iseloomu, mis ei ole kooskõlas õigusriigi põhimõtetega.

Kuna MKS annab maksuhaldurile suure tõlgendamisvõimaluse, peab maksuhaldur nimetatud

õiguse rakendamisel eriti hindama kas tõlgendamisvõimaluse rakendamine on sobiv, vajalik

ja proportsionaalne. Tõlgendamisõiguse rakendamise eesmärgiks on takistada maksudest

kõrvalehoidumist. On küsitav, kas AS Eesti Post ning füüsiliste isikute vahel sõlmitud

lepingute

õigusliku

kvalifikatsiooni

muutmine

võimaldab

takistada

maksudest

kõrvalehoidumist, pigem on siin tegemist avaliku võimu tarbetu sekkumisega. Arvestades

asjaolu, et mitmed FIEd on ettevõtjana tegutsenud juba aastaid, samuti, et paljud neist

tegutsevad mitmel tegevusalal, toob käesolevas asjas maksunõude esitamine kaasa muudatuse

lisaks AS-le Eesti Post ka kõigile FIE maksukohustuse osas. Maksuotsuses ei ole vähimalgi

määral põhjendanud, miks peab maksuhaldur vajalikuks sekkuda isikute omavahelistesse

suhtesse niivõrd laialdasel määral. Võrduspõhimõttest lähtuvalt peaks maksuhaldur määrama

kindlaks kõikide AS-ga Eesti Post motoriseeritud kande teostamiseks lepingu sõlminud

isikute maksukohustuse. Maksuhaldur on maksuotsuses käsitlenud üksnes neid ettevõtjaid,

kes tegutsevad FIEna. Samas osutavad motokande teenust AS-le Eesti Post ka mitmed

ärihingud. Maksuhaldur ei ole seda asjaolu maksuotsuses kajastanud. Seega antud juhul ei ole

täiendava maksusumma määramine AS-le Eesti Post ei seaduslik, põhjendatud, sobiv, vajalik,

proportsionaalne ega ka õiglane.

Ühest õigusriigi olulisest tunnusest õiguskindluse üldpõhimõttest tuleneb muuhulgas

õiguspärase ootuse põhimõte, usalduse kaitse põhimõte ja õigusselguse põhimõte.

Õiguspärase ootuse printsiibist lähtuvalt oli AS-l Eesti Post õigus eeldada, et ta võib ise vabalt

teha oma majandusliku tegevusega seotud otsuseid, sealjuures valida ise, kuidas korraldada

oma majandustegevust, kas ja millist teenust väljastpoolt sisse osta ning mis hinnaga seda

teha, kuna seadus ei sätestanud piiranguid nimetatud valikute ja otsuste tegemisel. Seega oli

AS-l Eesti Post õiguspärane eeldus, et maksuhaldur saab tõlgendamisvõimalust rakendada

üksnes maksudest kõrvalehiilimise eesmärgil teostatud tehingute suhtes, mille sisu ja vorm ei

ole vastavad. AS Eesti Post ei sõlminud käsunduslepingud maksudest kõrvalehiilimise

eesmärgil, samuti vastas (ja vastab) käsundusleping sisult oma vormile. Usalduse kaitse

põhimõtte kohaselt peab maksuhaldur oma otsustes lähtuma seadusest ja tavapärasest

arusaamast äritegevusele. Põhja MTK ei ole antud maksuasjas lähtunud maksumaksja

eripärast ja normaalsetest majandustegevuse põhimõtetest. Õigusselguse põhimõttest lähtuvalt

peab õigusnorm olema normi rakendajale ja täitjale arusaadav. Maksukeskuse poolt MKS-s

sätestatud tõlgendamisõiguse meelevaldne kohaldamine rikub ilmselgelt viidatud põhimõtet.

Maksuhaldur on käesolevas maksuasjas ilmselgelt rikkunud õiguspärase ootuse, usalduse

kaitse

ja

õigusselguse

põhimõtteid.

MKS

kohaselt

tuleb

tehinguid

tõlgendada

eesmärgipäraselt lähtuvalt asja tegelikust sisust, antud juhul ei ole Põhja MTK seda teinud.

Kõik eeltoodu on maksuhalduri viinud väärale järeldusele ning põhjustanud põhjendamatu

ning ebaõige maksunõude esitamise.

Vastustaja Põhja MTK on seisukohal, et maksuotsus on seaduslik ja motiveeritud ning

kaebuses esitatud väited ei anna alust maksuotsuse tühistamiseks.

Maksuhaldur ei nõustu kaebuse esitaja seisukohaga MKS § 84 osas. Vastavalt MKS § 84

sõnastusele on maksuhalduril võimalik maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtud tehing

kõrvale jätta ning kohaldada maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis

vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Teiste sõnadega jääb

maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtud tehing maksustamisel küll alles, kuid seda

maksustatakse mingi teise tehingu kohta käivate maksunormide alusel. Antud asjas aga ei ole

maksuhalduril oma maksukäsitluse rakendamiseks vaja kohaldada MKS § 84, sest asjas

tuvastatu faktide ja antud õigusliku hinnangu kohaselt ongi kaebaja vastavalt tsiviilõiguse

reeglitele sõlminud töölepingud, mitte käsunduslepingud, kuid lepingutele on ekslikult antud

vale õiguslik hinnang.

Vastustaja nõustub kaebajaga, et käesolevas asjas ei saa dotsent Merle Muda antud õiguslikku

analüüsi (“Arvamus lepingu olemuse kohta”) pidada ekspertarvamuseks MKS mõttes. Sellest

lähtuvalt käsitleb maksuhaldur dotsent M. Muda arvamust järgnevalt kui autoriteetse

õigusteadlase teaduslikku käsitlust, mis on antud asjas vaieldamatult relevantne. Dotsent M.

Muda arvamus ei saa olla ka tõendiks maksumenetluses ning järelikult ei ole

maksukohustuslasel võimalik väita, et tõend oleks kogutud õigusvastasel viisil, kuna on

rikutud MKS § 68, mis reguleerib eksperdi kaasamist maksumenetlusse. Seega antud asjas

kaebaja poolt esitatud väited seoses ekspertarvamusega on asjakohatud. Samas ei ole nii

maksuhalduril kui ka maksukohustuslasel maksumenetluses ega kohtumenetluses keelatud

oma seisukohtade põhjendamisel tugineda õigusteadlaste arvamustele, analüüsidele ja

muudele asjakohastele õigusteoreetilistele seisukohavõttudele. Kaebust lugedes jääb

selgusetuks, miks kaebaja leiab, et dotsent M. Muda arvamusega arvestamine otsuse

põhjendamisel on lubamatu ning milliste hea halduse põhimõtetega maksuhalduri tegevus on

vastuolus. Seega kaebaja väited selles osas on paljasõnalised ning argumenteerimata.

Maksuhaldur on 02.08.2007 elektronkirjas kaebajale selgitanud, et M. Muda arvamust küsiti

seoses teise maksumenetlusega ning tulenevalt maksusalduse kaitse põhimõttest ei saa

maksuhaldur selle maksumenetlusega seotud asjaolusid avalikustada. Maksuhalduri ja kaebaja

esindaja vahelisest kirjavahetusest nähtub, et lepingud, millele M. Muda arvamus põhineb,

edastati kaebaja esindajale 31.07.2007. Seega kaebajale on täpselt teada, milliseid lepinguid

M. Muda hindas. Üksnes põhjusel, et mingi asi ei kehtinud kontrollitaval perioodil, ei saa

eeldada, et tegemist on asjakohatu hinnanguga. Oluline on eelkõige see, kas lepingud, mida

hinnati, on oma põhimõtetelt sarnased või mitte, kas lepingutes kokku lepitud tingimused on

sarnased tingimustega, mis olid lepingutes kajastatud kontrollitaval perioodil. Kui lepingutes

põhimõttelisi erinevusi ei ole, siis on tegemist igati asjakohase analüüsiga. 20.05.2004

sõlmitud käsundusleping nr 34 vastustajale teadaolevalt kehtis ka kontrollitaval perioodil.

Vastavalt Riigikohtu poolt 14.06.2005 kohtuotsuses tsiviilasjas nr 3-2-1-3-05 (p 15)

väljendatud seiskohale tuleb selle üle otsustamisel, kas tegemist on töösuhtega, “kaaluda

eelkõige töötaja ja tööandja vahelist sõltuvussuhet, millisel määral on töötaja vaidlusaluses

suhtes allutatud tööandjale ehk teisisõnu, milline on vaadeldavas suhtes töötaja iseseisvuse

määr. Just töötaja ja tööandja sõltuvussuhte suurem määr eristab töölepingut eelkõige teistest

tsiviilõiguslikest lepingutest.” Lisaks märkis Riigikohus kõnealuses kohtuotsuses (p 18) –

“Juhul, kui pooltevahelisel lepingul on ühtviisi nii töölepingu kui mõne muu tsiviilõigusega

reguleeritava lepingu tunnused, nii et lepingulise suhte olemust ei ole võimalik üheselt

määratleda, ja tööandja ei tõenda, et pooled sõlmisid mõne muu lepingu, tuleb poolte vahel

sõlmitud leping lugeda töölepinguks.” Järelikult on maksuhaldur kooskõlas Riigikohtu

lahendiga lugenud töölepingu ja muu tsiviilõigusliku lepingu piiritlemisel olulisimaks

asjaoluks töötaja iseseisvuse määra. Kui asudagi seisukohale (milleks maksuhalduri arvates

puudub põhjus), et vaidlusaluse lepingulise suhte olemust ei ole võimalik üheselt määratleda,

peaks vaidlusaluse suhte hindamiseks muuks lepinguliseks suhteks kui töösuhteks olema

ilmne, et tegemist ei ole töölepinguga. Käesolevas asjas puuduvad aga tõendid, mille alusel

võiks asuda seisukohale, et ilmselgelt on tegemist teistsuguse tsiviilõigusliku suhtega.

Vastustaja nõustub, et kõiki asjaolusid, lepingu tingimusi tuleb analüüsida ning kõik lepingus

kirja pandu omab tähtsust. Samas kui lepingu analüüsimisel selgub, et tegemist on sisuliselt

töölepinguga, siis asjaolu, et leping sisaldab mõnda punkti, mis pole töölepingule omane, ei

muuda automaatselt lepingut mõneks muuks lepinguks.

PoS § 3 lg 3, mis sätestab universaalse postiteenuse osutamise, ega PoS muud sätted ning ka

seadusest alamal seisvad õigusaktid ei näe ette niivõrd täpsete juhiste andmist, nagu seda on

teinud AS Eesti Post oma tööettevõtulepingutes ja käsunduslepingutes. Seega ei tugine AS

Eesti Post lepingutes sisalduvad väga täpsed tingimused (nt kilomeetri täpsusega postitraktid

või minutitäpsusega postkastide tühjendamised) otseselt ega kaudselt PoS üksikutele

normidele, vaid väljendavad üksnes maksukohustuslase enese vaba otsustust kujundada oma

õiguslikud suhted just vastaval viisil.

Kaebaja on seisukohal, et töösuhte eristamisel teenuste osutamisest tuleb lisaks teenuse

osutamise viisi määratlemisel analüüsida ka järgnevaid asjaolusid – kes vastutab töö

tegemiseks vajalike töövahendite olemasolu eest; kes kannab töövahendite soetamise,

korrashoiu ning ekspluateerimisega seotud kulud; kellel lasub teenuse osutamisega seotud

riisiko; kellele kuulub teenuse osutamisest saadud tulu; kas teenuse osutamisel laienevad

käsundisaajale töölepingu seadusest tulenevad tagatised; kas teenust osutav isik allub tööd

andva isiku juures kehtivale töösisekorrale. Vastustaja arvates viidatud Riigikohtu 14.06.2005

otsuse valduses ei ole kaebaja poolt välja toodud aspektid antud asjas otsustava tähendusega

ning väljendavad pigem ühe poole (antud asjas FIEd ehk töötajad) nõrkust ja sõltuvust

lepingu tingimusi dikteerivast poolest (antud asjas AS Eesti Post). Pealegi ei ole käesolevas

asjas tuvastatud asjaolude pinnalt võimalik väita, et mitte ükski kaebaja poolt nimetatud

kriteerium (kes vastutab töö tegemiseks vajalike töövahendite olemasolu eest; kes kannab

töövahendite soetamise jne) ei olnud mitte ühegi FIE puhul AS Eesti Post poolt täidetud.

FIEd võisid kanda ja tegelikkuses ka kandsid AS Eesti Posti logoga tööriietust. AS Eesti Posti

vormiriietuse üleandmine-vastuvõtmine ja kasutamine oli vormistatud FIEdega sõlmitud

käsunduslepingu lisana (vt käsunduslepingu nr 247 lisa 6). Oma logoga riiete kasutamise eest

oli AS-l Eesti Post võimalik nõuda FIEdelt tasu. Samas selgus FIEdelt võetud selgitustest, et

kõik FIEd ei pidanud AS Eesti Post logodega tööriideid kinni maksma. Eeltoodud asjaolu

kinnitasid näiteks: Valdek Eesmäe, Silvi Veiser, Ants Saar, Eldur Kõrre, Jaan Salujõe. Samuti

on AS Eesti Post võtnud endale kohustuseks varustada osad FIEd sõidukitega. Näiteks FIE

Edla Tederov selgitas enda olukorda järgmiselt: AS Eesti Post pea sunniviisiliselt käskis tal

motoriseeritud postikande teostamiseks nende kaudu liisida Citroen Berlingo. Kuna liisimine

toimus läbi AS Eesti Post, siis sai FIE soodustingimuseks null-kroonise sissemaksu. AS Eesti

Post varustab FIEsid tasuta töökohaga kontoriruumide (sh elekter, küte jms), töölaua (sh muu

mööbel) jms näol. FIEdel on samad töötingimused ja vahendid nagu palgatöölistest

kirjakandjatel, kellega koos ühes ruumis hommikuti posti sorteeritakse, tööpäeva alustatakse

ja lõpetatakse ning muid tööks vajalikke toiminguid tehakse.

FIEde poolt antud selgitustest nähtuvalt (vt maksuotsuse lisa 1) annab AS Eesti Post FIEdele,

kes seda soovivad (nt: Virve Holter, Aili Väise, Vanda Järv), kütuse ostmiseks sooduskaardid.

Revisjoni käigus selgus veel asjaolu, et AS Eesti Post on tasunud ka FIEde

autoremondiarveid. Näiteks Saaremaa postkontori raamatupidamisest nähtuvalt on FIE Kalle

Eldemeelele kinni makstud arve-kviitung nr 85 (24.09.2005) ja FIE Jaan Auväärdile on kinni

makstud arve-müügitšekk nr 173 (30.08.2005) ning AS Kuressaare Autoteeninduse arve

(09.05.2005). Lisaks raamatupidamise kannetele ja arvetele nähtus antud asjaolu ka

pangakonto väljavõttelt: 14.10.2005 kanti FIE Kalle Eldemeelele dokumendi nr 85 eest 850

krooni lisaks tema teenustasule; 06.09.2005 ja 25.05.2005 kanti Jaan Auväärtile vastavalt

dokumendi nr 173 eest 242 krooni ja dokumendi nr 2 eest 1804 krooni lisaks tema postiveo

tasule. Antud asjaolu kinnitab, et tegemist ei ole käsunduslepingule kohase töösuhtega.

Vastustaja arvates kinnitavad eeltoodud asjaolud, et maksukohustuslase vastuväide on ekslik

ning tegelikult ei vastuta käsundisaajad (FIEd) mitte alati täielikult vajalike vahendite

soetamise, korrashoiu ning ekspluatatsiooniga seotud kulude eest.

Maksuhalduri poolt kogutud andmete kohaselt ei pea mitte kõik FIEd tagama enda asendaja

olemasolu. Näiteks on AS Eesti Post teatud FIEde puhul võtnud asendaja leidmise kohustuse

enda peale, tehes seda näiteks graafiku alusel töötavate FIEde puhul (Mati Kollo, Heino

Jaakson, Kuido Lend). Seda kinnitavad nii FIEd ise kui ka ASi Eesti Post graafikute

koostamisega ja asendajate määramisega tegelevad töötajad (Ants Vall).

Kaebaja leiab, et kogu teenuse osutamisest saadud tulu on käsundisaaja tulu ja käsundisaajal

võimalik ise oma majandustegevuse käigus saadud tulu kasutamise üle otsustada. Vastustaja

arvates ei aita antud asjaolu kaasa töösuhte eristamisele teistest tsiviilõiguslikest lepingutest.

See, kuidas isikud omavahel kulusid jagavad, ei ole käesoleva probleemi lahendamisel

oluline. Oma tulude kasutamise üle otsustamise õigus on ka töölepingu alusel töötavatel

isikutel.

Kaebaja leiab, et käsundisaajale ei laiene tööseadusest tulenevad tagatised: õigus puhkusele ja

puhkusetasule, lepingu lõpetamise korral õigus hüvitistele (näiteks koondamistasud) ning

muud tagatised – näiteks õigus tervisekontrollile tööandja kulul. Kaebaja väite eelduseks on

asjaolu, et AS Eesti Post ja vaidlusaluste FIEde vahel ei ole tegelikult töölepingulist suhet.

Teiste sõnadega on tegemist hoopis õigusliku tagajärjega, mitte aga õigussuhte eeldusega, mis

aitaks määratleda lepingu iseloomu. Kuigi kaebaja väide ei ole asjakohane, märgib

maksuhaldur, et asjas olevate tõendite kohaselt saavad graafiku alusel töötavad FIEd puhata.

AS Eesti Post on enamasti igasse regiooni spetsiaalselt palganud teenust pakkuma ka ühe teisi

asendava FIE (näiteks Aleksander Gontsarenko). Graafiku alusel töötavad FIEd saavad tasuta

ka tervisekontrolli, kuna nad omavad kõik relvalubasid, mis nõuab järjepidevat

tervisekontrolli teostamist. Selleks, et anda FIEdele kasutada relv, on nad vormistatud ka 0,2

kohaga töötajateks (tööaeg kaheksa tundi nädalas). Seega laieneb neile ka tööandja poolne

hüve ehk tervisekontrolli teostamine, kuigi tegemist on FIEdega, kes reaalselt teevad tööd

käsunduslepingu alusel. Juhtumitel, kus AS Eesti Post varustab FIEd töökohaga, võimaldades

neil AS Eesti Post ruumides töötada (näiteks posti sorteerida) koos teiste töötajatega, ei ole

usutav, et FIEdele kehtiks AS Eesti Posti ruumides oma toiminguid tehes teised reeglid kui

teistele tööruumides viibivatele isikutele. Lisaks on vähemalt osa FIEdest kohustatud osalema

postkontorites toimuvatel koosolekutel (vt Martin Kaju, Peeter Kaal seletusi), läbima nendele

ette nähtud koolitusi ning alustama ja lõpetama oma töö enamasti postkontoris neile

ettenähtud ajal (vt lisa 4), täitma ettenähtud aruandlust (vt lisa 6), tagastama väljamaksmata

jäänud pensioniraha õhtul postkontori töötajale.

Käesolevas asjas on oluline üksnes AS Eesti Post ja konkreetsete FIEde vahelise õigusliku

suhte iseloomu määratlemine. Selle tuvastamine, millist liiki õiguslike lepinguid üks või teine

FIE on sõlminud teiste isikutega peale AS Eesti Post, ei ole maksuotsuse esemeks. Kaebusest

jääb arusaamatuks, millist tähtsust antud asjas omab asjaolu, et osad FIEd tegutsevad FIEna

ka mõnel muul tegevusalal või töölepingu alusel teise juriidilise isiku juures.

AS Eesti Post tõepoolest teavitas isikuid, et lõpetab kehtiva töölepingu ja sõlmib selle asemel

käsunduslepingud. Samas on põhiprobleem selles, et kõnealuse reformi tulemusel lepingute

ümbervormistamisega ei muutunud tegelikkuses poolte vahelise suhte sisu ning olemus, st

töölepingutest ei saanud töö(ette)võtu- ega käsunduslepinguid.

Kaebaja leiab, et tasu maksmise aluseks on FIE-de poolt iga päeva lõpus täidetav aruandluse

leht, mille järgi (läbitud kilomeetrite arv, postipakkide ja kirjade vastu võtmine ja kohale

toimetamine, jagatud reklaamide ja kataloogide arv jne) kujuneb teenuse eest makstav tasu.

Seega oleneb iga ettevõtja poolt saadav tasu sellest, kui palju ja millist teenust ettevõtja ASile

Eesti Post osutab, tegemist ei ole kindlaksmääratud töötasuga. Vastustaja ei nõustu kaebaja

väitega. Motoriseeritud postikannet teostavatel FIEdel ei ole AS Eesti Post poolt antud

vabadust valida endale postitrakti ega määrata selle pikkust, samuti ei saa FIEd endale ise

kliente otsida, kellele ajakirjandust laiali kanda. Kõik eeltoodu on AS Eesti Post poolt väga

täpselt paika pandud. Seega ei sõltu vaidlusalustele FIEdele makstav tasu mitte kuidagi tema

ettevõtlusvaimust ega initsiatiivist.

Vastustajale teadaolevalt ei kehti kaebaja väide, et AS Eesti Post ei sekku FIEde tegevusse

ning ei korralda ettevõtjate raamatupidamist, kõigi FIEde kohta. Näiteks osade FIEde

seletustest (Maret Viik, Anna Karpenko) nähtub, et FIEde raamatupidamise koostamisel ja

haldamisel osalesid ka AS Eesti Post töötajad. Pealegi saab FIEde raamatupidamise

kohustusest rääkida vaid juhtumil, kui FIEd ka tegelikkuses ettevõtjateks osutuvad. Teiste

sõnadega on raamatupidamise kohustuse järgimine FIEde poolt üksnes AS Eesti Post ja FIEde

vahelisele õigussuhtele antud hinnangu tagajärg. Kuna maksuhalduri arvates ei ole AS Eesti

Post ja FIEde vahelises suhtes tegemist tegelike FIEdega, siis on kõnealused isikud end

lugenud ekslikult raamatupidamiskohustuslasteks.

Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega, et FIEdele ei maksta avanssi ega preemiaid. Oma

seletustes avansi saamist on kinnitanud näiteks Anna Karpenko, Marko Kõrgesaar. Lisaks

nähtub avansi maksmine ka AS Eesti Post pangakontodelt (FIEd saavad tasu läbitud

kilomeetrite eest ja sorteeritud posti eest jms eest ehk tegemist on tükitööga ning töötasu ei

ole kindel täissumma), kus nähtub näiteks: 03.10.2005 maksti Marko Kõrgesaarele 5500

krooni ja 17.10.2005 veel 5000 krooni või 01.08.2005 maksti Erik Lodjakule 10 000 krooni ja

17.08.2005 veel 5000 krooni või 09.12.2005 maksti Kalju Vahtrale 11 170,08 krooni ja

27.12.2005 veel 8000 krooni või 06.12.2005 maksti Margit Videvikule 7503,70 krooni ja

28.12.2005 veel 1000 krooni jne. AS Eesti Post raamatupidamises on olemas ka FIEde poolt

kirjutatud avaldused avansi saamiseks, millel oli ka märge AS Eesti Post kinnitusest

väljamakstud avansi summa ja kuupäeva osas koos viseeringuga. Näiteks on 19.07.2005 Enno

Karu edastanud AS-le Eesti Post järgmise avalduse: “Palun mulle FIE Enno Karu võimaldada

avanssi 4000 krooni seoses auto remondi ja bensiini võla maksmisega.” ning 20.12.2005 on

Lenne Peterson koostanud järgmise avalduse: “Palun võimaldada mulle avanssi a´2000

krooni.”

Vastustaja leiab, et kingituste tegemine äripartneritele on tõepoolest tavapärane, kuid antud

juhul on üle antud kingitusi, mis viitavad kahe isiku vahelisele lähedasemale suhtele, st pigem

töösuhtele. Näiteks on AS Eesti Post maksnud mõnele FIEle lapse koolimineku toetust (vt

Janek Lääne, Ave Jõks seletused).

Kaebaja leiab, et maksuhalduri poolt maksusumma määramisel kasutatud metoodika on

ebaõige, sest ei ole arvestatud füüsilise isiku maksuvaba tuluga. Tulenevalt TMS § 23 on

maksuvaba tulu mahaarvestamise õigus vaid füüsilisel isikul. Üksnes asjaolu, et maksuhaldur

loeb käesoleva maksuotsusega AS Eesti Post FIEde tööandjaks ja nendele isikutele makstud

palgalt arvestatud tulumaksu kinnipidamiskohustuslaseks (vt TMS § 41 p 1), ei loo AS-le

Eesti Post õigust nõuda välja makstud töötasudelt maksuvaba tulu mahaarvamist, sest

tegemist ei ole AS-le Eesti Post kuuluva tulu ega maksuvaba tuluga. Tööandjal on õigus

väljamaksetelt maha arvata maksuvaba tulu juhul, kui tal on olemas töötaja kirjalik avaldus.

Kui seda pole, siis pole mingisugust õigust maksuvaba tulu maha arvata. Siiski vastustaja

täpsustab, et nende isikute puhul, kes samaaegselt olid nii AS Eesti Post palgatööliseks kui

FIEd, on maksuhaldur maksuvaba tulu (20 400 krooni) arvestanud. Teiste FIEde osas ei pea

maksuhaldur maksuvaba miinimumi arvestama põhjusel, et füüsilised isikud on oma

maksuvaba miinimumi kas teise tööandja juures või teist liiki tulude (näiteks elatis)

maksustamisel juba ära kasutanud.

Tulumaksu kinnipidamist reguleerivad TMS § 40 ja § 41 loovad vastavate väljamaksete

tegijatele avalik-õigusliku kohustuse (kinnipidamiskohustus), mis aitab riigil koguda

tulumaksu võimalikult tuluallika lähedal ning enne füüsilise isiku maksuperioodi lõppu. Kuna

tegemist on avalik-õigusliku kohustusega, ei saa kinnipidamiskohustuslane (AS Eesti Post)

kõnealusest kohustusest vabaneda ilma seadusest tuleneva aluseta, näiteks üksnes oma

tegevusetusega. Maksuõiguslikus kirjanduses ollakse seisukohal, et kinnipeetava maksu

korral eksisteerib kaks kohustatud subjekti (väljamakse tegija ja väljamakse saaja), kes

vastutavad maksuhalduri ees solidaarselt. Maksuhaldur võib nõude esitada nii kinnipidajale

kui maksumaksjale endale (vt Lasse Lehis, Maksuõigus 2004, lk 102). Seega võib

maksuhaldur esitada maksunõude AS-le Eest Post kui tulumaksu kinnipidamiskohustuslasele.

Seega ei saa AS Eesti Post oma kinnipidamiskohustuse ulatuses olla ebaõigeks

maksukohustuslaseks. Vastustaja nõustub, et FIEde maksuarvestused tuleb üle vaadata juhul,

kui kohus asub seisukohale, et kaebaja maksustamine on õigustatud ning seaduspärane. Neil

asjaoludel palub vastustaja jätta kaebus rahuldamata.

Täiendavates selgitustes on Põhja MTK avaldanud järgmisi seisukohti.

Tõepoolest ei kuulu käesolevas asjas rakendamisele majandusliku tõlgendamise põhimõte

(MKS § 84). Antud asi on lahendatav õigusnormide tõlgendamise ning asjaolude

subsumeerimisega.

Vastavalt sotsiaalmaksuseaduse (edaspidi - SMS) §-le 2 lg 1 p 1 makstakse sotsiaalmaksu

töötajale makstud palgalt ja muudelt tasudelt. Seega peab maksuhaldur antud maksunormi

rakendamisel kasutama mõisteid töötaja ja palk. Teiste sõnadega peab maksuhaldur välja

selgitama nimetatud mõistete tähenduse ning tuvastama selle, kas konkreetse juhtumi asjaolud

vastavad antud mõistete eeldustele.

Töötaja mõiste tuleneb TLS §-st 2, Töötaja mõistega olemuslikult seotud mõisteks on

tööleping (TLS § 1), mille alusel üks füüsiline isik muutub konkreetse tööandja töötajaks.

Palga mõiste defineerib palgaseaduse (edaspidi - PalS) § 2 lg 1. Lähtudes eeltoodust tugineb

maksuõiguslik norm SMS § 2 lg 1 p 1 eraõigusele ehk TLS § 1, § 2 ja PalS § 2 lg 1. Seega

peab maksuhaldur SMS § 2 lg 1 p 1 rakendamiseks tuvastama töösuhte (TLS § 1) ehk töötaja

(TLS § 2) ja tööandja ning töösuhtes makstava palga (PalS § 2 lg 1) ning nimetatud mõistete

defineerimisel peab maksuhaldur lähtuma tsiviilõigusest ehk TLS § 1, § 2 ja PalS § 2 lg 1.

Maksuhalduri kohustus tuvastada asja lahendamisel kasutatavate normide koosseisulised

asjaolud tuleneb MKS §-s 11 sätestatud uurimisprintsiibist. Seejuures ei ole oluline, et

tegemist on eraõiguslike normidega ning tsiviilõiguslike asjaoludega. Kuna avalik-õigusliku

normi SMS § 2 lg 1 p 1 rakendamise eelduseks on ühtlasi ka eraõiguslike normide

tõlgendamine ning seega ka eraõiguslike asjaolude väljaselgitamine, siis ei ole maksuhaldur

mitte üksnes õigustatud, vaid ka kohustatud tuvastama kõik asjaolud ning subsumeerima need

ka kõikide relevantsete normidega. Antud asjas oli maksuhaldur järelikult SMS § 2 lg 1 p 1

rakendamiseks õigustatud ning kohustatud tuvastama objektiivsed asjaolud AS Eesti Posti ja

väidetavate FIEde vahelises õigussuhtes ning tõlgendama seejuures relevantseid eraõiguslikke

norme TLS-s, VÕS-s ning PalS-s ning otsustama, milliste normide koosseis on täidetud ning

milliste oma mitte. Maksuhalduri ülaltoodud seisukoha õigsust kinnitab ka Riigikohus oma

27.11.2006 otsuses nr 3-3-1-59-06.

Nagu juba maksuotsuses (lk 12) selgitatud algab MKS § 84 rakendusala seal, kus

tsiviilõiguslikud lepingud on sõlmitud vastavalt nende kohta käivatele reeglitele ning need on

sellisena ka kehtivad. MKS § 84 rakendamise eeltingimus on vastavate lepingute olemasolu.

Käesolevas maksuvaidluses puuduvad aga lepingud, mis oleks MKS § 84 abil vaja kõrvale

tõsta, et tagada võrdne maksustamine. Maksuhaldur on tuvastanud, et AS Eesti Post ongi

väidetavate FIEdega sõlminud töölepingud TLS mõttes. Järelikult puudub asjas vajadus ning

ka võimalus rakendada majandusliku tõlgendamise põhimõtet.

Maksuhaldur möönab, et kolm isikut (Andrei Jakovlev, Annes Algo ja Tiina Saar) ei ole

tuludeklaratsiooni esitanud, millest tulenevalt ei ole teada isikute tegelik tulu. Seega nende

isikute osas võiks tõusetuda küsimus, kas tuleks AS Eesti Post tulumaksukohustust nimetatud

isikute maksuvabalt tulult arvestatud tulumaksu võrra vähendada. Arvestades asjaolu, et

nimetatud isikud ei ole tuludeklaratsioone esitanud, siis ei ole tegelikud asjaolud (ka see,

millises summas saab maksuvaba tulu arvesse võtta) maksuhaldurile teada ning ainuüksi

sellest tulenevalt, et deklaratsiooni pole esitatud, ei saa vastustaja arvates automaatselt kaebaja

tulumaksukohustust vähendada. Arvestada tuleb ka sellega, et isikud ei ole esitanud kaebajale

avaldust maksuvaba tulu rakendamiseks (TMS § 42 lg 1) ja kui seda pole tehtud, siis pole

kaebajal mingisugust õigust maksuvaba tulu ka maha arvata. Tulenevalt sellest, et

maksuotsuse

jõustudes

peab

maksuhaldur

korrigeerima

kõikide

füüsiliste

isikute

tuludeklaratsioone, tuleb nimetatud isikute osas välja selgitada nende tegelikud tulud ja kulud.

Kui korrigeerimise käigus selgub, et maksuvaba tulu ei ole maksukohustuslase poolt nö ära

kasutatud, siis tuleb selles osas AS Eesti Post maksuotsust korrigeerida ja enammakstud

maksusummad tagastada. Vastustaja leiab, et maksuhaldur on AS Eesti Posti maksumenetluses

arvestanud füüsiliste isikute maksuvaba tuluga ning sellest tulenevalt on maksusumma

määramise metoodika igati õige ning kaebaja sellekohased väited ebaõiged.

Maksuhaldur analüüsis antud asjas AS Eesti Posti ja FIEde vahel sõlmitud alljärgnevaid

lepinguid: 30.01.2002 tööettevõtuleping nr 3. Lepingu punkti 5.1 kohaselt leping kehtib ühe

aasta allakirjutamise momendist - seega kehtis 30. jaanuarini 2003; 30.01.2004

käsundusleping nr 22. Lepingu punkti 2.1 järgi leping kehtis perioodil 31.01.2004 kuni

31.03.2004; 1.04.2004 käsundusleping nr 29. Lepingu punkti 2.1 järgi leping kehtis

perioodil 01.04.2004 kuni 31.05.2004; 20.05.2004 käsundusleping nr 34. Lepingu punkti 2.1

järgi leping kehtib alates 01.06.2004 ja on sõlmitud tähtajatult.

Eelnevast tulenevalt võiks tõepoolest asjaolusid lihtsustatult käsitledes asuda seisukohale, et

asjakohane leping võiks olla ainult 20.05.2004 käsundusleping nr 34, kuna see leping kehtis

AS Eesti Posti 27.04.2004 käskkirja nr 38 kohaselt kontrollitaval perioodil jaanuar kuni

detsember 2005. Põhjus, miks oli vaja analüüsida ka käsunduslepingust nr 34 vanemaid

lepinguid, oli selles, et osade isikute (nt Urmo Salu, Harri Kink) seletustest selgus, et näiteks

nimetatud isikud lähtusid maksuhalduri poolt kontrollitud perioodil 2005. a oma töös

lepingutest, mis allkirjastati hoopis varem (nt Urmo Salu puhul ilmselt 2000. a ja Harri Kink'i

puhul 2003. a). Nimetatud isikud kinnitasid, et uusi lepinguid (st käsunduslepingut nr 34)

nendega sõlmitud ei ole. Seega kehtisid antud lepingud edasi ka kontrollitud perioodil. Lisaks

nähtub Erki Kuusk ja kaebaja vahel 29.12.2001 sõlmitud postiveo teostamise töövõtulepingu

lisadest, et lepingut on muudetud ka 2005. a. Ka FIE Jüri Sau ja kaebaja vahelise 28.06.2003

sõlmitud lepingu lisadest nähtub, et lepingut on muudetud 2005. a. Teiste sõnadega kehtisid

viimati nimetatud lepingud, mis olid sõlmitud vastavalt 29.12.2001. a ja 28.06.2003. a, ka

maksuhalduri poolt kontrollitud perioodil 2005. a. Kuna maksuhaldur ei ole küsitlenud kõiki

kaebajale väidetavalt teenust pakkuvaid FIE-si, siis ei ole ka täpselt teada, palju võib veel olla

selliseid isikuid, kes lähtusid kontrollitud perioodil oma töös käsunduslepingust nr 34

vanematest lepingutest (nt perioodil 2000 kuni. 2004 sõlmitud lepingutest), ja kelle esialgsed

lepingud kehtivad võibolla veel tänaseni. Eelnevast tulenevalt leiab vastustaja, et kaebaja

väide, et vastustaja poolt analüüsitud lepinguid ei kasutatud AS Eesti Post poolt kontrollitaval

maksustamisperioodil, ei ole näiteks õige Erki Kuuse ja Jüri Sau osas ning on tõendamata

kõigi teiste isikute osas. Eelnevast nähtuvalt on ilmne, miks oli vaja analüüsida ka enne

kontrollitavat perioodi sõlmitud lepinguid ja selge on see, et sisult sarnased lepingud kehtisid

ka kontrollitaval perioodil. Võimalikult erinevate kontrollitud perioodil kehtida võivate

lepingute analüüs oli hädavajalik ka selleks, et vältida pärast kohtuotsust, mis tunnistab

maksuhalduri seisukoha käsundusleping nr 34 osas õigeks, tekkida võivat uut vaidlust muude

kontrollitud perioodil kehtinud lepingute (st käsunduslepingust nr 34 vanemate lepingute)

õigusliku sisu üle.

Vastustaja ei nõustu kaebaja seisukohaga, et maksuhaldur on püüdnud teha üldistavaid

järeldusi üksikute FIEde ütluste põhjal. Maksuotsuses tugineb maksuhaldur eelkõige eelpool

nimetatud lepingute analüüsile ja tuvastatud asjaoludele seoses lepingute täitmisega. Olulisim

on see, et üldiselt täidetigi lepinguid nii, nagu nendes olid pooled kokku leppinud. Teiste

sõnadega olid pooled sisuliselt sõlmitud töölepingu ning lepingut ka täideti töölepingulise

suhtele vastavalt. Kindlasti ei saa tuvastatud üksikute juhtumite erandlike asjaolude pinnalt (nt

autokulude tasumine, bensiinikaardid, tööriiete eest mitte tasumine, asendajaga ja

asendusautoga seotud asjaolud, FIEde raamatupidamisega seotud asjaolud jne) asuda

seisukohale, et vaid nende juhtumite erandlike asjaolude tõttu on kõigi isikute osas tegemist

töölepingulise suhtega. Maksuhalduri poolt välja toodud üksikud näited ongi vaid üksikud

näited, mis ilmestavad ja kinnitavad vastustaja üldist seisukohta, et kaebaja ja FIEde vahel

oligi tegemist töösuhtega ning üksikud erandlikud juhtumid vaid kinnitavad veelgi selgemalt,

milline oli poolte vahelise suhte tegelik sisu.

KOHTU PÕHJENDUSED

1. Käesoleval juhul puudub kahtlus, et Põhja MTK 10.10.2007 maksuotsus nr 12-5/623

võib rikkuda selle adressaadi - AS Eesti Post – subjektiivseid õigusi, kuivõrd sellega pannakse

kaebuse esitajale oluline maksukoormus. Seega ei saa väita, et kaebajal ilmselgelt ei ole

kaebeõigust, ning kohus peab kontrollima, kas kaebaja väited maksuotsuse õigusvastasusest

vastavad tõele ja kas kaevatud maksuotsus ka tegelikult rikub tema õigusi.

Nähtuvalt vaidlustatud maksuotsusest, kaebusest ja selle kohta esitatud vastulausest on

käesoleva kohtuvaidluse põhiküsimus, mis lepingud (kas töö- või tööettevõtu- ja

käsunduslepingud) olid sõlmitud/kehtisid revideeritud perioodil AS Eesti Post ja FIEde

vahel. Sellest tulenevalt on põhiliselt vaieldav maksusumma määramise õiguslik alus ja

maksuhalduri õigus sekkuda pooltevahelistesse tehingutesse, sealjuures teha seda väljaspool

MKS § 84 rakendusala. Seetõttu alustab kohus kaevatud maksuotsuse õiguspärasuse kontrolli

nimelt eelnimetatud põhiküsimusest. Kui kohus teeb kindlaks, et AS Eesti Posti sellekohaseid

väited on põhjendatud, siis ei oma tähtsust ka asjaolu, kas maksusumma määramisel kasutatud

metoodika on õige või mitte jm. Samas ei saa kohus eelviidatud põhiprobleemi käsitledes

minna mööda menetluslikest küsimustest, sh selles kontekstis tuleb kohtul hinnata ka

vastustaja poolt uurimis-, proportsionaalsuse põhimõttest kinnipidamist jms.

2. MKS § 10 lg 1 kohaselt maksuhaldur kontrollib selle seaduse ja maksuseaduste täitmist,

kasutades talle selleks seadusega antud pädevust, lg-st 2 tulenevalt maksuhalduri ülesandeks

on muu hulgas kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning arvestada ja määrata

seadusega sätestatud juhtudel tasumisele kuuluv maksusumma ja intress. Vastavalt MKS §-s

11 sätestatud uurimispõhimõttele maksuhaldur on maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja

maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii

maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid. Samas maksuhaldur otsustab

maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse,

toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid, olemata

maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult

menetlusosalise esitatud taotluste ja tõenditega. Tehingute hindamist ja arvesse võtmist

puudutavad sätted on koondunud MKS 8 ptk 1. jakku: seaduse või heade kommetega

vastuolus olevad, tühised ja teeseldud tehingud leiavad kajastamist §-s 83, sh lg 4 järgi

teeseldud tehingut ei võeta maksustamisel arvesse. Kui teeseldud tehing tehakse teise tehingu

varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Tulenevalt

MKS §-st 84, kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest

kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu

tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule.

Antud juhul AS Eesti Post leiab, et poolte vahel sõlmitud lepingutele teistsuguse õigusliku

kvalifikatsiooni andmine maksuhalduri poolt ei tulene seadusest ning ei ole kooskõlas

maksuõiguse üldpõhimõtetega. Põhja MTK on asunud aga maksuotsuses seisukohale, et

maksuhalduril ei ole oma maksukäsitluse rakendamiseks vaja kohaldada MKS § 84, „sest

asjas tuvastatud faktide ja antud õigusliku hinnangu kohaselt ongi AS Eesti Post vastavalt

tsiviilõiguse reeglitele sõlminud töölepingud mitte töö(ette)võtu- ega käsunduslepingud, kuid

lepingutele on ekslikult antud vale õiguslik hinnang.“ Maksuhalduri seisukoha järgi algab

MKS § 84 rakendusala seal, kus tsiviilõiguslikud tehingud on sõlmitud vastavalt

eraõiguslikele reeglitele ning on sellistena ka kehtivad. Üksnes selliste tehingute kõrvale

jätmiseks on vajalik MKS § 84 rakendamine.

Kohus jagab AS Eesti Post seisukohta ja nõustub kaebajaga, et majandusliku tõlgendamise

põhimõttest lähtuvalt võib maksuhaldur maksumenetluse käigus tõesti poolte vahel tehtud

tehingutele anda teistsuguse hinnangu ning määrata tasumisele kuuluva maksusumma

lähtudes tehingu majanduslikest tagajärgedest, kuid selline sekkumine isikute omavahelistesse

tehingutesse on piiratud just eelviidatud sätetega. Käesoleval juhul ei ole vastustaja väitnud, et

AS Eesti Post ja FIEde vahel sõlmitud lepingud oleksid seaduse või heade kommetega

vastuolus olevad ega näilised (kehtiva TsÜs § 89 mõttes; „teeseldud“ MKS § 83 lg 4 ja enne

01.07.2002 kehtinud TsÜS § 70 mõttes) ja et töölepingute asemel töö(ette)võtu- ja

käsunduslepingute sõlmimise eesmärgiks oli maksudest kõrvalehoidumine. Maksuhaldurile

ei ole antud mingit üldist järelevalveorgani funktsiooni, vaid tema ülesandeks, nagu eelnevalt

viidatud, on kontrollida MKS ja maksuseaduste täitmist ning võtta tarvitusele abinõud

maksude tasumisest kõrvalehoidujate suhtes, sh vajadusel hinnata tehingute majanduslikku

sisu. Neil asjaoludel on õige kaebaja väide, et maksuhalduril puudub pädevus poolte vahel

sõlmitud tehingute tsiviilõigusliku kvalifikatsiooni muutmiseks juhul, kui asjas ei ole

tuvastatud maksukuritarvitust. Seega saab maksuhaldur lepinguid teisiti tõlgendada üksnes

MKS § 83 ja 84 kohaldades. Olukorras, kus Põhja MTK on ise kinnitanud, et tal ei ole vaja/ta

ei saa kohaldada MKS § 84, ei saanud maksuhaldur hakata ka vaidlusaluseid lepinguid

õiguslikult ümber hindama. Seda esiteks.

3. Teiseks nõustub aga kohus kaebajaga ka selles, et isegi, kui eeldada, et Põhja MTK-l

oli pädevus neid lepinguid hinnata ja tõlgendada, on ta teinud sellest analüüsist valed

järeldused.

TsÜs § 67 lg 1 järgi tehing on toiming või omavahel seotud toimingute kogum, milles

sisaldub kindla õigusliku tagajärje kaasatoomisele suunatud tahteavaldus. Vastavalt TsÜs §-le

71 kindlale isikule tehtud tahteavaldus loetakse tehtuks sellise sisuga, nagu see kätte saadi.

Sama seaduse § 75 lg 1 kohaselt kindlale isikule tehtud tahteavaldust tuleb tõlgendada

vastavalt tahteavalduse tegija tahtele, kui tahteavalduse saaja seda tahet teadis või pidi

teadma. Kui tahteavalduse saaja tahteavalduse tegija tegelikku tahet ei teadnud ega pidanudki

teadma, tuleb tahteavaldust tõlgendada nii, nagu tahteavalduse saajaga sarnane mõistlik isik

seda samadel asjaoludel mõistma pidi. Ka VÕS § 29 lg 1 järgi lepingu tõlgendamisel

lähtutakse lepingupoolte ühisest tegelikust tahtest. Kui see tahe erineb lepingus kasutatud

sõnade üldlevinud tähendusest, on määrav lepingupoolte ühine tahe. Tulenevalt sama

paragrahvi lg-st 4, kui lepingupoolte ühist tegelikku tahet ei saa kindlaks teha, tõlgendatakse

lepingut nii, nagu lepingupooltega sarnane mõistlik isik seda samadel asjaoludel pidi

mõistma. Seega on lepingute tõlgendamisel primaarne poolte tegelik tahe. Käesoleval juhul ei

ole vastustaja seadnud kahtluse alla asjaolu, et AS Eesti Post teavitas kõiki isikuid juba enne

käsunduslepingute sõlmimist asjaolust, et lepingu sõlmimisel tegutseb isik iseseisva

ettevõtjana ning ei ole AS Eesti Post töötaja, samuti seda, et need isikud, kes enne

käsunduslepingute sõlmimist töötasid AS-s Eesti Post koosseisuliste töötajatena, koondati

seoses senise tegevuse ning töö ümberkorraldamisega ning neile maksti koondamistasu TLS-s

ettenähtud korras. Ka maksuhalduri kogutud teabest (korraldustele antud vastused, seletuste

protokollid jne) ilmneb, et isikuid oli lepingute sõlmimise asjaoludest ja tingimustest eelnevalt

teavitatud ning neil oli väga selge, et vaidlusaluste sõlmitud lepingute alusel ei tekkinud ega

pidanudki neil tekkima AS-ga Eesti Post tööõiguslikku suhet (III kd tl 5-6, 14, 18-20, 24,

29,31, 36-38, 42, 47-48, 52-55, 59-60, 64-65, 69-70, 74-77, 82, 88-89, 93-94, 98-99, 103,

107-108, 112, 116-117, 121-122, 127-129, 133-134, 138, 147, 152-153, 160, 165, 171, 175,

179, 197, 201, 205-206, 210, 219, 223-224, 228-229; IV kd tl 9-10, 14-15, 24, 33, 40-41, 59,

67, 71-72, 76, 82, 99, 118-120, 124-127, 137, 141-142, 149, 153-154, 164, 173-175, 183, 192,

196-197, 205, 209, 215, 219, 224, 228, 232, 237, 255, 259-262, 269, 273, 277-281, 285, 294;

V kd tl 4, 16-17, 20-21, 24-25, 28-30, 43-44, 70-71, 102-103, 105-106, 108-109, 111-111,

115-116, 119-120, 122-123, 125-126, 129-130, 133-134, 145-146, 157-158, 160, 169-170,

172-173, 175-176, 178-179, 184-185, 199-200, 205-206, 211-212, 214-215, 217-218, 220-

221, 223-224, 226-227, 239-240, 242-243, 245-246; VI kd tl 1-2, 4-5, 7-8, 10-11, 13-14, 16-

17, 19-20, 22-23, 25-26, 28-29, 31-33, 35-36, 38-39, 41, 44, 47-48, 50-51, 53, 56, 59-60, 62-

63, 65-66, 68-69, 71-72, 74-75, 77-78, 80-81, 83-84, 86, 89-90, 92-93, 95, 98, 101-102, 104-

105, 107, 110, 113, 116, 119, 122, 125-126, 128-129, 134, 137, 140, 143, 146, 149, 155, 158,

161, 164, 167-168, 170-171, 173-174, 176, 179-180, 182-183, 185-186, 188, 191, 194, 197-

198/.

Aivar Mats väidab küll oma vastustes maksuhaldurile, et „praegu olen töölepinguga“, kuid

kõik muud vastused (tingimused) viitavad sellele, et tema suhe FIEna AS-ga Eesti Post on või

oli reguleeritud siiski tööettevõtu- või käsunduslepinguga /III kd tl 142-143/. Sama järelduse

saab teha Jüri Sauli suulisest seletusest, kus isik räägib FIEna teenuse osutamiseks pelgalt

„lepingu“ sõlmimisest /VI kd tl 131-132/, samuti nähtub muu tsiviilõiguslik suhe ja selle

erinevuse töösuhtest mõistmine veel järgmiste isikute suulisest selgitusest: Agu Tekko /VI kd

tl 152/, Anna Karpenko /V kd tl 8-10/, Rein Vood /V kd tl 12-14/, Toivo Rohtla /V kd tl 32-

34/, Maret Viik /V kd tl 36-38/, Taimi Ainola /V kd tl 40-41/, Veljo Tomingas /V kd tl 46-

47/, Priit Saar /V kd tl 50-51/, Jaan Auväärt /V kd tl 54-55/, Väino Vessik /V kd tl 58-59/,

Katrin Kirs /V kd tl 62-63/, Kalle Kuning /V kd tl 66-67/, Ants Saar /V kd tl 74-76/, Martin

Kaju /V kd tl 78-79/, Peeter Kaal /V kd tl 82-83/, Urve Kaasik /V kd tl 86-87/, Aivo

Kuusküll /V kd tl 90-91/, Kati Mägi /V kd tl 94-95/, Valter Soonik /V kd tl 98-99/, Laine

Soonik /V kd tl 137-138/, Arlando Andrejev /V kd tl 141-142/, Mihhail Jantsenko /V kd tl

148/, Mati Kollo /V kd tl 163-164/, Margus Laanemäe /V kd tl 166-167/, Katrin Lehtlane /V

kd tl 181-182/, Malle Õunapuu /V kd tl 187-188/, Meelis Eglit /V kd tl 190-191/, Eldur Kõrre

/V kd tl 193-194/, Asta Põllu /V kd tl 196-197/, Toomas Matvejev /V kd tl 202-203/,

Aleksander Juskov /V kd tl 208-209/, Janek Lääne /V kd tl 230-231/, Leila Anier /V kd tl

233-234/, Eve Pai /V kd tl 236-237/ ja Üllar Raup /V kd tl 248-249 ning järgmiste isikute

vastustest maksuhalduri küsimustele: Maila Jaaska /IV kd tl 19-20/, Valdur Heinsoo /IV kd tl

46-47/, Annika Kallemaa /IV kd tl 63/, Andrei Palk /IV kd tl 114/, Tiit Voogla /IV kd tl 131-

132/, Nelle-Ludmilla Vaarikmäe /IV kd tl 158-160/, Aili Toming /IV kd tl 169/, Liivi Hiie

/IV kd tl 187-188/, Liivi Aun /IV kd tl 201/, Aili Jurelevitš /IV kd tl 242-243/, Aime Haljas

/IV kd tl 247-205/, Kalmer Hannust /IV kd tl 290/ ja Meelis Hein /IV kd tl 298/.

Kokkuvõtlikult peab kohus vajalikuks rõhutada, et viidatud selgitustest ja vastustest nähtub

selgesti, et isikud mõistsid, et FIEna osutavad nad AS-le Eesti Post teenust, mitte ei ole

„palgatöölised“, st tahteavalduse saajad teadsid tahteavalduse tegija - AS Eesti Post – tahet

TsÜs § 75 lg 1 mõttes. Paljud need isikud, kes olid varem olnud töölepingulises töösuhtes ja

koondatud, said aru, et uue töökorralduse juures saavad nad postikandetööd jätkata vaid end

FIEks registreerides (see oli seatud eeltingimuseks). Suur osa FIEdest ei olnud varasemalt aga

üldse AS Eesti Post töötajad ning nendega ei ole kunagi olnud sõlmitud töölepingut. Ehkki

paljud ei olnud kujunenud olukorraga rahul ja soovisid, et nad saaksid töötada AS-s Eesti Post

„palgatöölistena“, ning koguni lõpetasid mõne aja pärast teenuse osutamise, oli FIEna

lepingute sõlmimine siiski nende vaba valik ja selge tahteavaldus, mis ühtis teise poole

tahteavaldusega. Kuivõrd lepingu tõlgendamisel on määrav lepingupoolte ühine tahe, siis ei

saa olla kahtlust selles, et AS Eesti Post ja nimetatud isikute vahel sõlmiti muud

tsiviilõiguslikud lepingud kui töölepingud. Neil asjaoludel on ilmselgelt väär ja kohtule ka

arusaamatu maksuotsuses isikute seletuste põhjal tehtud kokkuvõtlik järeldus, et FIEd ei

suuda eristada AS Eesti Posti heaks töölepingu alusel või käsunduslepingu alusel töötamist /I

kd tl 95/.

4. VÕS § 29 lg-s 5 on sätestatud täiendavad kriteeriumid lepingu tõlgendamisel,

sealjuures tuleb eelkõige arvestada järgmisi asjaolusid: 1) lepingu sõlmimise asjaolusid,

sealhulgas lepingueelseid läbirääkimisi; 2) tõlgendust, mille lepingupooled on samale

lepingutingimusele varem andnud; 3) lepingupoolte käitumist enne ja pärast lepingu

sõlmimist; 4) lepingu olemust ja eesmärki; 5) vastaval tegevus- või kutsealal mõistetele ja

väljenditele tavaliselt antavat tähendust; 6) tavasid ja lepingupooltevahelist praktikat. Kohus

on seisukohal, et ka nende kriteeriumite alusel ei saaks teha teistsugust järeldust kui

lepingupoolte ühise tahte põhjal.

Kui võtta vaatluse alla lepingu sõlmimise asjaolud, lepingueelsed läbirääkimised ning

lepingupoolte käitumine enne ja pärast lepingu sõlmimist, siis ilmneb järgmine. AS Eesti Post

korraldas ümber postiteenuse osutamise korralduse seoses motoriseeritud kandele järk-

järgulise üleminekuga, sh asendas muuhulgas seni ainult AS Eesti Post töötajatel baseerunud

postikande teenuse osutamise vastava teenuse sisseostmisega. Põhjendus selleks on loogiline:

see oli AS-le Eesti Post oluliselt soodsam, kuna sellisel juhul oli teenuse osutamiseks vajalike

tehniliste vahendite (eeskätt sõidukid) olemasolu, hoidmine ja korrashoid teenuse osutaja

kohustus.

Seega

oli

primaarne

majanduslik

huvi.

Et

sõidukite

korrashoiu

ja

ekspluatatsioonikulud olid suured, see nähtub ka suure osa isikute eelosundatud seletustest,

mistõttu mitmed neist pidasid kulusid suuremaks kui teenuse osutamisest sündivat tulu ja

pidasid õigemaks loobuda. Samuti märkisid paljud isikud oma selgitustes, et oma sõiduki

olemasolu oli samuti lepingu sõlmimise eeltingimus. Äriühingus toimunud postiljonide

koondamised kinnitavad samuti märgitud ümberkorraldusi. 27.04.2004 andis AS Eesti Post

juhatuse esimees korralduse nr 38 „Maa motokandest“, millega kehtestati ühtlasi

käsunduslepingu tüüpvorm FIEdele ja kästi kõik olemasolevad lepingud vormistada ümber

tüüplepingu järgi hiljemalt 01.08.2004 /I kd tl 217-231/. Nimetatud korraldus saadeti kõigile

struktuuriüksustele. VÕS § 35 lg 1 kohaselt tüüptingimuseks loetakse lepingutingimust, mis

on eelnevalt välja töötatud tüüplepingutes kasutamiseks või mida lepingupooled muul

põhjusel ei ole eraldi läbi rääkinud ja mida tüüptingimust kasutav lepingupool (tingimuse

kasutaja) kasutab teise lepingupoole suhtes, kes ei ole seepärast võimeline mõjutama

tingimuse sisu. Sama paragrahvi lg 3 järgi tüüptingimus võib sisalduda lepingudokumendis

või olla lepingu eraldi osa. Õige on kaebaja väide, et tulenevalt postiteenuse iseloomust, mille

osutamise tingimused ja kord on tavapärasest enam reguleeritud, ei ole võimalik sõlmida

teenuse osutamiseks kokkulepet selliselt, et teenuse osutajaga ei lepitaks kokku konkreetsed

tingimused ning –ajad, mil viisil peab teenus osutatud saama. Kuivõrd lepingud sõlmiti

eelmärgitud tüüplepingu järgi, siis on mõistetav enamike isikute selgitustest märgitu, et neil

puudus võimalus lepingutingimusi muuta ning valik oli tegelikult, kas võtta või jätta. Kohus

leiab, et ka eelmärgitu kinnitab asjaolu, et AS Eesti Post ja postiteenuse osutajate vahel ei

olnud töölepingulist suhet ja puudus igasugune kavatsus seda luuagi (milleks muidu oli vaja

isikuid eelnevalt koondada). Seega tuleb nõustuda kaebajaga, et poolte tahe lepingu

sõlmimisel oli ja on suunatud võlaõigusliku teenuse osutamise lepingu sõlmimisele ning

käsundusleping ei ole sõlmitud eesmärgiga varjata väidetavat pooltevahelist tegelikku

töösuhet.

5. Põhja MTK on kaevatud maksuotsuses tuginenud Riigikohtu poolt 14.06.2005

kohtuotsuses tsiviilasjas nr 3-2-1-3-05 väljendatud seiskohale, mille järgi tuleb selle üle

otsustamisel, kas tegemist on töösuhtega, “kaaluda eelkõige töötaja ja tööandja vahelist

sõltuvussuhet, millisel määral on töötaja vaidlusaluses suhtes allutatud tööandjale ehk

teisisõnu, milline on vaadeldavas suhtes töötaja iseseisvuse määr. Just töötaja ja tööandja

sõltuvussuhte suurem määr eristab töölepingut eelkõige teistest tsiviilõiguslikest lepingutest.

/…/ Juhul, kui pooltevahelisel lepingul on ühtviisi nii töölepingu kui mõne muu

tsiviilõigusega reguleeritava lepingu tunnused, nii et lepingulise suhte olemust ei ole võimalik

üheselt määratleda, ja tööandja ei tõenda, et pooled sõlmisid mõne muu lepingu, tuleb poolte

vahel sõlmitud leping lugeda töölepinguks.” Sellest tulenevalt on maksuhaldur asunud

seisukohale, et töö tegija sõltuvuse määr tööd andvast isikust on peamiseks kriteeriumiks,

eristamaks, kas tegemist on käsundi või töösuhtega. Kohus selle käsitlusega antud juhul ei

nõustu. Tulenevalt VÕS § 29 lg-s 1 sätestatust maksuhaldur ei saa kanda automaatselt asjasse

mittepuutuva töövaidluse lahendamisel avaldatud seisukohti üle maksumenetlusse, kus poolte

vahel puudub igasugune vaidlus suhte (lepingu) olemuse üle, erinevalt viidatud

kohtukaasusest. Kolleegium möönis nimetatud lahendis, et „poolte tahte väljaselgitamist

vaidlusaluse lepingu sõlmimisel raskendab nende omavahelise suhte pealiskaudne

määratlemine“. Käesolevas asjas niisugust probleemi pole. Maksuhaldur on jätnud viidatud

kohtuotsuses tsiviilasjas nr 3-2-1-3-05 tähelepanuta lausele „Juhul, kui pooltevahelisel

kokkuleppel on ühtviisi nii töölepingu kui mõne muu tsiviilõigusega reguleeritava lepingu

tunnused, …“ eelneva lause: „Seega, kui on ilmne, et vaidlusalune leping ei ole tööleping,

siis sõltumata poolte väidetest loeb kohus tuvastatuks, et pooled ei sõlminud töölepingut.“

Tüüpkäsunduslepingu p-s 1.4 tunnistavad pooled sõnaselgelt, et leping ei ole tööleping, seda

ei tõlgendata töölepinguna ning see ei tekita töösuhteid ega mingeid õigusi või kohustuse

TLS, puhkuseseaduse, palgaseaduse, töö- ja puhkeaja seaduse ega teiste töösuhetele

kohaldatavate seaduste alusel. Lepingu p 1.5 järgi käsundisaaja kinnitab, et ta on

registreerunud FIEks ja kohustub tasuma lepingu alusel temale makstud summadelt üksikisiku

tulumaksu, sotsiaalmaksu jm tasumisele kuuluvaid makse. Käesoleval juhul on seega poolte

tahtevaldusest ilmne, et pooled ei sõlminud töölepingut, ja maksuhaldur, kui ta pole

tuvastanud maksude tasumisest kõrvalehoidmise eesmärki, ei saa vastupidist väita, kuna AS

Eesti Post on piisavalt tõendanud ja see nähtub ka maksuhalduri enda kogutud tõenditest, et

pooled sõlmisid muu lepingu.

6. Kohus jagab AS Eesti Post seisukohta, et töösuhte eristamisel teenuste osutamisest

tuleb lisaks analüüsida ka seda, kes vastutab töö tegemiseks (teenuse osutamiseks) vajalike

töövahendite olemasolu eest; kes kannab töövahendite soetamise, korrashoiu ning

ekspluateerimisega seotud kulud; kellel lasub teenuse osutamisega seotud riisiko; kellele

kuulub teenuse osutamisest saadud tulu; kas teenuse osutamisel laienevad käsundisaajale

TLS-st tulenevad tagatised kas teenust osutav isik allub tööd andva isiku juures kehtivale

töösisekorrale. Eelkõige tuleb aga sealjuures arvestada töö (teenuse) spetsiifikat.

Tulenevalt VÕS §-st 619 käsunduslepinguga kohustub üks isik (käsundisaaja) vastavalt

lepingule osutama teisele isikule (käsundiandja) teenuseid (täitma käsundi), käsundiandja aga

maksma talle selle eest tasu, kui selles on kokku lepitud. VÕS § 621 lg 1 kohaselt

käsundisaaja peab käsundi täitmisel järgima käsundiandja juhiseid. Kui käsundisaaja peab

käsundi täitma oma erialastele teadmistele või võimetele tuginedes, ei või käsundiandja anda

üksikasjalikke juhiseid käsundi täitmise viisi ega tingimuste suhtes. VÕS § 622 järgi

eeldatakse, et käsundisaaja peab täitma käsundi isiklikult. Käsundisaaja võib käsundi täitmisel

kasutada kolmanda isiku abi.

Vastavalt VÕS § 635 lg-le 1 töövõtulepinguga kohustub üks isik (töövõtja) valmistama või

muutma asja või saavutama teenuse osutamisega muu kokkulepitud tulemuse (töö), teine isik

(tellija) aga maksma selle eest tasu. Sama paragrahvi lg 3 kohaselt eeldatakse, et töövõtja ei

pea täitma lepingust tulenevaid kohustusi isiklikult. VÕS § 640 lg 2 järgi töövõtja kannab

juhusliku hävimise ja kahjustumise riisikot kuni töö valmimiseni. Kui kokku on lepitud töö

vastuvõtmine või kui see on tavaline, kannab töövõtja juhusliku hävimise ja kahjustumise

riisikot kuni töö vastuvõtmiseni või vastuvõetuks lugemiseni.

Õige on kaebaja seisukoht, et AS Eesti Post ja FIEde vahel sõlmitud käsunduslepingud

vastavad käsunduslepingule sätestatud nõuetele nii vormiliselt kui sisuliselt. Ekslik on

vastustaja seisukoht, et kõnealuse reformi tulemusel lepingute ümbervormistamisega ei

muutunud tegelikkuses poolte vahelise suhte sisu ning olemus. Käsunduslepingu tüüpvormi

p-dest 3.1, 3.2, ja 3.3 ning eelviidatud seletustest ilmneb, et käsundisaaja vastutab töö

tegemiseks vajalike vahendite (sõidukid, kütus, tööriietus jms) olemasolu eest ning kannab ka

nende soetamise, korrashoiu ning ekspluatatsiooniga seotud kulud. Seejuures võib AS Eesti

Post küll eraldada käsundisaajale AS Eesti Posti logoga tööriietuse ja ongi seda teinud, kuid

selle maksumus tuli käsundisaajal AS-le Eesti Posti hüvitada ja rõhuva enamiku isikute puhul

nii toimitigi. Töölepingu puhul varustab töötajat töövahenditega tööandja ja hoiab need

korras oma kulul. AS-l Eesti Post ei ole ka kohustust hankida varusõidukit või otsida isiku

haigestumise korral asendaja – kõik see on esmaselt käsundisaaja kohustus. Asendajana on

seletustest nähtuvalt kasutatud perekonnaliikmeid (abikaasat jt), mis töösuhte puhul on

mõeldamatu. Kogu teenuse osutamisest saadud tulu (lepingu järgi makstav tasu) on

käsundisaaja tulu, millelt tuleb tal FIEna ise arvestada ja tasuda ettenähtud makse. Sealjuures

puudub kindlaksmääratud töötasu (palk) - lepingu järgi makstav tasu kujuneb vastava

hinnakirja alusel ja oleneb sellest, kui palju ja millist teenust ettevõtja AS-le Eesti Post esitab

(käsunduslepingu tüüpvormi p 4). Põhimõtteliselt tuleb nõustuda maksuhalduri seisukohaga

maksuotsuses /I kd tl 88/, et FIEdele makstava tasu suurus on siiski väga täpselt kindlaks

määratud ning tasu ei sõltu isikute ettevõtlusvaimust ega initsiatiivist, kuna FIEdel ei ole

võimalik endale ise kliente otsida, kellele ajakirjandust laiali kanda või pensione välja maksta,

valida postitrakti ega määrata selle pikkust. Samas ei saa käsundisaaja käsundiandjast

sõltuvuse hindamisel kuidagi minna mööda konkreetse teenuse spetsiifikast. Kohus jagab

täielikult kaebaja seisukohti: „motoriseeritud postikande teenuse osutaja ei ole müügiagent –

tema ülesanne on toimetada ajakirjandus kätte isikutele, kes selle eelnevalt on tellinud – seega

ei saagi sellist teenust osutav FIE kõrvale kalduda tellimuse esitanud isikute nimekirjast. AS

Eesti Post ei mõista ka, kuidas saaks FIE ise valida pensioni saavate isikute ringi. Samas

sõltub konkreetse FIE teenustasu just tema poolt läbitud postitrakti pikkusest ning lepingu

sõlmimisel peavad mõlemad pooled ka läbirääkimisi selles suhtes, millises piirkonnas teenuse

osutamiseks konkreetsel juhul leping sõlmitakse.“ Kohtule jääb arusaamatuks, mida olulist

ütleb lepingute piiritlemisel seletustest nähtuv kokkuvõtlik asjaolu, et „FIEd töötavad

enamasti 6 päeva nädalas“ /I kd tl 95/, kui pühapäeval näiteks ajalehed ei ilmu ja postikannet

teostataksegi 6 päeval nädalas.

Uuritud tõenditest nähtub selgelt, et käsundisaajale ei laiene tööseadustest tulenevad tagatised:

õigus puhkusele ja puhkusetasule, lepingu lõpetamise korral õigus hüvitistele (näiteks

koondamistasud) ning muud tagatised. Just ametliku puhkuse puudumise ja vajaduse üle leida

puhkamise/äraoleku ajaks ise endale asendaja on isikud oma vastustes ja selgitustes ka

nurisenud.

Tõepoolest ilmneb isikutelt saadud vastustest ja selgitustest, et on esinenud üksikuid

juhtumeid, kus FIEl ei ole tulnud tööriietust kinni maksta, AS Eesti Post on abistanud

sõidukite ja raamatupidamise puhul, isikutel on võimaldatud osaleda mõningatel koolitustel,

suvepäevadel (osalustasu tuli ise maksta), võimaldatud avanssi (tegemist võib olla väära

sõnakasutusega; ettemakse VÕS § 618 lg 4 järgi ei ole välistatud), tehtud kingitusi jms, kuid

nende erandite põhjal ei ole mingit alust teha üldistusi. Rõhuv enamik isikutest on märkinud,

et nad pole AS-lt Eesti Post saanud mingeid hüvitusi, soodustusi jms – kõik peab ise

muretsema ja tegema, FIE raamatupidamist teostavad nad ise või ostavad teenust sisse jne.

Maksuhaldur on maksuotsuses viidanud üksikute isikute seletustele ja püüdnud sellega jätta

muljet, et need on toodud näitena väga paljude samasuguste faktide hulgast, kuid tegelikult on

tegemist nimelt ja tõepoolest üksikute eranditega. Kujukas näide sellest on vastustaja

seisukoht maksuotsuses AS Eesti Post vastuväitele, et viimane ei sekku FIEde tegevusse ning

ei korralda ettevõtjate raamatupidamist: „Maksuhalduril olevate andmete kohaselt ei kehti

maksukohustuslase väide kõigi FIEde kohta. Näiteks osade FIEde seletustest (Maret Viik,

Anna Karpenko) nähtub, et FIEde raamatupidamise koostamisel ja haldamisel osalesid ka AS

Eesti Post töötajad.“ /I kd tl 89/. Anna Karpenko seletusest ilmneb aga hoopis muu: „FIE

raamatupidamisega tegelesin ise – olen raamatupidamist õppinud ja mida ei osanud, siis aitas

Paide raamatupidaja mind.“ /V kd tl 9/. Kohus ei pea ühelgi juhul põhjendatuks lugeda

mõningaid AS Eesti Post heatahteavaldusi (näiteks eelviidatud abistamine raamatupidamisel

erandjuhul, kui isik ei osanud) oma lepingupartnerite vastu või võimalikke töökorralduslikke

puudujääke (kui näiteks unustati tööriiete eest tasu sisse nõuda) määravateks asjaoludeks

töösuhte ja käsunduslepingust tuleneva suhte eristamisel ning tõlgendada neid kaebuse esitaja

kahjuks, jättes kõrvale valdavas osas ilmnenud hoopis teistsugused asjaolud.

Põhja MTK on kogunud kokku ca 250 FIElt vastuseid ja seletusi, selgitamaks nendega

sõlmitud lepingute sisu, kuid on jätnud analüüsimata samade isikutega konkreetselt sõlmitud

lepingud, mis kehtisid nimelt revideeritud perioodil. Selle asemel on maksuhaldur

maksuotsusest nähtuva kohaselt /I kd tl 100/ vaid analüüsinud asjas „AS Eesti Posti ja FIEde

vahel sõlmitud lepinguid, st tööettevõtulepingut nr 3, käsunduslepinguid nr 22, nr 29 ja nr

34“ /II kd tl 64-68, 75-92/ ning märkinud: „Järgnevalt tuuakse menetluse ökonoomika

huvides eraldi välja üksnes tööettevõtulepingu nr 3 ja käsunduslepingu nr 22 õiguslik käsitlus.

Käsunduslepingu 22 kohta antud õiguslikku analüüsi ja tehtud järeldusi laiendatakse aga ka

käsunduslepingutele nr 29 ja nr 34“. Sealjuures on arusaamatu asjaolu, et isikult, kellega kõik

analüüsitud lepingud olid sõlmitud – Margus Metsalu, ei ole maksuhaldur selgitusi võtnud.

Lisaks peab kohus vajalikuks rõhutada, et vähemalt 3 lepingut neljast ei kehtinud enam

revideeritud perioodil ja on seega igal juhul asjassepuutumatud. Tööettevõtuleping nr 3 oli

sõlmitud 30.01.2002 ja kuigi puuduvad andmed selle lõpetamise kohta, siis arvestades AS

Eesti Post juhatuse esimehe 27.04.2004 korraldus nr 38, millega kohustati kõik olemasolevad

lepingud vormistada ümber tüüplepingu järgi hiljemalt 01.08.2004, ning Margus Metsaluga

hiljem sõlmitud lepinguid, on kohtul alust arvata, et see leping 2005. a ei kehtinud.

30.01.2004 Margus Metsaluga sõlmitud käsundusleping nr 22 lõpetati tähtaja möödumisel

31.03.2004 /II kd tl 89/, 01.04.2004 sõlmitud käsundusleping nr 29 lõpetati samuti tähtaja

möödumisel 31.05.2004 /II kd tl 84/. Käsundusleping nr 34 sõlmiti 20.05.2004 küll

tähtajatult, kuid ei ole teada, kas isik oli 2005. a veel AS-ga Eesti Post lepingulises suhtes. Ei

ole võimalik kontrollida, millel põhineb Põhja MTK usk, et „käsundusleping nr 34

vastustajale teadaolevalt kehtis ka kontrollitaval perioodil“. On enam kui kummaline, et

maksuhaldur lasi dr. jur. Merle Mudal analüüsida /II kd tl 93-107/ ainult ühe isikuga sõlmitud

varem kehtinud lepinguid ja laiendas kogu analüüsi tulemuse kõigile FIEde ja AS Eesti Post

vahel 2005. a kehtinud käsunduslepingutele ning pani sellisel viisil AS-le Eesti Post maksude

tasumise kohustuse. Üldistus oleks olnud mõistetav üksnes siis, kui maksuhaldur oleks

analüüsinud kasvõi kontrollitud perioodil kehtinud käsunduslepingu tüüpvormi.

Kohus on eeltoodut arvestades kaebuse esitajaga nõus, et maksuhaldur on maksuotsuse

järeldused rajanud üksikutele, kontekstist välja rebitud ning umbmäärastele ütlustele, jättes

samas kontrollimata, kas AS Eesti Post raamatupidamisdokumendid vastavaid asjaolusid

kinnitavad. Selline käitumine ei vasta ei hea halduse põhimõttele ega ole kooskõlas

maksuõiguses kehtiva uurimisprintsiibiga. Samuti tuleb nõustuda kaebaja selle väitega, mille

kohaselt maksuhaldur on menetluse käigus kogutud tõendeid äärmiselt tendentslikult

analüüsinud ja kajastanud. Põhja MTK on jätnud kõrvutamata isikute seletused

raamatupidamisdokumentidega, mistõttu kohus on seisukohal, et maksuhaldur on kaevatud

maksuotsuse andmisel rikkunud tõendite igakülgse ja kogumis hindamise reegleid. Tõendite

kallutatud hindamist näitab kasvõi vastustaja väide, et „selleks, et anda FIEdele kasutada relv,

on nad vormistatud ka 0,2 kohaga töötajateks (tööaeg kaheksa tundi nädalas). Seega laieneb

neile ka tööandja poolne hüve ehk tervisekontrolli teostamine, kuigi tegemist on FIEdega, kes

reaalselt teevad tööd käsunduslepingu alusel.“, samuti asjaolu, et maksuhaldur on jätnud

tähelepanuta ka M. Muda analüüsis märgitu, et paljud lepingu sätted on ilmselt mitteomased

töölepingule Seda, et vastustaja ei ole ise ka päris veendunud oma maksuotsuse õigsuses ja

on esitanud selle just maksukinnipidaja vastu enda mugavuse huvides, näitab esindaja poolt

04.02.2008 kohtuistungil väidetu: „Eesmärk oli minna esmalt kohtusse ja saada selgeks, kas

töösuhe või ei ole. Oli valida kas valime esmalt ühe juhtumi ja siis lahendame selle asja ära

või 101 juhtumit. Loomulikult MA möönab, et seal võib tekkida topeltmaksmise riskid, mis

aga hiljem kõrvaldatakse, eesmärk ei ole topelt maksustamine. /…/ Meie huvi antud asjas on

see, et saaksime kohtu poolt hinnangu sellele, kas EP ja postiljonide vahel oli töösuhe või

käsundisuhe. Kui kohus leiab, et metoodika on vale ja haldusakt justkui ei peaks kehtima

jääma, siis paluksime kohtult ikkagi seisukohta mis suhtega on tegemist? Vältimaks olukorda,

et pärast peaksime uue maksuotsusega hakkama uuesti vaidlema selles osas, kas tegemist

töösuhtega või muu suhtega.“ /VII kd tl 6/.

7. Mis puutub asjaolusse, et maksuhalduri arvates töö tegija sõltuvuse määr tööd andvast

isikust on väga suur ja AS Eesti Post annab FIEdele liiga üksikasjalisi juhiseid ning just see

viitabki töösuhtele, siis selles osas märgib kohus järgmist. Kohus ei pea vajalikuks korrata üle

kogu seda üksikasjalikku kaebaja argumentatsiooni, milles ta on selgitanud postiteenuse

eripära, sellele kehtestatud rahvusvahelisi ja Eesti õigusaktidega kehtestatud nõudeid ja

standardeid. Kohus nõustub märgituga ja on seisukohal, et maksuhaldur ei ole tegelikult üldse

analüüsinud olukorda sellest aspektist, mis puudutab konkreetse teenuse spetsiifikat. Vaevalt

oleks Põhja MTK ja iga tema töötaja rahul näiteks sellega, et ühel päeval tuuakse talle

värsked ajalehed õhtul kell kümme, teisel päeval neid aga üldse ei tooda, kuigi ajalehed on

tellitud, või kui postikande teostaja saaks suvaliselt ise määratleda, et täna saab see posti või

pensioni, järgmisel päeval saab hoopis teine posti jne. Kohtule jääb arusaamatuks, kuidas on

võimalik, kui kaebaja on viidanud direktiividele, PoS-le jm alusdokumentidele /vt

regulatsioone ka II kd tl 1-37/, neile nõudmistele vastavat postiteenust osutada, konkreetseid

juhiseid andmata. Pealegi kohus eelnevalt juba osundas, et VÕS § 621 lg 1 ei keela

käsundiandjal juhiseid anda. Oluline on selle sätte teine lause - kui käsundisaaja peab käsundi

täitma oma erialastele teadmistele või võimetele tuginedes, ei või käsundiandja anda

üksikasjalikke juhiseid käsundi täitmise viisi ega tingimuste suhtes. Sellest tulenevalt näiteks

vandeadvokaadile, kes tegutseb õigusteenust osutades oma erialastele teadmistele tuginedes,

ei saaks käsundiandja anda üksikasjalikke juhiseid käsundi täitmise viisi ega tingimuste

suhtes. FIEdest postiteenuse osutajatega on olukord hoopis teine ja nende puhul ei ole

keelatud ka üksikasjalikud juhised, antud teenuse spetsiifikat arvestades on need lausa

hädavajalikud. Rajada sellele oma järeldus, et niisuguse sõltuvuse korral on tegemist

töölepingulise suhtega, on ilmselgelt põhjendamatu.

8. Ülaltoodut arvestades on kohus lahendanud käesoleva kohtukaebuse põhiküsimuse

ning ühtlasi täitnud maksuhalduri soovi ja võtnud seisukoha küsimuses, mis suhtega on

tegemist – AS Eesti Post ja FIEde vahel on (postiteenuse osutamiseks/saamiseks)

käsunduslepingutest tulenev tsiviilõiguslik suhe. Samuti on kohus tuvastanud, et Põhja MTK-l

ei olnud pädevust poolte vahel sõlmitud tehingute tsiviilõigusliku kvalifikatsiooni

muutmiseks juhul, kui asjas ei ole tuvastatud maksudest kõrvalehoidumise eesmärki. Kohus

leiab, et jättes alusetult kõrvale lepingute objektiks olnud teenuse eripära, majandusliku sisu

jm olulised asjaolud ning eirates lepingupoolte selget ühist tahtevaldust, on maksuhaldur

sisuliselt asunud seisukohale, et AS-l Eesti Post puudus õigus oma tööd ümber korraldada ja

töölepingute asemel käsunduslepinguid sõlmida, st maksuhaldur on võtnud endale õiguse

määratleda, kuidas AS Eesti Post peab korraldama oma tegevust motoriseeritud

postikandeteenuse osutamisel. Kohtu arvates on sellega ebaproportsionaalselt ning

põhjendamatult riivatud kaebuse esitaja lepingu- ja ettevõtlusvabadust ning pandud talle

alusetult kohustus tasuda kaevatud otsuses näidatud makse. Ainuüksi ülaltoodud olulistel

põhjustel on Põhja MTK 10.10.2007 maksuotsus nr 12-5/623 õigusvastane ja see kuulub

tühistamisele. Neil asjaoludel puudub kohtul vajadus analüüsida, kas vaidlustatud haldusakt

on õigusvastane ka mõnel muul põhjusel, ja hinnata poolte vastavaid väiteid – kohtu

lõppjäreldust see ei mõjuta.

9. HKMS § 92 lg 1 kohaselt menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Käesoleval juhul teeb kohus otsuse kaebuse esitaja kasuks, mistõttu menetluskulud, nii

vastustaja enda võimalikud kulud kui ka kaebuse esitaja kulud, jäävad Põhja MTK kanda.

Ka AS Eesti Post on taotlenud jätta vastustaja menetluskulud tema enda kanda ning palunud

ühtlasi mõista Põhja MTK-lt välja kaebuse esitaja kohtukulud kogusummas 179 335,80

krooni. Selleks on kaebaja esitanud vastavalt HKMS § 93 lg-le 1 kohtukulude nimekirja ja

kuludokumendid /VII kd tl 9-24, II kd tl 39/. Kaebuse esitaja esindaja sõnul on tegemist

äärmiselt mahuka maksuasjaga, mistõttu selles mahus õigusabi kulude väljamõistmine on

põhjendatud /VII kd tl 57/. Esitatud maksekorraldusest riigilõivu 5000 kr tasumise kohta,

Advokaadibüroo Lepik & Luhaäär arvete, teatisest õigusabikulude tasumise kohta AS Eesti

Post poolt ning konto väljavõtete põhjal kohus leiab, et kulude kandmine kaebuse esitaja poolt

on tõendatud.

Vastustaja esindaja avaldas kohtuistungil, et sellises suuruses kulud ei ole põhjendatud, leides,

et see asi ei ole niivõrd keerukas ja mahukas, et tulenevalt sellest peaks kohtukulu olema ca

180 tuhat krooni. Samuti juhtis ta tähelepanu sellele, et suurema osa sellest tööst, mis antud

vaidlusega seotud on, on ikkagi ära tehtud maksumenetluse käigus ja see osa tööst, mis

täiendavalt peale maksuotsuse väljaandmist ära tehti, ei ole kindlasti tehtud 180 tuhande

krooni väärtuses. Vastustaja hinnangul 90 % tööst vaidlusaluses maksuasjas on ära tehtud

maksumenetluses ja 10 % kohtumenetluses. Samuti ei nähtu kohtule esitatud kaebusest, et

kaebaja oleks pidanud täiendavaid tõendeid koguma ja mingeid täiendavaid asjaolusid

kaebuse koostamiseks välja selgitama /VII kd tl 57 pöördel/.

AS Eesti Post esindaja vaidles sellele vastu: „1) MTA ise on selle asja revideerimisele

kulutanud rohkem kui aasta aega. Kõrvutada seda 60 tunni õigusabi kuludega on äärmiselt

kohatu. 2) juba MO ise koos lisadega on ligi 300 lk + 250 käsikirjaliselt kirjutatud FIE

tunnistust ja mõned on võõrkeelsed. Ainuüksi sellise mahu dokumentide läbitöötamiseks

kulub tõepoolest väga palju aega. Selline seletuste läbitöötamine tehti kohtuasja käigus alles.

Maksumenetluse käigus nii põhjaliku analüüsi FIE-de seletuste osas ei tehtud. EP lootis, et

sellist MO eriarvamuse esitamise tulemusel ei tule. MO kontrollimise käigus oli täiendavalt

vaja üle kontrollida kõiki neid asjaolusid, mis puudutas maksusumma määramist ja selle

arvutuslikku poolt. Revisjoniaktiga võrreldes olid MO-s summalised erinevused. Samuti mis

puudutab sama vaieldavat maksuvaba tulu arvestamist, siis MO võrreldes revisjoniaktiga on

haldur teinud muudatusi ehk ka kõik need asjaolud tuli uuesti läbi töötada. EP analüüsis lisaks

maksumenetluse käigule täiendavalt ka kohtupraktikat.“ /VII kd tl 57 pöördel/.

HKMS § 92 lg 10 kohaselt kohus võib jätta kulud täielikult või osaliselt poolte endi kanda,

kui vastaspoole kulude väljamõistmine poolelt, kelle kahjuks otsus tehti, oleks tema suhtes

äärmiselt ebaõiglane või ebamõistlik. Tulenevalt HKMS § 93 lg-st 5 kohus mõistab välja

üksnes vajalikud ja põhjendatud menetluskulud.

Käesoleval juhul ei ole poolte vahel vaieldav, et tegemist on väga mahuka (see nähtub nii

kohtutoimikute arvust kui ka maksuotsuse, kaebuse, vastulause ja käesoleva kohtuotsuse

pikkusest) ja samas ka keeruka haldusasjaga. Kuivõrd maksuotsusega on määratud kaebuse

esitajale tasumisele makse enam kui 7 miljoni krooni ulatuses, mille kaebaja on ka tasunud,

ning MKS § 150 lg 1 kohaselt lasub just maksukohustuslasel kohustus tõendada, et

maksusumma määrati valesti, siis on selge, et AS Eesti Post vajadus tõhusa ja ulatusliku

õiguskaitse järele oli suur. Selles kontekstis, arvestades ka seda aega, mida maksuhaldur on

ise kulutanud antud menetluse läbiviimiseks, ei ole 60 tundi õigusabi iseenesest ülemäära

suur. Samuti, kuivõrd maksuotsus ei ole identne revisjoniaktiga ning maksuhaldur on esitanud

maksuotsuses oma seisukohad kaebuse esitaja vastuväidetele revisjoniakti kohta, osaliselt ka

nendega nõustunud, siis peab kohus põhjendatuks kaebuse esitaja väiteid tõendite ja

arvutuste täiendava, põhjalikuma uurimise vajaduse kohta. Ka tuli kaebajal leida

kohtukaebuse jaoks täiendavaid argumente, kuna maksuhaldur oli enamuse vastuväidetest

arvestamata jätnud/tagasi lükanud. Seetõttu ei nõustu kohus Põhja MTK hinnanguga, et 90 %

tööst vaidlusaluses maksuasjas on juba ära tehtud maksumenetluses. Samas ei saa eitada, et

oma põhiolemuses on vastuväited revisjoniaktile ja kohtukaebus kokkulangevad, mistõttu

täies ulatuses õigusabikulude väljamõistmine oleks vastustaja suhtes ka ebaõiglane ja ei oleks

põhjendatud. Kõike eeltoodut kokku võttes kohus peab mõistlikeks ja vajalikeks kuludeks

riigilõivu 5000.- kr ja õigusabikulusid ca 70% ulatuses, so 122 000.- kr, kokku 127 000.-

krooni.

Hurma Kiviloo

kohtunik