3-07-1991/12 · Tartu Halduskohus Tartu kohtumaja

TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohtuasja number 3-07-1991 Otsuse kuupäev 27.12.2007 Kohtunik Mare Priks Kohtuasi TSC Terminal OÜ kaebus Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 28.09.2007 korralduse nr. 12-2.1/9774 tühistamise ning kohustamise nõudes revisjoni koheseks lõpetamiseks ja maksuotsuse tegemiseks. Asja läbivaatamise kuupäev 07.12.2007 Kohtuistungil osalejad TSC Terminal OÜ volitatud esindaja Ahto Kiil; Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse esindajad Revo Krause ja Udo Mäesepp. Resolutsioon Jätta TSC Terminal OÜ kaebus haldusasjas 3-07-1991 rahuldamata. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest, so. arvates 27.12.2007. Tartu Ringkonnakohus võib lahendada apellatsioonkaebuse kirjalikus menetluses, kui apellatsioonkaebuses ei taotleta selle lahendamist istungil.

Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse on 28.09.2007 korraldusega nr. 12- 2.1/9774 „Revisjoni tähtaja pikendamiseks“ teatanud, et muudab TSC Terminal OÜ revisjoni tähtaega, pikendades seda kuni 31.12.2007 eeldusel , et edasise kontrolli ajal ei ilmne uued maksuhaldurist mittesõltuvad kontrolli tähtaja pikendamist tingivad asjaolud. Revisjon lõpeb eelnimetatud kuupäeval maksuotsuse tegemisega või teatega maksukohustust muutvate asjaolude mittevastavuse kohta. Maksuhaldur on lähtunud Maksukorralduse seaduse § 46 ja 75 lg 3 sätetest.

Kaebaja on asunud seisukohale, et maksuhalduri korraldus on õigusvastane ja tuleb tühistada ning koheselt tuleb revisjon lõpetada ning välja anda maksuotsus. Kaebaja väidete kohaselt on enne vaidlustatud korralduse andmist vastustaja saatnud kirja 18.09.2007 äriühingu juhatuse esimehele, milles esitatakse informatsioon selle kohta, et toimub revisjoni lõppvestlus, millest järeldades kaebajal tekkis õiguskindlus, et revisjon lõpetatakse 30.09.2007. Kuna maksuhaldur on andnud uue korralduse, millega pikendas revisjoni tähtaega kuni 31.12.2007, on tegemist hea halduse tava ja põhiõiguste rikkumisega. Samas leiab kaebaja,

et kaevatav korraldus on õigusvastane seetõttu, et korraldus ei sisalda piisavalt informatsiooni selle kohta, mis ikkagi tingis revisjoni tähtaja pikendamise olukorras, kus maksuhaldur oli eelnevalt asunud seisukohale, et revisjon on lõppenud ning väljastanud kaebuse esitajale seda kinnitava kirja. Kohtuistungil viitab kaebaja esindaja Euroopa Inimõiguste Kohtu lahenditele Higgins and Others v. France ja Ruiz Torija v. Spain, väites, et nimetatud kohtulahendites on haldusakti motivatsiooni käsitletud laiaulatuslikumalt. Kaebaja on seisukohal, et haldusakt ei ole oma puuduliku motivatsiooni tõttu kontrollitav ning arusaadav. Põhimõtteliselt on maksuhaldur teinud koopia eelmisest korraldusest, millega pikendati revisjoni tähtaega kuni 30.09.2007 ning vahetatud on kuupäev.

Maksuhaldur taotleb jätta kaebuse rahuldamata. 28.09.2007 korralduse nr. 12-2.1/9774 alusel on pikendanud Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskus TSC Terminal OÜ revisjoni tähtaega kuni 31.12.2007, kuna revisjon osutus prognoositust aeganõudvamaks ja töömahukamaks, samuti on revisjoni tähtaja pikendamise peamisi põhjusi maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse mittetäitmine. Maksuhaldur juhib tähelepanu, et eelmises korralduses, millega pikendati revisjoni tähtaega, on märge, et maksuhalduril on õigus vajaduse korral revisjoni tähtaega või ulatust muuta motiveeritud korraldusega. Maksuhaldur ei nõustu kaebaja väitega, et kirjaga 18.09.2007 on kujundatud arvamus, et revisjon on lõppenud ja maksukohustuslasele väljastatakse maksuotsus. Maksuhaldur on seisukohal, et kaebaja õigusi hea halduse tavale ega õiguskindluse printsiibile ei ole rikutud, kaevatav korraldus on piisavalt motiveeritud ning arusaadav. Samas peab maksukohustuslane aitama kaasa tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel., kuna seda kaebaja ei teinud, oli maksuhaldur sunnitud pöörduma teabe leidmiseks kolmandate isikute poole, mis tingiski revisjoni tähtaja pikendamise.

Kohtu seisukohad:

Maksukorralduse seaduse § 46 kohaselt annab maksuhaldur talle seadusega pandud ülesannete täitmiseks korraldusi, otsuseid ja muid haldusakte. Maksuhalduri haldusaktide andmisel, muutmisel ja kehtetuks tunnistamisel juhindutakse haldusmenetluse seaduses sätestatust, kui maksuseaduses ei ole ette nähtud teisiti. Korraldusega pannakse maksukohustuslasele mitterahalise iseloomuga kohustusi , korraldust saab anda teabe nõudmiseks ja tõendite kogumiseks. Antud juhul on maksuhaldur kaevatava korraldusega muutnud (pikendanud) revisjoni tähtaega. Tulenevalt MKS § 75 lg 3 muudetakse revisjoni ulatust või revisjoni tähtaega vajaduse korral hiljem korraldusega, kui eelnevalt on maksuhaldur revisjonist teatanud. Revisjoni tähtaja pikendamist või muu maksukohustust koormava muudatuse tegemist tuleb korralduses põhjendada. Asja materjalide kohaselt on Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 10.11.2006 korralduse nr. 12-2.1/11464 alusel alustanud TSC Terminal OÜ revisjoni, mille käigus kontrollitakse käibe-, tuluja sotsiaalmaksu ning töötuskindlustusja kohustusliku kogumispensioni maksete arvestamise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel jaanuar 2002 kuni detsember 2004. Korraldusega nr. 12-2.1/3117 15.03.2007 on maksuhaldur teatanud MKS § 75 lg 3 alusel, et revisjon lõpeb 30.09.2007. Nimetatud korralduses on klausel, et revisjon lõpeb eelnimetatud kuupäeval maksuotsuse tegemisega või teatega maksukohustust muutvate asjaolude mittevastavuse kohta. Seega on maksuhaldur teavitanud, et revisjon lõppeb 30.09.2007, kuid vajaduse korral on õigus maksuhalduril muuta revisjoni tähtaega motiveeritud korraldusega, mistõttu ei saa kaebaja väita, et maksuhaldur on rikkunud õiguspärase ootuse või õiguskindluse printsiipi, et kaebajal on teadmine, et revisjon lõpeb 30.09.2007 ning revisjoni läbiviimise suhtes tähtajalisi muutusi ei tule. Maksuhaldur on põhjendanud kaevatavas korralduses, et revisjon on osutunud prognoositust aeganõudvamaks ja töömahukamaks, mis tingis täiendavate dokumentide nõude ja 3. isikute poole pöördumise. Kolmandate isikute suure arvu tõttu on dokumentide saamine kolmandatelt isikutelt aeganõudev protsess ning hinnates edasise revisjonitoimingute (revisjoniakti

koostamine, eriarvamuste analüüs, maksuotsuse koostamine) mahtu, ei pea maksuhaldur võimalikuks revisjoni lõpetada 30.09.2007, mis tingis täiendava revisjoni tähtaja pikendamise kuni 31.12.2007. Kaebaja tõlgendab maksuhalduri poolt saadetud kirja 18.09.2007 TSC Terminal OÜ juhatuse liikmele selliselt, et toimub revisjoni lõppvestlus, mis toob kaasa revisjoni lõpetamise ja maksukohustuslasele väljastatakse maksuotsus tulenevalt MKS § 80 sõnastusest. Kohus ei nõustu kaebaja seisukohaga, et selline eeldus tuleneb MKS § 80 sõnastusest. MKS § 80 kohaselt on maksuhaldur enne revisjoniakti koostamist kohustanud maksukohustuslase või tema esindajaga läbi viima revisjoni lõppvestluse Vestluse eesmärgiks on tagada maksukohustuslasele ärakuulamisõigus ning kaasaaitamisekohustuse rakendamine. Revident informeerib vestluse käigus maksukohustuslast kontrolli tulemustest ja arutab maksukohustuslasega vaieldavaid asjaolusid. Samuti võimaldab revident anda maksukohustuslasel omapoolseid selgitusi, MKS § 80 lg 2 järgi võib maksuhaldur revisjoni lõppvestluse ühitada revisjoniakti tutvustamisega, kuid see ei ole maksuhaldurile kohustuseks. MKS § 81 lg 1 alusel koostab revident revisjoniakti revisjoni lõppedes, milles kajastuvad kõik maksustamise seisukohast tähtsust omavad asjaolud. Revisjoniaktis on kogutud informatsiooni hulgaliselt ning järeldused põhistatud tõenditega. Maksuhalduri poolt 18.09.2007 väljastatud kirjas TSC Terminal OÜ juhatuse liikmele on teavitatud, et lõppvestlus toimub 24.09.2007 ning kui maksukohustuslane ei soovi lõppvestlusest osa võtta, siis väljastatakse talle revisjoniakt., millele võib esitada omapoolsed vastuväited. Maksuhaldur on märkinud, et TSC Terminal OÜjuhatuse liige on 21.09.2007 telefonitsi teatanud, et ei soovi lõppvestlusest osa võtta. Kuna lõppvestluse ajaks oli märgitud 24.09.2007 ning esialgselt pidi revisjon lõppema 30.09.2007 (korralduse 12-2.1/3117 15.03.2007 alusel) ei ole mõistlik pidada põhjendatuks kaebaja eeldust, et maksuhaldur koostab revisjoniakti, analüüsib eriarvamusi ja tõendeid kogumis ning lõpetab revisjoni ja koostab maksuotsuse 6 päeva jooksul, so. 30.septembriks 2007. Maksuhaldur on kohtule esitanud hulgaliselt dokumente ja kirjavahetust , millest nähtub menetluse läbiviimisel seotud küsimuste ja probleemide lahendamine seoses TSC Terminal OÜ-s läbiviidava revisjoniga. Kaebuse esitajale on 18.10.2007 väljastatud revisjoniakt, mille maksukohustuslane sai kätte 22.10.2007 ning eriarvamuste esitamise tähtajaks oli 19.11.2007. Kui revident otsustab koostada maksuotsuse, tuleb välja selgitada, milliste maksukohustuslase väidetega nõustutakse ning millistega mitte ning vajadusel tuleb täiendavaid tõendeid koguda. Eeltoodut arvesse võttes on maksuhalduril õigus tulenevalt MKS § 75 lg 3 revisjoni tähtaega vajadusel uue korraldusega muuta . Kaebaja väide, et maksuhaldur ei ole menetlustoiminguid teinud arvates esialgsest revisjoni tähtaja pikendamise korraldusest kuni käesoleva ajani, ei ole asjakohane, kuna nähtuvalt maksuhalduri poolt esitatud dokumentidest on pöördutud seoses maksumenetlusega kolmandate isikute poole teabe saamiseks ( MKS § 61) ning kohus nõustub maksuhalduri väitega, et kolmandaid isikuid on menetluses suurel hulgal , kelledelt dokumentide nõue ja nõudele vastamine on aeganõudev , mis tingis revisjonitähtaja uue pikendamise. Küll ei nähtu maksuhalduri poolt kolmandate isikute poole pöördumist ajavahemikul kuupäevadel 30.09.-31.12.2007, see on periood, mille võrra oli pikendatud revisjoni tähtaega uuesti, kuid kohus peab usutavaks, et osa dokumente, mida kolmandatelt isikutelt nõuti, ei olnud jõutud seoses suvepuhkustega 30.09.2007 esitada, mis tingis revisjoni tähtaja pikendamise. Kohtuistungil on maksuhaldur esitanud ka väljavõtte 06.12.2007 maksuotsusest nr. 12-5/476, millega on tõendatud, et revisjon on lõppenud ning kaebuses toodud nõue kohustamaks revisjon lõpetada ja maksuotsus välja anda, on maksuhalduri poolt täidetud. Seega on revisjon lõpetatud ja maksuotsus välja antud peaaegu kuu aega enne vaidlustatud korralduses sätestatud kuupäeva. Kohtuistungil loobub kaebaja esindaja nõudest kohustada vastustajat revisjoni koheseks lõpetamiseks ja maksuotsuse tegemiseks, kuid jääb nõude juurde tühistada kaevatav haldusakt , kuna haldusakt on motiveerimata ning kohustab kohut analüüsima ulatuslikuma motivatsiooni nõuet.

Kohus on seisukohal, et kaevatav haldusakt on motiveeritud ning nii adressaadile kui kohtule arusaadav. Maksuhaldurile on seadusega antud volitus kaaluda abinõu kohaldamist või valida erinevate abinõude vahel kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, millest maksuhaldur on lähtunud. Mis puudutab haldusakti motivatsiooni, on kohus seisukohal, et maksuhalduri korraldus vastab haldusakti nõuetele tulenevalt HMS § 54 ja § 55 lg 1 ja § 56 ning haldusakti motivatsioon on piisav ning on arusaadav , olemas on vastus küsimusele miks on vajanud revisjoni läbiviimise tähtaeg pikendamist ning seega on haldusakt ka üheselt mõistetav. Kohus on seisukohal, et haldusakti motivatsiooni analüüsides saab lähtuda siseriiklikust õigusest ja kohtupraktikast , kuna siseriiklikus õiguses ei ole haldusakti motivatsioon piiratud ning motivatsioon saab olla nii laiaulatuslik kui seda haldusakti sisu nõuab. Tulenevalt Riigikohtu praktikast on haldusakti motiveerimine üldine nõue, mis peab tagama Põhiseaduse §-s 15 sätestatud kaebeõiguse reaalse teostamise võimaluse. Haldusakti motiveerimine on vajalik selleks, et isik, kellele haldusakt on adresseeritud, mõistaks, miks ja millisel õiguslikul alusel on haldusakt antud. Haldusakti motiveerimine on abinõu, et isik, kellele on haldusakt adresseeritud, saaks aru, kas tema õigusi on kitsendatud seaduslikult, ja vajadusel oma õigusi kaitsta. Samuti võimaldab haldusakti motiveerimine akti seaduslikkust kontrollival asutusel, sealhulgas kohtul, otsustada, kas haldusakt on seaduslik. Seega tagab haldusakti motiveerimine selle kontrollitavuse. Motiveerimata haldusakt on õigusevastane kui pole võimalik kontrollida, miks ja millisel õiguslikul alusel on haldusakt antud. Haldusakt, mis kitsendab isiku õigusi või paneb talle kohustusi, peab tuginema õiguslikule alusele ja olema motiveeritud. Haldusakti õigusliku aluse kohtulik kontroll hõlmab viite arusaadavust, piisavust, asjakohasust kui ka õigsust. Kaebaja väide, et maksuhaldur on andnud vaidlustatava korralduse nr. 12-2.1/9774 välja tehes kopeeringu korraldusest 15.03.2007 nr. 12-2.1/3117 ning on muutnud ainult uuel vaidlustataval haldusaktil kuupäevi , ei oma antud asjas õiguslikku tähtsust, kuna arvutitrükis dokumendi koostamisel kopeerimine ei ole seadusega vastuolus.

Eeltoodu alusel jätab kohus kaebuse rahuldamata lähtudes HKMS § 25 lg 1 ja HKMS § 26 lg 1 p. 6. Menetluskulud jäävad poolte kanda.

Kohtunik Mare Priks