3-04-272/3 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Oliver Kask, liikmed Viive Ligi ja Ivo Pilving Otsuse tegemise aeg ja koht

29. juuni 2006, Tallinn Haldusasja number 3-04-272 Haldusasi OÜ * kaebus Maksuja Tolliameti Tallinna Tolliinspektuuri 13. augusti 2004. a maksuotsuse nr 16.2.2-9/97 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 9. mai 2005. a otsus haldusasjas nr 3-2158/2005 Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ * apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise kuupäev

19. juuni 2006 Menetlusosalised ja nende esindajad Kaebuse esitaja OÜ * (registrikood *), esindaja Tuuve Tiivel Vastustaja Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus, esindaja Lembit Sullakatko

RESOLUTSIOON

Jätta OÜ * apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 9. mai 2005. a otsus haldusasjas nr 3-2158/2005 muutmata.

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule Tallinna Ringkonnakohtu kaudu 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest 29. juunil 2006. Kassatsioonkaebus peab hiljemalt tähtaja viimasel päeval olema jõudnud kohtusse (tsiviilkohtumenetluse seadustiku § 62).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. OÜ * ostis 2002. aasta novembrikuus * OY * mootorjahi Vikont, mis kanti Tallinna Linnakohtu registriosakonna laevaregistrisse 14.03.2003. Laev saabus esimest korda Eestisse 22.05.2003 ja lahkus 15.06.2003 ning sisenes uuesti Eesti tolliterritooriumile 10.09.2003. Laeva eksportija * OY * kasutas kauba Soomest väljaviimisel tolliprotseduuri kaupade jääveksport vabasse ringlusse. Kauba saajaks märgiti ekspordideklaratsioonis OÜ * (praeguse ärinimega OÜ *) ja sihtriigiks Eesti. Laeva esmakordselt üle Eesti tollipiiri toomisel esitas laeva kapten Pringi piirivalvepunktis reisijate nimekirja („matkustaja luettelo“).

Maksuja Tolliameti (MTA) Tallinna Tolliinspektuuri 13.08.2004 maksuotsusega nr 16.2.2-9/97 kohustati OÜ-d * tasuma käibemaksu 1 621 604 kr ja intressi 434 914 kr.

3-04-272

2(6) Maksuotsuse kohaselt toimetas OÜ * laeva Eesti tolliterritooriumile ebaseaduslikult, mistõttu tekkis tollivõlg.

2. OÜ * esitas halduskohtule kaebuse MTA Tallinna Tolliinspektuuri 13.08.2004 maksuotsuse nr 16.2.2-9/97 tühistamiseks.

3. Tallinna Halduskohtu 09.05.2005 otsusega jäeti kaebus rahuldamata. Halduskohtu otsuse põhjendused olid järgmised.

a) Pooltel on vaidlus selles, kas kaebuse esitaja poolt Eestisse toodud mootorjaht Vikont on käsitletav kaubana maksuseaduse mõttes ja kas piirivalveametnikule 22.05.2003 Eesti tolliterritooriumile esmakordsel sisenemisel esitatud „matkustaja luettelo“ või teistkordsel sisenemisel 10.09.2003 esitatud lõbusõidulaeva tollideklaratsioon on käsitletavad tollideklaratsioonina tolliseadustiku (TS) § 6 lg 14 mõttes, mille esitamisega sooviti rakendada laevale konkreetset tolliprotseduuri, ja kas kaebuse esitajal on tekkinud tollivõlg.

b) Tulenevalt TS §-st 82 saab tollikäitlusviis olla sätestatud vaid tolliseadustikus. Tolliprotseduurid kui tollijärelevalve alla kuuluva kauba suhtes tolli poolt rakendatavad menetlused on ammendavalt loetletud TS § 6 lg-s 20. Kaebuse esitaja on ekslikult samastanud tolliformaalsused tollikäitlusviisidega, mis on viinud viidatud normide ebaõige tõlgendamiseni. Laeva kui kauba suhtes ei ole kaebuse esitaja rakendanud ühtegi tolliseadustikus ettenähtud tollikäitlusviisi.

c) Vabariigi Valitsuse 19.03.2002 määruse nr 103 „Vabasse ringlusse lubamise tolliprotseduuri rakendamise eeskiri“ § 1 lg 1 ja § 5 alusel oleks tulnud esitada tollideklaratsioon kauba vabasse ringlusse lubamiseks. Kaebaja ei taotlenud Eesti tollipiiri ületamisel TS §-st 174 tulenevat luba ajutise importimise tolliprotseduuri kasutamiseks, mistõttu ei ole toimunud ka kauba ajutist importimist. Laeva Eestisse toonud volitatud isik K. T. ei informeerinud eelnevalt tolli ega 22.05.2003 piirivalveametnikku, et laev on Eestisse toodav kaup, mille suhtes soovitakse rakendada mõnda tollikäitlusviisi. Asjaolu, et laev esitati kapteni poolt piirivalveametnikule ülevaatamiseks, ei anna alust järelduseks, et laev esitati tollile kaubana. Eestisse saabuvad laevad ei ole üldjuhul kaubaks, mistõttu peab isik, kes soovib laeva importida, avaldama selleks selgelt soovi.

d) Laeva kapteni poolt 22.05.2003 esitatud „matkustaja luettelo“ ega 10.09.2003 esitatud lõbusõidulaeva tollideklaratsioon ei ole tollideklaratsioonid TS § 6 lg 14 mõttes. Lõbusõidulaevale teostab tolliformaalsusi Pringi piirivalvepunktis piirivalveametnik, kui sellise laeva pardal ei ole deklareeritavat kaupa või kui laev ise ei ole kaup. Kui kaebuse esitaja oleks teinud teatavaks, et laev tuuakse kaubana, oleks tulnud välja kutsuda tolliametnik ning täita TS § 6 lg-le 14 vastav tollideklaratsioon. Nähtuvalt lõbusõidu deklaratsioonist ei sisalda see andmevälja laeva kui kauba väärtuse deklareerimiseks, vaid nimetatud deklaratsiooni eesmärgiks on deklareerida laeval olev tollikontrolli alla kuuluv moon, teha teatavaks laeva marsruut, saabumise ja lahkumise kuupäev jm. Seega ei ole lõbusõidulaeva deklaratsiooni alusel võimalik rakendada tolliprotseduuri.

e) Nähtuvalt kaebuse esitaja äriregistrisse kantud tegevusaladest võib eeldada, et tegemist on professionaalse laevade importimise ja müügiga tegeleva ettevõtjaga, kes oleks hoolsuskohustust järgides pidanud teadma, milline on laevade importimise kord. Kaebuse esitaja 22.06.2004 kirjast tolliinspektuurile nähtub, et 2003. aasta maikuus ei soovinud kaebuse esitaja laeva kaubana deklareerida. Arvestades, et laev oli vormistatud jäävekspordiks, sihtriigiks oli Eesti, laev oli kantud laevaregistrisse ning kaebuse esitaja tõi laeva Eesti tolliterritooriumile, tulnuks laev deklareerida kaubana.

f) TS § 66, § 91, § 240 lg 1 p 1, lg 2 ja lg 4 p-de 1 ja 2 alusel on kaebuse esitajal tekkinud tollivõlg ja maksuotsuses näidatud alustel ja suuruses maksukohutus.

ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES

3-04-272

3(6)

4. OÜ * apellatsioonkaebuses palutakse tühistada halduskohtu otsus ja teha uus otsus, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebust põhjendatakse järgmiselt. a) Apellant esitas laeva esmakordsel Eestisse saabumisel laeva vastuvõtnud tolli ülesannetes piirivalveametnikule tema soovitusel lõbusõidulaeva tollideklaratsioonile vastava dokumendi. Samuti esitati kontrollimiseks nii laev kui ka kõik selle registreerimist, omandamist jms puudutavad dokumendid ning teavitati sisenemise eesmärk – ajutiselt Eestis viibimine laeva varustamiseks ja hooldamiseks. Pärast tolliformaalsuste teostamist olid ametniku kinnitusel kõik nõutavad toimingud tehtud ja laeval lubati vabalt siseneda ja viibida Eesti tolliterritooriumil. Laev on Eesti tolliterritooriumil olnud üksnes ajutiselt ja tolli järelevalve all. Peamiselt on laeva kasutanud üürnikud Eestist väljaspool. Laeva soovitakse kasutada ettevõtluse tarbeks, eelkõige Eestist väljaspool rahvusvahelistes vetes väljaüürimiseks. b) Laeva müüja poolt vormistatud ekspordideklaratsioon ei tekita ostjale kohustust importida laev ekspordideklaratsioonis näidatud riiki vabasse ringlusesse. Samuti ei tekita sellist kohustust Eesti laevaregistris registreerimine. Määruse nr 103 §-des 1 ja 5 sätestatu koostoimes TS § 86 lg-s 1 jm tollieeskirjas sätestatuga annab üksnes võimaluse ja õiguse importida laev vabasse ringlusse pärast laeva registrisse kandmist. Juhul, kui isik soovib importida laeva vabasse ringlusse, saab seda teha pärast laeva registreerimist Eesti laevaregistris. Üksnes laeva füüsiline asukoht Eestis või selle sisenemine Eesti tolliterritooriumil asuvasse sadamasse ei too iseenesest automaatselt kaasa nn impordikäibemaksuga maksustamist ega kohustust see importida vabasse ringlusse. c) Kuivõrd laeva kohta esitati tollieeskirjades

sätestatud lõbusõidulaeva tollideklaratsioon, siis on laeva Eesti tolliterritooriumile sisenemine ja Eestis viibimine toimunud õiguspäraselt ning seega ei ole laeva toimetatud Eestisse ebaseaduslikult, mistõttu ei saa tekkida tollivõlga. Lõbusõidulaeva tollideklaratsioonil ei peagi olema kauba väärtuse andmevälja, kuna selle tollideklaratsiooni alusel ei teostata kohtu poolt eeldatavalt silmas peetud tolliprotseduuri. Küll on deklaratsioonil andmeväli nii laeva kui ka laeva sisenemise ja eeldatava väljumise aja kohta. Tuginedes määrusele nr 203 on lõbusõidulaeva tollideklaratsioon kohane ja piisav avalikõiguslik aruandlusvorm, mille alusel laev võib õiguspäraselt siseneda ja viibida Eesti tolliterritooriumil. Seaduse tõlgendamine üksikisiku kahjuks, näiteks maksukoormuse suurendamine, ei ole lubatud. d) Apellant ei rikkunud TS § 64 lg 1 p 1 ega § 66. Tollieeskirja sätte olemusest ja haldusmenetluse üldpõhimõtetest tulenevalt peab eraldi tolliametniku välja kutsuma piirivalveametnik. Sama põhimõtte sätestas ka varem kehtinud Vabariigi Valitsuse 23.11.1999 määruse nr 363 „Eesti sadamates toimuva tollivormistuse kord“ p 6. Laeva esmasisenemisel esitati piirivalveametnikule tolli ülesannetes kogu oluline informatsioon, sh kõik laeva puudutavad dokumendid. Piirivalveametnik oleks pidanud nõustama, et vajalik on täiendavalt esitada tollideklaratsioon ja rakendada tollikäitlusviisi ning vajadusel kutsuma välja eraldi tolliametniku. Apellandil oli heas usus õigus haldusmenetluses usaldada pädeva ametniku poolt mõistlikult väljendatud tollieeskirjadest tulenevaid seisukohti ja antud juhiseid (Riigikohtu otsused nr 3-3-1-6-04; 3-3-1-7-04 ja 3-3-1-17-02). e) Laeva osas tekkinud väidetavale käibele kohaldub käibemaksumäär 0% ja kaebuse esitaja põhiõiguste riive on ebaproportsionaalne. KMS § 17 lg 3 p 2 järgi on 0%-lise maksumäära kohaldamise kriteeriumiks asjaolu, et laev on kasutatav avamerel sõitmiseks ja ettevõtluseks. Ka kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ art 15 p 4 kohaselt lähevad maksuvabastuse alla avamerel navigeerimiseks ja tasu eest reisijate vedamiseks või kaubandus-, tööstusvõi kalastuseesmärgil kasutatavad laevad. Juhul kui apellant oleks soovinud laeva importida vabasse ringlusse ja kui kohaldunuks käibemaksumäär 18%, oleks saanud koheselt nõuda sama summa kui enammakstud käibemaksu tagastamist. Käibemaksuga, mis on oma iseloomult

3-04-272

4(6) tarbimismaks, ei tohi koormata ettevõtjat. Maksustamisel ei saa olla karistavat eesmärki. Juhul, kui seadusest tulenevalt siiski tekkis käibemaksu tasumise kohustus, siis on tasumata jätmine otseses põhjuslikus seoses riigi maksuhalduri poolt antud väära ja eksitava teabe ja juhistega. Maksuintressi arvestuse kui väärkontseptsiooni aktsepteerimine tooks kaasa maksumaksja põhiõiguste (eelkõige PS § 32) põhjendamatu riive. Riik peab maksuhaldurina tagama PS §-dest 3, 10,11 ja 14 tulenevalt haldusmenetluses isiku õiguste, sh omandi puutumatuse ja kaitse.

5. Maksuja Tolliameti Tallinna Tolliinspektuuri vastuses palutakse apellatsioonkaebus jätta rahuldamata ja nõustutakse kohtuotsuse põhjendustega. Lisaks märgitakse järgmist. a) Piirivalveametnikku ei teavitatud asjaolust, et laev on kaup. Väide, mille kohaselt viibis laev Eesti tolliterritooriumil üksnes ajutiselt, on asjakohatu. Kuna laeva kasutamine eeldab erinevate sadamate vahel sõitmist, võib sellise väite esitada iga laeva kohta, mis on kasvõi korra Eestist välisreisi teinud. b) Tollivõlg tekkis kauba ebaseadusliku Eestisse toimetamisega (TS § 240 lg 2). Nähtuvalt laeva ostu-müügilepingust ja Soome tolli ekspordideklaratsioonist, vormistati laev lõplikuks ekspordiks, st apellandil puudus kohustus laev teatava tähtaja jooksul Soome tagasi viia. Kuna laev ei olnud kaubaks, tuli lähtuda Vabariigi Valitsuse määrusest nr 102. Ajutise importimise tolliprotseduuri saab kasutada juhul, kui tegemist on taasväljaveoks ettenähtud välisriigi kaubaga. Intressinõue esitati MKS § 115 lg 3 alusel. c) Lõbusõidulaeva kasutasid Soome ja Eesti vahel reisimiseks OÜ * juhatuse liige K. T. ja OÜ * osanik V. K.. Seega kasutasid laeva osaühingu juhatuse liikmed ja osanikud oma tarbeks.

6. Kohtuistungil jäid menetlusosalised kirjalikult esitatud seisukohtade juurde.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

7. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et laeva näol oli tegemist kaubaga, mistõttu ei piisanud lõbusõidulaeva tollideklaratsiooni esitamisest ning tolliformaalsuste teostamisest piirivalveametniku poolt. Järelikult toimetati kaup tolliterritooriumile ebaseaduslikult ning tekkis tollivõlg (TS § 240 lg 1). Laeva omanikul on õigus valida seaduslik viis laeva Eesti tolliterritooriumile toomiseks, kuid käesoleval juhul valis kaebaja selleks ebaseadusliku viisi: apellant tõi laeva Eestisse, jättis selle kui kauba tollile esitamata ning asus laeva tollist sõltumatult kasutama (TS § 64 lg 1 p 1).

8. Seda, et laev ise oli välisriigi kaup ning seda sooviti tuua Eestisse vabaks ringluseks, tõendavad laeva ostmine välisriigist, kus selle kohta koostati ekspordideklaratsioon, laeva kandmine Eesti laevakinnistusraamatusse ning laeva omaniku enda püsiv tegevuskoht Eestis. Apellant soetas laeva kui asja ning laeva üle Eesti tollipiiri toimetamise näol oli tegemist kauba impordiga käibemaksuseaduse mõttes. Oluline ei ole, et apellant ise ei soovinud sisenemisel vormistada laeva toomist Eesti tolliterritooriumile vabaks ringluseks. Maksukohustus tekib õigusaktides sisalduvate objektiivsete eelduste olemasolul ning ei sõltu maksumaksja subjektiivsest soovist.

9. Vastustaja märgib õigesti, et ajutise importimise tolliprotseduuri saab kasutada vaid juhul, kui tegemist on taasväljaveoks ettenähtud välisriigi kaubaga. Antud juhul lõbusõidulaeva näol sellise kaubaga tegemist ei olnud. Asja materjalidest ei nähtu ka seda, et kaebaja oleks soovinud ajutise importimise tolliprotseduuri kohaldamist laeva suhtes – apellant esitas tolliformaalsuste teostamiseks lõbusõidulaeva tollideklaratsiooni.

10. Kohus ei ole kohaldanud määrust nr 203 ebaõigesti. Kaebaja selline arvamus lähtub ebaõigest eeldusest, et seadus annab isikule otsustusõiguse, kas ta Eesti tollipiiri ületamisel

3-04-272

5(6) esitab välisriigi kauba tollile või mitte. TS § 64 lg 1 sätestas välisriigi kauba Eesti territooriumile toomisel kauba toojale kohustuse selle tollile esitamiseks ning tolli määratud asutusse või mujale tolli määratud kohta toimetamiseks, misjärel tuli kaubale määrata TS-s ettenähtud tollikäitlusviis (TS § 82). Seega ei olnud kaebajal Eesti tollipiiri ületamisel muud seaduslikku käitumisviisi kui esitada laev tollile tolliformaalsuste teostamiseks ning tollikäitlusviisi määramiseks. Kaebaja väide, et ta esitas laeva tollile tolliformaalsuste teostamiseks koos lõbusõidulaeva tollideklaratsiooniga, ei ole täpne. Kaebaja esitas piirivalveametnikule kontrollimiseks laeva kui veesõiduki, mitte laeva kui kauba. Kauba esitamine tollile tähendab tulenevalt TS § 6 lg 7 tollile ettenähtud viisil kauba saabumisest teatamist. Käesoleval juhul on apellant ise kinnitanud, et ta ei soovinud mais ega septembris 2003 laevale kui kaubale tollikäitlusviisi määramist, sellega on ta omaks võtnud ka asjaolu, et ta laeva kui kaupa tollile ei esitanud.

11. Apellant on leidnud veel, et tema usaldus vajab kaitset ka seetõttu, et laeva osas on tolliformaalsused tehtud pädeva ametniku heakskiidul. Kuni 01.05.2004 kehtinud tolliseadustikus sisaldus regulatsioon, mis oli määratud kaitsma isiku usaldust tolli suvalise käitumise korral. TS § 244 kohaselt ei loetud tollivõlga tekkinuks, kui isik tõendab, et §-des

64 ja 66 sätestatud kohustuste täitmata jätmine toimus tolli loal. Analoogiliselt reguleerib tollivõla mittetekkimist EÜ tolliseadustiku art 206. Ringkonnakohus leiab, et käesoleval juhul ei viita kindlaks tehtud asjaolud tolli loa olemasolule välisriigi kauba Eestisse toimetamisel. Apellant ei kavatsenud laeva mingile tolliprotseduurile allutada. Piirivalveametnik, kes lõbusõidulaeva tollideklaratsiooni kinnitas, ei pidanud ka kõigi esitatud dokumentide põhjal järeldama, et laeva puhul on tegu välisriigi kaubaga. Kui kaebaja ei avaldanud kauba olemasolu ning piirivalveametnik ei võinud kauba olemasolu avastada, ei saa lõbusõidulaeva tollideklaratsiooni kinnitamist lugeda tolli loaks, mis välistaks tollivõla tekkimise.

12. KMS § 17 lg 3 p 2 22.05.2003 kehtinud redaktsioonis välistas otsesõnu huvija lõbusõitudeks kasutatava laeva osas 0%-lise käibemaksumäära kohaldamise. Ebaõige on apellandi arvamus, et tegemist oli seaduse ebatäpsusega, mis kõrvaldati 01.05.2004 kehtima hakanud KMS § 15 lg 3 p-ga 3. Eeltoodu nähtub tol ajal kehtinud KMS üldisest regulatsioonist. Ettevõtlusega seotud kaupade soetamisel oli maksumaksjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ning sellistel juhtudel reeglina 0%-list käibemaksumäära ei rakendatud.

Ekslik on apellandi seisukoht, et käesoleva maksuotsuse õigsuse kontrollimisel tuleks arvestada asjaoluga, et tal on sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Seadusest tulenevalt ei sõltu maksukohustuse olemasolu sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusest.

13. Ringkonnakohus ei pea põhjendatuks ka apellandi seisukohti intressi määramise ebaõigsuse osas. Kaebajal tekkis tollivõlg, sest laeva ebaseaduslikul toimetamisel Eesti tolliterritooriumile kehtis lõbusõidulaevade osas olenemata nende soetamise eesmärgist 18%-line käibemaksumäär. Kaebaja tegutsemine laeva toimetamisel Eestisse heas usus ja piirivalveametniku juhiste järgi ei ole usutav. Halduskohus viitas õigesti laeva Eestisse toimetanud isikute ärialastele kogemustele, seega poleks tohtinud neile võõrad olla välisriigi kauba Eestisse toimetamise eeskirjad. Apellant kinnitas, et ta ei soovinud 22.05.2003 laeva importida vabasse ringlusse, seega ilmselt ei pöördunud ta asjakohaste selgituste saamiseks piirivalveametniku poole. Piirivalveametnik sai aga anda üksnes selgitusi, mis puudutasid lõbusõidulaeva tollideklaratsiooni täitmist tingimustes, kus välismaalt kaupa Eestisse ei toimetata. MKS § 119 lg 5 ei kuulu käesoleval juhul rakendamisele, sest maksuhaldur ei ole kaebajale andnud eksitavat ega valeteavet ei kirjalikult ega suuliselt. Kuna kaebaja varjas tolliformaalsuste teostamisel, et laev on välisriigi kaup, ei saanud toll olla teadlik laeva suhtes tollivõla tekkimisest piirivalveametniku poolt toimingute tegemise ajal. Põhjendamatud on apellandi

3-04-272

6(6) etteheited piirivalveametnikule, et viimane ei olnud piisavalt hoolikas tõkestamaks laeva ebaseaduslikku Eesti tollipiiri ületamist.

14. Eeltoodud põhjustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata. HKMS § 92 lg 1 kohaselt jäävad seetõttu apellandi kohtukulud tema enda kanda.

Ivo Pilving Viive Ligi Oliver Kask