3-02-15/17 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lilianne Aasma, Viive Ligi ja Kaire Pikamäe Otsuse tegemise aeg ja koht

13. märts 2008, Tallinn Haldusasja number 3-02-15 Haldusasi OÜ Kalibo kaebus Pärnu Maksuameti 05.06.2002 ettekirjutuse nr 4-05/1788 osaliseks tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 31.05.2007 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ Kalibo (likvideerimisel) apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise kuupäev 05.03.2008 Menetlusosalised Kaebuse esitaja OÜ Kalibo (likvideerimisel), esindaja advokaat Vahur Kivistik Vastustaja Maksuja Tolliameti Lääne maksuja tollikeskus, esindaja Aiki Meister

RESOLUTSIOON

Jätta OÜ Kalibo (likvideerimisel) apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 31. mai 2007 kohtuotsus muutmata.

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Pärnu Maksuameti 05.06.2002 ettekirjutusega nr 4-05/1788 kohustati OÜ-d Kalibo tasuma täiendavalt käibemaksu november 1999 - veebruar 2001 eest 1 185 224 krooni; tulumaksu 1999. a eest 1 010 965 krooni ja jaanuar 2000 - märts 2001 eest 2 734 746 krooni. Ettekirjutuse kohaselt ei ole tõendatud tehingute toimumine OÜ Kalibo ja arvetel märgitud äriühingute (OÜ Donelson august – november 1999, OÜ Endrelin – oktoober 1999, OÜ Lauren Kaup november 1999 – veebruar 2001) vahel ning oma ettevõtluse tarbeks kaupade soetamine AS-lt Finesko (juuli 2000 ja jaanuar 2001) ja AS-lt A-Trade (veebruar 2000 ja mai 2000).

2. OÜ Kalibo kaebuses paluti tühistada Pärnu Maksuameti 05.06.2002 ettekirjutuse punktid 1.1, 1.2, 1.3, 1.5, 2.1, 2.2 ja 2.3. 1) Maksuhaldur ei ole esitanud pretensioone OÜ Donelson poolt esitatud arvete vorminõuete osas. Kaebaja ei saa vastutada OÜ Donelson tegevuse ja dokumentide esitamata jätmise eest. Alusetu on väita, et Aare Kambla kontrollis OÜ Donelson tegevust. Asjakohatu on viide

3-02-15 2(8) firmale Soderlind Resources, sest ei ole kontrollitud, kes firmat esindas ja kas firma tegi tehinguid Eestis. Kaebajaga sai tehinguid teha mõni OÜ Donelson poolt volitatud isik. Kuna kaebaja esindaja Peeter Lutt on surnud, ei saa kaebaja kontrollida andmeid isiku suhtes, kes võis esindada osaühingut. Kaebaja väitel on kaubad ja teenused saadud, nende eest on OÜ-le Donelson tasutud ning kaubad, teenused on kaebaja poolt edasi müüdud. Seetõttu on käibemaks summas 210 777 krooni määratud ettekirjutuse p-s 1.1 ebaõigesti.

2) Väär on ettekirjutuse p 1.2 järeldus, et kaebaja ei saanud rentida 1999 oktoobris kaubikut OÜ-lt Enderlin. Kaebajal oli kaubiku kasutamiseks volikiri selle omanikult K. Rannametsalt. See ei välistanud kaubiku rentimist OÜ-lt Enderlin, kellel oli kaubiku allkasutusse andmise õigus. Seega on ebaõige käibemaksu juurdemääramine summas 2 160 krooni.

3) Väär on ettekirjutuse p 1.3 järeldus, et tõendamata on tehingud OÜ-ga Lauren Kaup. Kaebaja kontrollis tehingute sooritamisel osaühingu õigusvõimet, käibemaksukohustust ja esindaja isikusamasust. Juhatuse liikme J. Purga maksumenetluses antud seletused on vastuolulised. Arvestada tuleb seda, et kaebaja on osaühingult ostetud kaubad ja teenused edasi müünud ning kuna käibemaksuga maksustatakse lõpptarbijat, on alusetu kaebajale 1 679 973 krooni täiendava käibemaksu määramine.

4) Ettekirjutuse p-s 1.5 leiti, et ei ole tõendatud kaebaja poolt AS-lt A-Trade voodi, madratsi, pealismadratsi ja AS-lt Finesko külmiku, elektripliidi soetamise seotus kaebaja ettevõtlusega. Kuna esemed olid vajalikud töötajate töötingimuste parandamiseks, on täiendava käibemaksu määramine summas 2 232,47 krooni ebaõige.

5) Ettekirjutuse p-s 2.1 leiti, kuna OÜ-de Donelson, Enderlin ja Lauren Kaup poolt kaebajale esitatud arvetel kajastatud tehingud ei ole leidnud kinnitust, ei vasta maksutehingute toimumist kinnitavad kirjalikud tõendid raamatupidamisseaduse § 8 lg 1 nõuetele, mistõttu kaebajal tuleb tasuda 1 010 965 krooni tulumaksu. Kaebaja leiab, et tehingute toimumine on tõendatud ja tulumaksu määramine 1999 osas seoses OÜ-ga Donelson summas 304 454,63 krooni, OÜ-ga Enderlin summas 3 120 krooni ja OÜ-ga Lauren Kaup summas 701 322,44 krooni alusetu.

6) Ettekirjutuse p-ga 2.2 määrati juurde tulumaksu 2 734 746 krooni 2000. a eest, kuna OÜ Lauren Kaup esitatud arvetel kajastatud tehingud ei ole kinnitust leidnud ning kaebaja ei ole maksnud tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt AS-dele A-Trade ja Finesko. Kaebaja leiab, et tehingute toimumine on tõendatud ja tulumaksu määramine alusetu.

3. Vastustaja palus jätta kaebuse rahuldamata. OÜ Donelson osas tuvastati, et arvetel märgitud müüja on vale. Asjas on tõendatud, et A. Kambla kontrolli all olid rahalised väljamaksed OÜ-st Kalibo kuni sularaha väljamaksmiseni Soderlind Resources arveldusarvelt. A. Kambla oli Soderlind Resources pangakonto allkirjaõiguslik isik ja tema võttis äriühingu arvelt sularaha. A. Kambla isiklikule arvelduskontole on laekunud OÜ Donelson arvelduskontolt raha. Ulatuslikus mahus dokumentide esitamine alles pärast kontrollaktiga tutvumist ei kajasta toimunud tehinguid objektiivselt ja tekitab kahtluse, et kaebajal neid dokumente revisjoni ajal ei olnud. Kontrollaktile esitatud vastuväites kinnitas kaebaja, et kasutas kaubikut Kalju Rannametsa poolt väljastatud volikirja alusel ja seetõttu on arusaamatu kaebaja väide, et ta rentis sõidukit OÜ-lt Enderlin. Kaebaja ei selgitanud, millised on vastuolud OÜ Lauren Kaup esindaja kirjalikes seletustes. Maksuhaldur tuvastas, et Janek Purga ei ole OÜ Lauren Kaup nimel tegelenud majandustegevusega ega andnud selleks volitusi ka kolmandatele isikutele. Eriarvamuse argumente ei arvestatud seetõttu, et eriarvamusele lisatud dokumente ei esitatud revisjoni käigus. Kauba edasi müümine kaebaja poolt ei tõenda, et vaidlusalune kaup ja teenused soetati OÜ-lt Lauren Kaup. Revisjoni käigus toimus kaebaja tegevuskoha ülevaatus Uus-Sauga 5. OÜ Kalibo kontor asub hoovimajas, kuid AS-lt A-Trade soetatud vara asus tänavaäärse maja teisel korrusel. A. Kambla seletused vaidlusaluse kauba ettevõtluses kasutamise osas on vastuolulised. Esitatud tõenditest ei selgu, mil viisil paranesid töötajate töötingimused kauba soetamisel.

3-02-15 3(8)

4. Seoses kriminaalasja menetlusega OÜ Kalibo vastutavate ametiisikute suhtes, milles Eesti Vabariik Pärnu Maksuameti kaudu oli tunnistatud tsiviilhagejaks 5 640 935 krooni maksuvõla nõudes, peatati asja menetlus 09.04.2003 määrusega ja uuendati 06.02.2007 määrusega.

5. Tallinna Halduskohtu 31.05.2007 otsusega jäeti kaebus rahuldamata. Kohtu põhjendused:

1) OÜ Kalibo juhatuse liikme, likvideerija A. Kambla selgituste kohaselt tegi ta äriühingu esindamiseks tehingutes OÜ-ga Donelson volituse Peeter Lutile. Ta ei sõlminud kokkuleppeid OÜ-ga Donelson, üksnes allkirjastas lepinguid. Väide, et P. Lutt (suri 18.08.1999) kontrollis ja teadis tehingutest, ei lükka ümber ettekirjutuses toodut. Ka peale P. Luti surma jätkus arvete vormistamine OÜ Donelson nimel ja kaebaja poolt nende tasumine OÜ Donelson arveldusarvele, sealt Soderlind Resources pangakontole, kust A. Kambla selle sularahas välja võttis.

Puuduvad tõendeid A. Kambla poolt väljavõetud raha üleandmise kohta firma esindajatele. Maksuhaldur tuvastas, et OÜ Donelson ei koostanud ega esitanud arveid ning ei saanud vaidlusaluseid kaupu müüa ja teenuseid osutada. Kaebaja ei esitanud veenvaid tõendid kaupade ja teenuste saamise kohta OÜ-lt Donelson. Kaebaja ei ole välja selgitanud, kellega tehingute tegemisel suheldi ja kes oli osaühingu väidetavalt volitatud esindaja. Seega kaebaja ei teinud kindlaks tehingu teist poolt, et tõendada kauba ja teenuste soetamist OÜ-lt Donelson.

Kohus ei tuvastanud asjaolusid, mille tõttu võiks kahelda ettekirjutuse järelduses raha liikumise kohta A. Kambla kontrolli all OÜ Donelson arvelduskontolt Soderlind Resources arvelduskontole. A. Kambla selgitused ja viited tundmatutelt isikutelt saadud korraldustele, ei ole piisavad ettekirjutuse p-s 1.1 toodud järelduste ümberlükkamiseks.

2) Kaebaja ei sõlminud OÜ-lt Enderlin kaubiku rentimise kohta lepingut. Kaebaja väitel oli OÜ-l Enderlin kaubiku omaniku (eraisiku) volikiri sõiduki kasutamiseks, kuid seda ei esitatud. Asjas ei esitatud ühtegi dokumenti, mis selgitaks kaebaja poolt OÜ Enderlin esitatud arvete tasumist olukorras, kui tegelikult renditi autot füüsiliselt isikult. Kriminaalmenetluses leidis tõendamist maksuhalduri järeldus, et OÜ-l Enderlin tegelik majandustegevus puudus ja ta ei saanud olla renditeenuse osutajaks. Autorendi teenuse ostmine OÜ-lt Enderlin ei ole tõendatud.

3) Kaebajat kohustati 25.04.2001 ettekirjutusega esitama kõik majandustegevust kajastavad dokumendid. Kaebaja esitas muud dokumendid 26.04.2001, kuid OÜ Lauren Kaup osas alles pärast kontrollaktiga tutvumist. Arvestades OÜ Lauren Kaup juhatuse liikme J. Purga seletusi, et tema ei ole esindanud osaühingut suhetes kaebajaga ega andnud kellelegi selleks volitusi, ei saa lugeda usaldusväärseteks dokumente, mis suures osas esitati nõutust tunduvalt hiljem. Kohus ei tuvastanud kaebaja väidetud vastuolusid J. Purga seletustes. J. Purga seletuse kohaselt ei ole ta volitanud kedagi osaühingu nimel tegutsema ega kuulnud midagi OÜ-dest Kalibo ja Rundvik ega allkirjastanud talle näidatud arveid.

4) Eriarvamuse kohaselt vahendati OÜ Rundvik poolt OÜ Lauren Kaup kaudu kaebajale võid. Kriminaalmenetluses antud ütluste järgi kirjutas Villem Kull vastastikustele tasaarvestamise kokkuleppetele OÜ Rundvik esindajana alla A. Kambla ettepanekul. V. Kulli ütluste kohaselt sai ta OÜ Rundvik juhatuse liikmeks A. Kambla ettepanekul, OÜ Rundvik asjaajamine ja raha maksmine toimus A. Kambla vahendusel ja juhtimisel, kõik dokumendid või müügi kohta asusid OÜ Kalibo kontoris. Kuna kriminaalmenetluses leidis kinnitust, et OÜ Lauren Kaup majandustegevust ei toimunud, OÜ-l puudus töötajaskond, OÜ-l ei saanud olla äripartneritega kontakte, ei saanud OÜ Rundvik läbi OÜ Lauren Kaup kaebajale võid vahendada.

Samuti tuvastati kriminaalmenetluses, et kaebaja ja OÜ Lauren Kaup vaheliste lepingute täitmisega seotud isikuks ei saanud kaebaja nimel olla selleks volitatud Vahur Lõhmus. On ebaselge, kes oli kaebaja sõlmitud lepingute täitmisega seotud isik. Kaebaja esitatud dokumendid kajastavad tehingu asjaolusid ebaõigesti. Seetõttu ei oma asjas tähtsust, et saadud kaubad ja teenused on edasi müüdud, sest ei ole tõendatud kaupade, teenuste ostmine arvetel kajastatud isikult. Kriminaalmenetluses leidis kinnitust ettekirjutuse järeldus, et OÜ Donelson, OÜ Enderlin, OÜ Lauren Kaup majandustegevust ei toimunud, neil puudus töötajaskond, need firmad ei asunud äriregistris märgitud aadressidel, mistõttu neil ei saanud olla kontakte äripartneritega.

3-02-15 4(8) 5) Kaebuse väitel soetati AS-lt A-Trade voodi, madrats ja pealismadrats ning AS-lt Finesko külmik ja elektripliit töötajate töötingimuste parandamiseks. A. Kambla seletuste kohaselt maksuja kohtuistungil soetati need külaliste tarbeks. Eriarvamuse järgi tuleks neid käsitleda büroo sisustuse või kontoritehnikana. Hinnates kaebaja tegevusalade loetelu, arvestades vastuolusid selgitustes ja tunnistaja E. T ütlusi, mille kohaselt osa asju ei asunud osaühingu tegevuskoha aadressil, leidis kohus, et kaebaja ei soetanud AS-delt Finesko ja A-Trade kaupa oma ettevõtluse tarbeks ja puudub alus tehtud kulude mahaarvamiseks tulust. Kaebaja poolt maksumenetluses esitatud raamatupidamisdokumendid ei kajastanud õigesti faktiliselt toimunud majandustehinguid ja asjas ei ole tõendatud tehingute toimumine arvetes märgitud äriühingute vahel (OÜ Donelson, OÜ Endrelin, OÜ Lauren Kaup). 7) Tulumaksuarvestuses peab kuludokument võimaldama tuvastada majandustehingu toimumise näidatud poolte vahel. Kui selgub, et tulumaksuarvestuses märgitud isik ei ole tegelik müüja, tuleb selgitada, kas ostja teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Kriminaalasja eeluurimisel tuvastati, et A. Kambla valdas OÜ Kalibo ja OÜ Donelson rahalisi vahendeid. Seega pidi A. Kambla OÜ Kalibo juhatuse liikmena teadma, et OÜ Donelson ei olnud vaidlusaluste tehingute osas tegelik müüja. Kaebaja tasus OÜ-le Endrelin auto rentimise eest, kuigi tal olid andmed, et OÜ Endrelin ei ole sõiduki omanik ja puudusid dokumendid, mis andsid OÜ-le Endrelin õiguse sõidukit rentida. Antud juhul pidi kaebaja teadma, et tegemist ei ole sõiduki rentimiseks õigustatud isikuga. Kriminaalasjas tuvastati, et OÜ Lauren Kaup osas võis OÜ Kalibo juhatuse liige A. Kambla olla viidud segadusse OÜ Lauren Kaup tuvastamata jäänud ebaseadusliku esindaja poolt. Kuid arvestades asjaolu, et A. Kambla väidete kohaselt tuvastas OÜ Lauren Kaup juhatuse liikme J. Purga juhiloa, müügilepingu ja passi ankeetlehe põhjal, saab järeldada, et tuvastamine ei olnud piisavalt hoolikas. Vastasel juhul oleks esitatud dokumentide alusel saanud tuvastada, kas tegemist on dokumentidel toodud isikuga või mitte. Seega oli kaebajal teave, mis viitas sellele, et OÜ Donelson, OÜ Endrelin, OÜ Lauren Kaup ei ole kauba/teenuse tegelikud müüjad.

ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES

6. OÜ Kalibo (likvideerimisel) apellatsioonkaebuses paluti tühistada kohtuotsus ja rahuldada kaebus. 1) Tehingute osas OÜ-dega Donelson ja Enderlin jäi kaebaja kaebuse seisukohtade juurde. 2) Kaebaja nõustub kohtuga selles, et OÜ Lauren Kaup osas võis kaebaja olla viidud segadusse ja äriühing ei teadnud ega pidanud teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga. 3) Kohus jättis ebaõigesti jõusse ettekirjutuse p 1.6 seoses Balti Õiguskeskuse Tõlkebüroo arvelt käibemaksu määramisega. Käibemaksu määrates rikuti uurimispõhimõtet ja anti formaalsele vormiveale (originaali asemel arve koopia) ebaõige tähendus (3-3-1-26-02 p 13). 4) Kohus põhjendas vääralt maksu määramise õigsust tehingutelt OÜ-ga Lauren Kaup tulenevalt kaebaja poolt osa dokumentide esitamisega alles koos kontrollaktiga. Revisjoni alustamise 25.04.2001 ettekirjutuses paluti kaebajal esitada revidendile kontrollitava perioodi kõik majandustegevust kajastavad dokumendid ja registrid, mis on vajalikud maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimiseks. Maksuhaldur ei kohustanud kaebajat esitama kõiki dokumente, vaid jättis nõude täpsustamata ning kaebaja hinnata ja otsustada, millised dokumendid võivad tähtsust omada. Sellises olukorras ei saa kaebajale ette heita kaasaitamiskohustuse mittetäitmist ja teha sellelt pinnalt oletusi kaebaja kahjuks. 5) Maksude määramine tehingutelt OÜ-ga Lauren Kaup on vastuolus kehtiva õiguse ja kohtupraktikaga, mille kohaselt puudub ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus vaid juhul, kui tegemist on kahtlusega maksupettuses, kui ta pidi aru saama, et tegu pole tegeliku müüjaga või kui ostja ei ole täitnud hoolsuskohustust. Käesoleval juhul osutatud aluseid ei esine. 6) Kohus nõustus kriminaalasja lõpetamise määruse järeldusega A. Kambla eksitusse viimisest OÜ Lauren Kaup osas, kuid leidis ekslikult, et see omab tähendust vaid tulumaksu osas.

3-02-15 5(8) 7) Kriminaalasjas antud ekspertarvamuse kohaselt ei ole võimalik öelda, kas allkirjad OÜ Lauren Kaup arvetel ja kassa sissetuleku orderite kviitungitel on kirjutatud Janek Purga poolt või mitte. Kriminaalasja lõpetamise määrusest ei nähtu, et oleks kontrollitud OÜ Lauren Kaup deklaratsioonide koostamist J. Purga poolt. Ka ettekirjutusest ei nähtu, kes registreeris OÜ Lauren Kaup käibemaksukohustuslaseks. Seega ei ole välistatud, et allkirjad arvetel on siiski kirjutatud J. Purga poolt ning ta on esitanud ka käibedeklaratsioonid ja registreerinud äriühingu käibemaksukohustuslaseks. Kuna kriminaalasjas ei selgunud J. Purga roll OÜ Lauren Kaup tegevuses, tuleb J. Purga seletustesse suhtuda kriitiliselt. 8) Kohus sisustas ebaõigesti teistest seadustest tulenevat hoolsuskohustust, jättes tähelepanuta, et enamike vaidlusaluste tehingute ajal kehtinud õigus ei pannud kaebajale kohustusi täiendavate hoolsusnõuete täitmiseks. Tulenevalt rahapesu tõkestamise seaduse (01.07.1999– 17.11.2000) §-dest 5 ja 7 pidi tehingupartneri tuvastama raha vastuvõtja, mitte raha väljamaksja. Tehingud OÜ-ga Lauren Kaup jäävad perioodi november 1999 – veebruar 2001). 9) Kaebaja viitab Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-21-04 seisukohtadele ja leiab, et täiendavate hoolsusnõuete täitmise kohustus omab maksuõiguslikku tähendust vaid isiku identifitseerimise aspektist, käesolevas vaidluses olid pooled identifitseeritud juba panga kaudu tasumisel. Kuna kaebaja täitis identifitseerimiskohustuse, tasudes suures osas kauba eest pangaülekandega, on arutelu sellest, et kaebaja ei olnud tehingupartnerit tuvastades piisavalt hoolas, ainetu. Kaebaja on tehingutelt OÜ-ga Lauren Kaup õigesti käibemaksu maha arvanud. Kui käibemaks on määratud ebaõigesti, kuulub tühistamisele ka tulumaksunõue. 10) Kui aga asuda seisukohale, et kaebaja rikkus tehingutes OÜ-ga Lauren Kaup hoolsusnõudeid (millega kaebaja ei nõustu), tuleb vaadelda, kas nimetatud hoolsusnõuete rikkumine võib lisaks käibemaksukohustusele tuua kaasa tulumaksukohustuse. Tulumaksu määramine on vastuolus Riigikohtu lahendites nr 3-3-1-47-06 ja 3-3-1-34-06 selgitatud põhimõtetega.

7. Vastustaja vastuses paluti jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. HKMS § 34 lg 3 järgi ei saa ringkonnakohtus esitada nõudeid, mida esimese astme kohtus ei esitatud. Seega on alusetu etteheide seoses Balti Õiguskeskuse Tõlkebüroo arvelt käibemaksu määramisega, kuna kaebaja ei vaidlustanud ettekirjutuse punkti 1.6 halduskohtus. Kaebaja vaidlustab kohtuotsuse tervikuna, kuid ei põhjenda, milles seisnes otsuse ebaõigsus tehingute osas OÜ-dega Donelson ja Enderlin ning AS-dega A-Trade ja Finesko. Maksuhaldur ei hinnanud OÜ-ga Lauren Kaup seonduvat üksnes J. Purga seletustest tulenevalt, tal olid ka V. Kulli, A. Kambla jt isikute seletused, OÜ Kalibo raamatupidamisdokumendid ja maksurevisjoni lõpus esitatud dokumendid. Ka kriminaalmenetluses jõuti järeldusele, et J. Purga ei olnud kaastegev OÜ Kalibo ja OÜ Lauren Kaup vahelistes tehingutes. J. Purga suhtes taasesitatud kahtlustus ei ole põhjendatud. See, et A. Kambla võis olla J. Purga suhtes eksimuses, ei tähenda, et ka OÜ Kalibo oli eksimuses. Erinevaid isikuid ei saa samastada. Aluste puudumine A. Kambla vastu süüdistuse esitamiseks ei tähenda, et OÜ Kalibo tegutses tehingutes OÜ-ga Lauren Kaup õiguspäraselt ja oli heauskne ostja. Asja materjalidest nähtuvalt soetas OÜ Kalibo esimeses etapis OÜ-lt Lauren Kaup võid, mida väidetavalt soovis müüa Venemaale. Asjas puuduvad tõendid või Venemaale müümise kohta, või realiseeriti Eestis. V. Kulli seletuste kohaselt korraldas võid Rootsist maaletoonud OÜ Rundvik tegevust A. Kambla.

A. Kambla seletuste õigsus OÜ Lauren Kaup tehinguahelasse kaasatuse põhjenduste kohta ei leidnud muude tõenditega kinnitust. Asjas ei oma tähtsust, et või soetamisel OÜ-lt Lauren Kaup tasus OÜ Kalibo pangaülekandega. Kui OÜ-d Kalibo esindavad isikud teadsid, et tegemist pole tegeliku müüjaga (kelleks oli OÜ Rundvik), ei oma tähtsust ka hoolsuskohustuse täitmine. Alates 2000 septembrist OÜ-ga Lauren Kaup väidetavalt toimunud vahendustasu ja transporditehingud, mille eest maksti sularahas, ei ole samuti tõendamist leidnud. Seetõttu ei oma tähtsust kaebaja püüd näidata, nagu oleks kohus otsust põhistanud vaid rahapesu ja terrorismi tõkestamise seadusest tuleneva hoolsuskohustuse nõudega.

3-02-15 6(8) RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

8. Halduskohus ei ole rikkunud kohtumenetluse norme, mis võiksid kaasa tuua kohtuotsuse tühistamise ja on jätnud lõppjäreldustes õigesti kaebuse rahuldamata Apellatsioonkaebuse väited ei anna kohtuotsuse tühistamiseks ja kaebuse rahuldamiseks alust.

9. Kaebaja etteheide halduskohtule ettekirjutuse p 1.6 ebaõige jõussejätmise osas on alusetu. Kaebaja ei vaidlustanud halduskohtule esitatud kaebuses ettekirjutuse punkti 1.6. Ringkonnakohtus ei saa esitada nõudeid, mida esimese astme kohtus ei esitatud (HKMS § 34 lg 3).

10. Kaebaja vaidlustab kohtuotsust tervikuna, kuid ei põhjenda apellatsioonkaebuses, millist materiaalõiguse normi halduskohus ebaõigesti kohaldas või milles seisnes tõendite ebaõige hindamine (HKMS § 32 lg 1 p 6) tehingute osas OÜ-dega Donelson ja Enderlin ning AS-dega A-Trade ja Finesko. Ringkonnakohus leiab, et halduskohus on jätnud õigesti rahuldamata kaebuse ettekirjutuse punktidega 1.1, 1.2 ja 1.5 määratud täiendava käibemaksu ning punktidega 2.1 ja 2.2 määratud täiendava tulumaksu tühistamise nõude osas. Ka ringkonnakohtu hinnangul kinnitavad haldusasjas kogutud tõendid usaldusväärselt seda, et OÜ-d Donelson ja Enderlin, kelle nimel koostati arved kauba müügi ja teenuste osutamise kohta kaebajale, ei olnud väidetavate tehingute tegemise ajal reaalselt tegutsevad äriühingud ega saanud kaebajale arvetel märgitud kaupa müüa ega teenuseid osutada. OÜ Donelson oli reaalse majandustegevuseta äriühing, keda kasutati sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse loomise eesmärgil fiktiivsete müügidokumentide vormistamisel. Järeldust arvetel näidatud tehingute mittetoimumise kohta ja samaaegselt kahtlust, et kaebaja oli sellest teadlik, kinnitab muuhulgas asjaolu, et OÜ Donelson ja off-shore firma Soderlind Resources tegevus oli kaebaja juhatuse liikme A. Kambla kontrolli all, mis samuti leidis asjas tõendamist. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu poolt tõenditele antud hinnangu, põhjenduste ja järeldustega ega pea muus osas vajalikuks neid korrata.

11. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu järeldusega ka selles, et sisendkäibemaksu mahaarvamise aluseks olnud tehingud OÜ-ga Lauren Kaup ei ole tegelikkuses aset leidnud ja täiendav käibemaks on ettekirjutuse p-ga 1.3 määratud õigesti.

Kohaldamisele kuuluva kuni 01.01.2002 kehtinud KMS § 18 lg 1 p 1 ja lg 8 kohaselt arvatakse teiselt registreeritud maksukohustuslaselt kauba või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha arve originaaleksemplari alusel. Seega peab arvel märgitud kauba või teenuse müüja, kellelt kaup või teenus soetatakse, olema registreeritud maksukohustuslane. Kui arvel näidatud isik ei ole tegelik kauba või teenuse müüja, tekib ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus üksnes juhul, kui ostja vastupidist heauskselt eeldas.

Riigikohtu 02.10.2003 otsuses nr 3-3-1-50-03 (p 10) asuti seisukohale, et ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses: „Osavõtt maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikutele, s.t ostja saab maksupettusest majanduslikku kasu. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud, näiteks ostja juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töövõi ärialased suhted maksuseadust rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata ka andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha.“

3-02-15 7(8)

18.10.2005 kriminaalasja nr 02934000046 menetluse lõpetamise määruse kohaselt jätavad eeluurimisel kogutud tõendid võimaluse, et OÜ Lauren Kaup osas võis A. Kambla olla eksitusse viidud OÜ Lauren Kaup tuvastamata jäänud ebaseadusliku esindaja poolt. Eeltoodud tõdemus võis küll kogumis teiste kriminaalmenetluses tähtsust omavate asjaoludega tingida kriminaalasja menetluse lõpetamise A. Kambla suhtes, kuid ei välista maksupettuse kahtlust OÜ Kalibo kui äriühingu suhtes. Kriminaalasja tõendamisstandardid on teised.

OÜ Kalibo on tasunud OÜ Lauren Kaup nimel koostatud arvete alusel OÜ Lauren Kaup pangakontole (norra ja rootsi või eest) ja sularahas (vahendustasu, transpordi ja laadimiskulu eest alates september 2000 kuni veebruar 2001 kokku summas 1 316 691,6 krooni) ning OÜ Rundvik pangakontole (norra ja rootsi või ning transporditeenuse eest). OÜ Lauren Kaup ainsaks seaduslikuks esindajaks oli väidetavate tehingute tegemise ajal Janek Purga, kes ei ole maksuhaldurile ja kriminaalasja menetluses antud seletuse kohaselt äriühingu nimel mingeid arveid välja kirjutanud ega neid allkirjastanud. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole põhjust kahelda J. Purga maksumenetluses ja kriminaalasjas antud ütlustes, millest nähtub, et ta on juhusliku autoga Tartust Tallinna sõites nõustunud enda vormistamisega OÜ Lauren Kaup juhatuse liikmeks ja andnud pankades allkirjad arvelduskontode avamise kohta, kuid ta ei ole äriühingu nimel tegelenud majandustegevusega ega andnud selleks kellelegi volitusi, tema käes ei ole olnud ega ole äriühingu tegevust puudutavaid dokumente, ta ei ole alla kirjutanud äriühingu nimel koostatud arvetele, sularaha vastuvõtu kviitungitele, lepingutele ega vastastikuse tasaarvestamise kokkulepetele.

A. Kambla allkirjastatud eriarvamuse kohaselt ostis OÜ Kalibo vahendamiseks importvõid OÜ-lt Lauren Kaup, kes ostis selle OÜ-lt Rundvik (viimane hankis või Rootsist). OÜ Kalibo astus 1999 lõpus või 2000 alguses läbirääkimistesse OÜ Rundvik esindajatega eesmärgiga omandada esindusainuõigus vahendada otse võid Rootsist endise NSV Liidu territooriumile.

V. Kulli ütluste kohaselt ehitas ta A. Kamblale maja ja nõustus A. Kambla ettepanekul enda vormistamisega OÜ Rundvik juhatuse liikmeks, kuid firma tegelik omanik ja juht oli A. Kambla, kelle ülesandeid ta täitis. Ka Ü. Härm tunnistas, et töötades maja ehitusel nõustus ta

A. Kambla ettepanekul enda vormistamisega juunis 2000 OÜ Rundvik juhatuse liikmeks, mõistes A. Kambla sõnadest, et tegelik omanik on A. Kambla. Ringkonnakohus ei näe põhjust kahelda tunnistajate V. K, Ü.H ja S. M ütlustes, millest järeldub, et OÜ Rundvik juhatuse liikmed tegutsesid OÜ Kalibo juhatuse liikme A. Kambla juhiste alusel ja kontrolli all. Tunnistaja V. R ütluste kohaselt oli ta formaalselt OÜ Kalibo juhatuse liige, kuid majandustegevuse juhtimises ei osalenud. A. Kambla vajas V. R abi ja tutvusi Põllumajandusministeeriumist tegevuslitsentsi saamiseks Rootsis asuva firma Ewalco poolt hangitava või Eestisse importimiseks ning V. Rl õnnestuski see OÜ-le Rundvik saada.

Eeltoodud asjaolud viitavad sellele, et kaebaja näol ei ole tegemist heauskse ostjaga, samuti kaebaja osalemisele maksupettuses. Kaebaja pahauskne käitumine loob talle kõrgendatud tõendamiskoormuse maksukohustust vähendavate asjaolude tõendamisel. Kaebaja ei ole täitnud kaasaitamiskohustust ega esitanud täiendavaid tõendeid, mis kinnitasid tehingute toimumist OÜ-ga Lauren Kaup ja kõrvaldaksid kahtluse tema osalemises maksupettuses.

12. Ringkonnakohtu hinnangul oli dokumentide nõue Pärnu Maksuameti 25.04.2001 ettekirjutuses nr 4-05/14-1010 piisavalt selge. Samas ei ole kaebaja poolt koos kontrollaktiga maksuhaldurile esitatud dokumendid usaldusväärsed, sest neis kajastatu on vastuolus teiste asjas kogutud ja uuritud tõenditega. Nagu eespool märgitud, eitas J. Purga dokumentidele allkirja andmist ja OÜ Rundvik nimel dokumentidele alla kirjutanud V. K ei juhtinud tegelikult äriühingut, vaid tegutses OÜ Kalibo juhatuse liikme A. Kambla juhiste alusel ja kontrolli all.

3-02-15 8(8) Suure hulga dokumentide revisjoni käigus esitamata jätmine tekitab kahtluse, et need võivad olla koostatud hiljem tagant järele. Seda kahtlust kinnitavad V. K ütlused, et andis allkirjad ühel ajal kõigile tasaarvlemise kokkulepetele A. Kambla ettepanekul. Samuti tuvastati kriminaalasja eeluurimisel, et A. Kambla poolt maksuhaldurile esitatud OÜ Kalibo ja OÜ Lauren Kaup vahelised lepingud ja lepingu täitmise kinnitused ajavahemikust 06.09.2000 - 01.02.2001, mille kohaselt OÜ Kalibo tellis ja OÜ Lauren Kaup täitis toiduainete müügivõimaluste otsimist (marketing) kokku 25 erinevas paigas Vene Föderatsioonis ja Ukrainas ning edastas informatsiooni tellijale, sisaldavad valeandmeid.

13. Kuigi tulumaksuarvestuses kehtivad oluliselt lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses, ei ole käesoleval juhul alust ettekirjutuse tühistamiseks tulumaksu määramise osas. Vaidlustatud ettekirjutuses leiti, et reaalseid majandustehinguid OÜ Kalibo ja OÜ Lauren Kaup vahel ei toimunud ja seetõttu ei vasta OÜ Kalibo raamatupidamisarvestuses kajastuvad kuludokumendid oma sisult raamatupidamisseaduse nõuetele. Seega on maksuhalduri ettekirjutuse aluseks tulumaksu puudutavas osas sisuliselt asjaolu, et väljamakseid on tehtud seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust. Kuna juriidiliste isikute kasumit ei maksustata, on tundmatule isikule tehtud väljamaksed maksuobjektiks TuMS § 13 ja TuMS (1999) § 51 järgi. Samasugusele seisukohale asus Riigikohus 20.10.2004 otsuses asjas nr 3-3-1-46-04 p 14.

Käesolevas asjas on ka tuvastatud, et kaebaja poolt maksuhaldurile esitatud arvetel on kajastatud tegelikkuses mittetoimunud tehingud ning kaebaja pidi olema teadlik, et tegemist ei olnud tegeliku kaupade müüja ja teenuse osutajaga.

14. Neil põhjendustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

Viive Ligi Kaire Pikamäe Lilianne Aasma