3-04-122/2 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Halduskohus

Kohtunik Lea Kuuse Otsuse tegemise aeg ja koht

15 .aprill 2005. a Tallinn Haldusasja number 3-1577/2004 Haldusasi Kaitseliidu Harju Maleva kaebus Harju Maksuameti 29.02.2000.a. ettekirjutuse nr 15/1061 ja 10.09.2001.a. ettekirjutuse nr 5-03714-2860 õigusvastaseks tunnistamiseks, Maksuja Tolliameti Põhja maksukeskuse 17.02.2004.a. korralduse nr 15-2.1/601 tühistamiseks ning nimetatud ettekirjutustes ja korralduses kajastatud intressinõude summas 767.477 krooni sundtäitmise keelamiseks

Asja läbivaatamise kuupäev 30.03.2005.a. Menetlusosalised Kaebuse esitaja Kaitseliidu Harju Maleva volitatud esindaja vandeadvokaat Helmut Pikmets, vastustajate Maksuja Tolliameti ja Maksuja Tolliameti Põhja maksukeskuse volitatud esindaja Heili Kaares RESOLUTSIOON Keelata Maksuja Tolliametil

Harju Maksuameti 29.02.2000.a. ettekirjutuses nr 15/1061, Harju Maksuameti 10.09.2001.a. ettekirjutuses nr 5-03714-2860 ja Maksuja Tolliameti Põhja maksukeskuse 17.02.2004.a. korralduses nr 15-2.1/601 kajastatud intressinõude sundtäitmine ( HKMS § 26 lg 1 p 2). Ülejäänud osas jätta kaebus rahuldamata. Mõista Maksuja Tolliametilt Kaitseliidu Harju Maleva kasuks välja viimase poolt kantud kohtukulu summas 15 000 krooni.

Edasikaebamise kord Apellatsioonkaebus tuleb esitada 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates kohtuotsuse teinud halduskohtu kaudu. Apellatsioonkaebuse esitamisest tuleb asja otsustanud halduskohtule teatada kirjalikult 10 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest arvates. Apellatsioonkaebuse võib esitada teate esitanud isik ( HKMS §

31 lg 4 ja lg 5).

ASJAOLUD

Harju Maksuameti 29.02.2000.a. ettekirjutusega nr 15/1061 ( tl 85) kohustati Kaitseliidu Harju malevat tasuma seisuga 29.02.2000 maksuvõlg ja intressivõlg.Ettekirjutus on täidetud tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma osas, kuid on jäetud täitmata tähtpäevaks tasumata maksusummalt arvestatud intresside osas. Harju Maksuameti 10.09.2001.a. ettekirjutusega nr 5-03714-2860 kohustati Kaitseliidu Harju malevat tasuma maksuseaduse täitmata jätmise tulemusena tekkinud maksuvõlg summas 1234883 krooni. Harju malev on nimetatud ettekirjutuse täitnud tasumata jätud maksusumma osas, kuid on jäetud täitmata tähtpäevaks tasumata maksusummalt arvestatud intresside osas. Maksuja Tolliameti Põhja maksukeskuse 17.02.2004.a. korraldus nr 15-2.1/601 ( tl 12-14) tehti Kaitseliidu Harju maleva poolt maksuvõla tasumiseks juhindudes MKS §

46 ning § 128 ja § 129 alusel. Korralduse kohaselt tingib selle andmise asjaolu, et Harju malev on jätnud täitmata kuni 01.01.2000.a. kehtinud tulumaksuseaduse § 26 lg 5, § 33 lg 3, tulumaksuseaduse § 40 kg 4, 54 lg 4, kogumispensonide seaduse § 10 lg 1 p 3, kuni 01.01.1999.a. kehtinud Eesti Vabariigi sotsiaalmaksu seaduse § 6 lg 1, kuni 01.01.2001 kehtinud sotsiaalmaksuseaduse § 10 lg 1 p 4, sotsiaaalmaksuseaduse § 9 lg 1 p 4, kuni 01.01.2002 kehtinud käibemaksuseaduse § 10 p 4, käibemaksuseaduse § 29 lg 3 tulenevad kohustused. Maksuseaduste täitmata jätmise tulemusena on korralduse kohaselt tekkinud maksuvõlg summas 767 819 krooni. Korraldusega kohustati Harju malevat tasuma maksuvõlg 10 päeva jooksul. Tasumisele kuuluva maksuvõla mittetasumisel algatab maksuhaldur korralduse kohaselt sundtäitmise maksukorralduse seaduse 13 peatükis ning täitemenetlust reguleerivates õigusaktides sätestatud korras. 25.02.2004.a. esitas Harju malev vaide, milles taotles korralduses sisalduva maksuintressinõude kehtetuks tunnistamist ja korralduse sundtäitmise mitterakendamist.Maksuja Tolliamet peatas 16.03.2004.a. otsusega nr 70 korralduse täitmise kuni vaideotsuse tegemiseni. 15.04.2004.a. vaideotsusega nr 83-5 jättis Maksuja Tolliamet Harju maleva vaide rahuldamata.

KAEBUSE VÄITED

Maksuja Tolliameti Põhja maksukeskuse 17.02.2004.a. korralduses nr 15-2.1/601 sisalduv intressinõue on vastuolus põhiseadusega, kuna Riigikohtu 05.11.2002 otsusega nr 3-4-1-8-02 on maksukorralduse seaduse § 28 lg 4 ja selle alusel antud rahandusministri määrused tunnistatud põhiseadusevastaseks, samuti on korralduses sisalduv intressinõue kehtiva maksukorralduse seaduse § 132 lg 2 kohaselt aegunud ega ole seetõttu sundkorras täidetav. MKS §115 lg 3 nimetatud intressinõude sundtäitmise tähtaeg on üks aasta arvates selle esitamise aastale järgneva aasta 1.jaanuarist. Korralduse aluseks olevad Harju Maksuameti 29.02.2000 ja 10.09.2001 ettekirjutused on õigusvastased, kuna ettekirjutused on välja antud Riigikohtu poolt 05.11.2002.a. otsusega nr 3-4-1-8-02 põhiseadusevastaseks tunnistatud sätete alusel. Põhiseaduse vastaselt riigivõimu teostamine, sh haldusaktide andmine, ei ole kooskõlas Eesti Vabariigi kui õigusriigi põhimõttega, on ettekirjutused õigusvastased. Põhjendatud huvi ettekirjutuste õigusvastasuse tuvastamisel seisneb soovis, et ettekirjutustes kajastatud intressivõlgnevust ei täidetaks. Üksikakti, mida ei ole seoses aegumisega või muul alusel võimalik täita, õigusevastasuse tuvastamine on lubatav.

Ka juhul, kui eeldada, et kõnealustes ettekirjutustes sisalduv maksuintressinõue ei ole õigusvastane ja kuuluks seetõttu täitmisele, on tegemist intressinõude aegumisega. MKS § 164 lg 1 kohaselt nõutakse enne 01.07.2002.a. tekkinud maksuvõlg sisse MKS sätestatud korras. MKS § 132 lg 2 sätestab, et MKS § 115 lg 3 nimetatud intressinõude sundtäitmise aegumistähtaeg on üks aasta, arvates selle esitamise aastale järgneva aasta 1.jaanuarist. MKS § 115 lg 3 sätestab, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt sama paragrahvi lg 1 sätestatule, esitab maksuhaldur intressinõude, milles näidatakse viivitatud päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg. Maksuamet on MKS § 115 kohaselt tuvastanud eespoolmärgitud ettekirjutustega, et Harju malev ei ole tasunud maksusummasid seadusega sätestatud tähtpäevaks ning on esitanud samade korraldustega MKS § 115 lg 3 kohaselt intressinõude. Seega algas intressinõude aegumistähtaeg 01.01.2002 ja lõppes MKS § 132 lg 2 kohaselt 31.12.2003.a. MKS § 128 lg 2 p 4 kohaselt ei ole maksuvõla, sh intressivõla sundtäitmine lubatud, kui maksuvõlg on aegunud, kustutatud või muul alusel lõppenud. Seejuures ei ole õige maksusumma ja maksusummalt arvestatud intressi mõistete ühendamine maksuvõla mõistes määral, mis ei võimalda enam kohaldada MKS § 132 sätestatud erinevaid aegumistähtaegasid. Seega oli 01.01.2004 intressinõue aegunud, mistõttu Põhja maksukeskuse korraldus on õigusvastane ja kuulub tühistamisele. Antud juhul ei oma tähendust MKS § 163 lg 2.1 sätestatu. Viidatud sättest ei saa järeldada, et intressinõuded ei aegu kunagi. Haldustäitemenetluse üks printsiipe on, et sunnivahendit ei rakendata, kui ettekirjutuse aluseks olnud õigusnorm on tunnistatud kehtetuks. Eelnevast järelduvalt puudub ettekirjutustel ja korraldusel õiguslik alus. Kaebuse esitaja leiab, et edasine sundtäitmine on vastuolus seaduse ja Põhiseadusega ning tugineb Riigikohtu kohtulahenditele 05.02.2004.a. ja 30.11.2004.a. Samuti leiab kaebaja, et MKS § 163 lg 2.1on vastuolus Põhiseadusega ja palub käsitleda viimatinimetatud väidet taotlusena jätta MKS § 163 lg 2.1 viimane lause asja lahendamisel kohaldamata ja tunnistada see PS § 3, 10, 12, 13 ja 14 vastuolus olevaks, kui muidu kaebaja kaebust võimalik rahuldada ei ole.

VASTUSTAJA VASTUVÄITED

Harju maksuameti 10.09.2001.a. ettekirjutus on välja antud kuni 30.06.2002 kehtinud MKS § 8.1 alusel seoses asjaoluga, et Harju malev on jätnud temale seadusega pandud maksukohustused tähtaegselt täitmata ning nimetatud säte kehtis alates 01.04.1999 muutmata kujul kuni uue maksukorralduse seaduse jõustumiseni 01.07.2002.a. Teiseks on Harju maksuamet lähtunud tasumisele kuuluvate intressisummade arvestamisel kuni 30.06.2002 kehtinud maksukorralduse seaduse §

28 lg 1 ja lg 4 ning rahandusministri 14.11.1996.a. määrusest nr 85, 02.03.1998.a. määrusest nr 20 ja 24.09.1998.a. määrusest nr 78. Lähtudes asjaolust, et ettekirjutus on koostatud 10.09.2001.a. ning nimetatud maksukorralduse seaduse sätted ja rahandusministri määrused on tunnistatud põhiseadusevastaseks alates 05.11.2002, samuti asjaolust, et Riigikohtu lahend tagasiulatuvat mõju ei omanud, on vastustaja seisukohal, et ettekirjutus on antud andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas. Kaebusest ei nähtu põhjendatud huvi ettekirjutuse õigusvastaseks tunnistamiseks. Kuna kaebuse esitaja ei ole pidanud vajalikuks ettekirjutust vabatahtlikult täita, siis võib eeldada, et põhjendatud huviks on soov vabaneda kohustava haldusakti täitmisest. Haldusakti õigusvastasus ei mõjuta tema kehtivust. Kuivõrd ettekirjutus on kehtiv, siis kehtivad ka sellest tulenevad kohustused ja neid tuleb täita. MKS § 163 lg

2.1 kohaselt kuuluvad enne maksukorralduse seaduse jõustumist kehtinud õigusaktidest tulenenud ja tähtpäevaks tasumata maksusummadelt arvestatud kehtivad intressinõuded täitmisele. Kuivõrd eeltoodud säte on erinormiks asendustäitmise ja sunniraha seaduse § 8 lg 3 p 2 sätestatud haldustäitetoimingu üldpõhimõttele, mille kohaselt sunnivahendit ei tohi rakendada juhul, kui ettekirjutuse aluseks olnud õigusnorm on tunnistatud kehtetuks, siis on Maksuja Tolliamet seisukohal, et ettekirjutuse õigusvastasus ei mõjuta antud juhul ka maksuintressinõude sundtäitmist. Nimetatud seisukohta toetab ka Riigikohtu 05.02.2004.a. lahend haldusasjas nr 3-3-1- 3-04, milles Riigikohus on asunud seisukohale, et intressinõue tuleb hoolimata õigusvastasusest täita juhul, kui intressinõue on jõustunud ja nõuet ei ole vaidlustatud. Riigikohus on pidanud silmas ettekirjutuse tühistamiseks kaebuse esitamist. 10.09.2001.a. ettekirjutuse õigusvastaseks tunnistamisega ei vabane kaebuse esitaja kohustava haldusakti täitmisest, seega ei anna tuvastamiskaebuse esitamine kaebuse esitajale õiguslikes suhetes mingit eelist.

Maksuhalduri poolt antavate haldusaktide vormistamise, motiveerimise ja muud üldnõuded on kehtestatud MKS § 46. Sõltuvalt seadusega pandud ülesannete iseloomust annab maksuhaldur erineva sisu ja nimetusega haldusakte. Intresside määramise ja arvutamise kohta võib maksuhaldur vormistada intressinõude MKS § 115 lg 3 alusel. Sel juhul kohaldatakse intressinõudele maksuotsuse kohta sätestatut. MKS § 95 tulenevalt peab MKS § 115 lg 3 alusel vormistatud intressinõue vastama MKS § 46 sätestatud nõuetele ja sellest, peab selguma kuidas on tasumisele kuuluv intress määratud. Samuti peab MKS § 115 lg 3 alusel vormistatud intressinõue sisaldama viivitatud päevade arvu, intressimäära, tasumisele kuuluvat intressisummat ja tasumise tähtaega. Maksuvõla tasumiseks vormistab maksuhaldur korralduse, mis MKS § 129 lg 3 kohaselt peab vastama MKS § 46 toodud nõuetele ja sisaldama hoiatust sundtäitmise algatamise kohta. Maksuvõla tasumine peab toimuma maksuhalduri poolt määratud tähtaja ( 10 päeva või 48 tundi ) jooksul. Eespooltoodust tulenevalt ei nõustu maksuhaldur kaebuse käsitlusega, mille kohaselt MKS § 129 lg 3 alusel antud korraldust saaks samastada MKS § 115 lg 3 alusel antud intressinõudega. Eraldiseisva intressinõude esitamiseks puudus maksuhalduril ka vajadus, kuna intressinõue esitati koos maksusummaga eespoolnimetatud ettekirjutustes. Ettekirjutused on kehtivad ja täitmiseks kohustuslikud, ei mõjuta korralduse tühistamine või tühistamata jätmine ettekirjutusega pandud kohustuste täitmist. Maksuhalduril on õigus nõuda enne 05.11.2002 esitatud intressinõuete täitmist ja maksukohustuslase kohustus nende täitmiseks tuleneb MKS § 163 lg 2.1. Kuivõrd korraldus ei ole käsitletav intressinõudena MKS § 115 lg 3 mõttes, ei kuulu kohaldamisele MKS § 163 lg 2.1 teine lause. Ettekirjutuses sisalduv intressinõue on sundtäidetav, seda seisukohta toetab ka Riigikohtu halduskolleegiumi otsus nr 3-3-1-3-04. Korraldus on kooskõlas MKS- ga, samuti Põhiseadusega. Korraldus ei ole käsitletav intressinõudena MKS § 115 lg 3 tähenduses, seega ei ole ta ka vastuolus MKS § 132 lg 2 .

KOHTU PÕHJENDUSED

1.Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi 05.11.2002 otsusega kohtuasjas nr 3-4-1-8-02 tunnistati maksukorralduse seaduse (MKS) (1. jaanuarist 1994 kuni 11. maini 1996 ning 12. maist 1996 kuni 30. juunini 2002 kehtinud redaktsioonides) § 28 lg 4 põhiseadusevastaseks osas, millega sama paragrahvi

1. lõikes sätestatud intressi määra kehtestab rahandusminister. Samuti tunnistati põhiseadusevastaseks rahandusministri 12. jaanuari 1994. a määrusega nr 16 kehtestatud intressimäär MKS § 28 lg-s 1 sätestatud intressi määra kehtestamise osas ; rahandusministri 14. novembri 1996. a määrusega nr 85 kehtestatud intressimäär MKS § 28 lg-s 1 sätestatud intressi määra kehtestamise osas ; rahandusministri 2. märtsi 1998. a määrusega nr 20 kehtestatud intressimäär MKS § 28 lg-s 1 sätestatud intressi määra kehtestamise osas ja rahandusministri 24. septembri 1998. a määrusega nr 78 kehtestatud intressimäärad MKS § 28 lg-s 1 sätestatud intressi määra kehtestamise osas . Vaidlustatud ettekirjutustes on Harju maksuamet lähtunud tasumisele kuuluvate intressisummade arvestamisel kuni 30.06.2002 kehtinud maksukorralduse seaduse §

28 lg 1 ja lg 4 ning rahandusministri 14.11.1996.a. määrusest nr 85, 02.03.1998.a. määrusest nr 20 ja 24.09.1998.a. määrusest nr 78.

2.Põhiseadus tunnustab põhiseadusevastaste aktide kehtivust, andes Riigikohtule õiguse tunnistada need kehtetuks ( Põhiseaduse § 152 teine lause), mitte tuvastada automaatselt nende kehtetust tulenevalt põhiseaduse rikkumisest. Põhiseaduslikkuse järelevalve kohtumenetluse seaduse § 58 lg 3 järgi võib Riigikohus lükata õigustloova akti kehtetuks tunnistamise otsuse jõustumise edasi kuni kuue kuu võrra. Riigikohtu otsus, mis on tehtud põhiseaduslikkuse järelevalve kohtumenetluses, jõustub reeglina otsuse kuulutamisest. Riigikohus on korduvalt väljendanud seisukohta ( näiteks kohtuasjad nr 3-4-1-10-2000, 3-4-1-5-2000), et Riigikohtu lahendil ei ole tagasiulatuvat jõudu, st. põhiseadusevastane akt loetakse kehtivaks kuni Riigikohtu otsuse jõustumiseni.

Selline põhimõte tuleneb asjaolust, et kui kontrollitav õigusakt on seaduses ettenähtud korras jõustunud ja kehtiv , on tema alusel loodud õigussuhteid, mida õigusakti põhiseadusevastaseks tunnistamisega muudetaks. Seega vajaksid revideerimist kõik nende õigusaktide seadusjõus oleku ajal vastu võetud aktid ja sooritatud toimingud, mis lõpptulemusena suurendaks ebaselgust ja vähendaks õiguskorra stabiilsust ja õiguskindlust. Põhiseadusevastase seaduse või määruse kehtivust kuni selle Riigikohtu poolt kehtetuks tunnistamiseni kinnitab ka asjaolu, et praktikas on peetud võimalikuks kehtetuks tunnistamine ajatada .

Halduskohtumenetluse seadustikust ei tulene, et hiljem põhiseadusevastaseks tunnistatud üldakti alusel tehtud kohtuotsuseid saaks teista. Õigusteoorias on leitud, et akti põhiseadusevastaseks ja kehtetuks tunnistamine selle vastuvõtmisest alates on erandlik. Seisukohta, et Riigikohtu otsusel ei ole tagasiulatuvat jõudu, toetab muuhulgas Riigikohtu üldkogu 22.12.2002.a. otsus asjas nr 3-4-1-10-2000, mille p.37 on juhitud tähelepanu sellele, et põhiseaduslikkuse järelevalve menetluses tehtud kohtuotsus jõustub selle väljakuulutamise päevast ega oma tagasiulatuvat jõudu.

Riigikohtu järelevalve kolleegiumi 12.05.2000 otsuses nr 3-4-1-5-00 on kolleegium leidnud:” Kuna kolleegiumi otsusel on ajas ex nunc toime, siis ei anna käesolev otsus alust erisoodustustelt makstud tulumaksu tagastamiseks nendele maksumaksjatele, kes pole maksustamist vaidlustanud või kelle kaebuse suhtes on jõustunud halduskohtu otsus. Samuti ei loe Halduskohtumenetluse seadustiku § 75 põhiseaduslikkuse järelevalve korras tehtud otsust halduskohtu lahendi teistmise aluseks.”.

09.09.2003.a. kohtuotsuses kohtuasjas nr 3-3-1-59-03 on Riigikohus selgelt väljendanud seisukohta, et Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi 05.11.2002.a. otsusel ei ole tagasiulatuvat jõudu ja selgitanud :” See tähendab, et nimetatud otsus ei anna maksumaksjale õigust taotleda enne 5.novembrit 2002 tasutud maksuintresside tagastamist, kui maksumaksja ei ole tähtaegselt intresside määramist vaidlustanud.”. Eeltoodust järeldub üheselt mõistetavalt, et Riigikohus ei pidanud silmas varasemate aktide ja toimingute revideerimise võimalikkust . Eeltoodust tulenevalt olid Riigikohtu 05.11.2002 otsuseni viidatud õigusaktid kehtivad.

3. Haldusaktide andmise ajal olid ettekirjutused maksuintresside määramise osas õiguspärased ja antud kehtivate õigusnormide alusel, haldusakt, millega määrati tasumisele maksuintressid on vaidlustamata ja jõus. Intresside määramise aluseks olnud õigusnormid tunnistati põhiseadusega vastuolus olevaks alates 05.11.2002.a. Seega viidatud otsus ei tähenda, et haldusakti andmise ajal puudus selleks õiguslik alus. Riigikohtu halduskolleegium on kohtuasjas nr 3-3-1-53-01 leidnud, et haldusakti õigusvastasus ei too automaatselt kaasa haldusakti kehtetust.

Haldusakt kehtib sõltumata akti õigusvastasusest üldjuhul kuni akti kehtetuks tunnistamiseni, kehtivusaja lõppemise või haldusaktiga antud õiguse lõpliku realiseerimise või kohustuse täitmiseni. Haldusakti kehtivus toob kaasa akti täitmise ja sellest kinnipidamise kohustuse. Osundatud seisukohad tulenevad HMS § 60-61. Ülaltoodud seisukohta haldusakti kehtivusest sõltumatult tema õigusvastasusest on rõhutatud ka mitmes teises Riigikohtu lahendis ( näit.3-3-1-41-02, 3-3-1-65-02). Vaieldamatult ei tohi ükski õigusakt olla vastuolus ühegi kõrgemal astmel oleva õigusaktiga, ennekõike põhiseadusega, kuid riigivõimuakti aluseks oleva normi õigusvastasuse tuvastamine ei mõjuta iseenesest riigivõimuakti kehtivust ja seadusjõudu, mistõttu ei saa väita maksustamise aluste tagasiulatuvat äralangemist.

Riigikohus on rõhutanud ( näiteks kohtuasjas nr 3-3-1-38-01), et haldusakti vaidlustamiseks peab huvitatud isik jõudma selgusele seaduses sätestatud vaidlustamistähtaja jooksul, nimetatud tähtaja möödudes muutub haldusakt selle adressaadile täitmiseks kohustuslikuks. Põhjendatud on eeltoodust tulenevalt vastustaja seisukoht, mille kohaselt Riigikohtu 05.11.2002 otsus ei saa olla aluseks intressinõude kehtetusele ,kuna vastavaid akte ei ole tähtaegselt vaidlustatud. Pärast vaidlustamistähtaja möödumist oli maksuhaldur õigustatud nõudma haldusakti täitmist. 30.11.2004.a. kohtuotsuses kohtuasjas nr 3-3-1-64-04 on Riigikohtu halduskolleegium jõudnud järeldusele, et põhiseadusevastaseks tunnistatud üldaktid ja neile tuginevad üksikaktid pole põhiseadusevastasuse tõttu tühised, s.o.kehtetud algusest peale.

Vastustaja on asja arutamisel põhjendatult märkinud , et isikute seisund, kes vaidlustasid neile määratud maksuintressi tähtaegselt, erineb oluliselt nende isikute seisundist, kes tegid seda pärast Riigikohtu 05.11.2002.a. otsust , kus haldusakti vaidlustamistähtaeg oli möödunud ning olid kõrvaldatud kahtlused maksuintressi seaduslikkuse osas. Seetõttu on ka Riigikohtu lahendite puhul oluline arvesse võtta seda, kas konkreetsel juhul oli tegemist olukorraga, kus aastatel 2000-2002 tehtud ettekirjutused vaidlustati seaduses ettenähtud tähtajal või pärast 05.11.2002 Riigikohtu otsust.

Seetõttu ei ole ka põhjendatud tugineda kohtuasjadele, kus kaebuse esitaja vaidlustas ettenähtud tähtaja jooksul ettekirjutuse, ei ole tegemist käesoleva vaidlusega analoogilise olukorraga, kus ettekirjutuse tühistamiseks tähtaegselt kaebust esitatud ei ole. Maksuhalduri haldusaktide kehtivust ja seadusjõudu ei mõjuta asjaolu, et nende aluseks olevad normid on tunnistatud põhiseadusevastaseks. Nähtuvalt kaebusest on ettekirjutuste õigusvastasuse tuvastamise nõue esitatud ennekõike eesmärgiga vabaneda intressi tasumise kohustusest.

Kohus leiab, et ettekirjutuste õigusvastasuse tuvastamine ei aitaks kaebuse esitajal saavutada soovitud eesmärki. Ettekirjutuse õigusvastasuse tuvastamine ei tähenda ka tingimusteta haldusakti kehtetuks tunnistamist Maksuja Tolliameti poolt. Eespooltoodust tulenevalt puudub kaebuse esitajal põhjendatud huvi vaidlustatud ettekirjutuste õigusvastasuse tuvastamiseks ülaltoodud põhjustel.

4. Maksuhaldur on tühistanud praktikas ettekirjutusi intressinõude tasumata osas ,tuginedes MKS § 163 lg 2.1 ning Riigikohtu otsusele kohtuasjas 3-3-1-3-04. 07.07.2003.a. jõustunud MKS muudatusega täiendati MKS § 163 lõikega 2.1 järgmises sõnastuses:” Enne käesoleva seaduse jõustumist kehtinud õigusaktidest tulenenud ja tähtpäevaks tasumata maksusummalt arvestatud intressi maksmisest ei teki maksukohustuslasel õigust kahju hüvitamisele. Pärast 2002.aasta 5.novembrit maksuhalduri poolt esitatud intressinõuded käesoleva seaduse jõustumisele eelnenud ajavahemiku eest on kehtetud. Kõik muud kehtivad intressinõuded kuuluvad täitmisele.” Maksuhaldur on asunud seisukohale, et viidatud sätte kolmas lause “ kõik muud kehtivad intressinõuded kuuluvad täitmisele” ei kuulu kohaldamisele isikute suhtes, kes vaidlustasid intressinõude sundtäitmise enne MKS § 163 lõike 2.1 jõustumist ( s.o. enne 07.07.2003.a.) . Sellise järelduse saab teha ka Riigikohtu halduskolleegiumi 05.02.2004.a. otsusest haldusasjas nr 3-3-1-3-04. Kaebuse esitaja ei ole vaidlustanud intressinõuet ( s.o. ettekirjutust), on see jõustunud ja vaatamata sellele, kas tegemist on õigusvastase intressinõudega, tuleb see täita . Samuti ei ole kaebuse esitaja vaidlustanud sundtäitmist enne 07.07.2003.a. Kohus nõustub vastustaja seisukohtadega , mille kohaselt ettekirjutused on kehtivad ja täitmiseks kohustuslikud, mistõttu korralduse tühistamine või tühistamata jätmine ettekirjutusega pandud kohustuste täitmist ei mõjuta.

5.Riigikohtu eespoolviidatud 05.02.2004.a. kohtuotsuses kohtuasjas nr 3-3-1-3-04 on leitud, et haldustäitemenetluse üldpõhimõttest, mille kohaselt sunnivahendit ei tohi rakendada, kui ettekirjutuse aluseks olnud õigusnorm on tunnistatud kehtetuks, on seadusandja teinud erandi maksuettekirjutuse intressinõude sundtäitmise osas. Samuti on Riigikohus asunud seisukohale, et vaatamata sätestatud erandile on isikul õigus vaidlustada täitemenetlust muudel alustel ning et õigusliku aluse kaotanud kuid kehtiva haldusakti täitmist on võimalik vaidlustada ka siis, kui haldusakti enam võimalik vaidlustada ei ole. Kaebuse esitaja on taotlenud intressinõude summas 767.477 krooni sundtäitmise keelamist. Nõude tähtaegsust puudutavas osas on kaebuse esitaja viidanud Riigikohtu lahendile 3-3-1-3-04, mille kohaselt „Erinevalt tuvastamiskaebuse esitamiseks ettenähtud kolmeaastasest tähtajast tuleb kohustamiskaebus esitada 30 päeva jooksul, arvates tegevusest keeldumisest haldusorgani poolt ( HKMS § 9 lg 2 ). Kuna keelamiskaebuse puhul ei ole vaidlustatavat toimingut veel sooritatud, on selline kaebus alati esitatud kohustamiskaebuse esitamiseks kehtestatud tähtajal.“. Ülaltoodust järelduvalt on keelamiskaebus lubatav. Kaebuse esitaja põhistas oma taotlust intresside sundtäitmise keelamiseks viidetega Riigikohtu seisukohtadele 05.02.2004.a. otsuses nr 3-3-1-3-04 ja 30.11.2004.a.

otsuses nr 3-3-1-64-04. Kohus leiab, et kaebuses viidatud Riigikohtu seisukohtadest “ Põhiseaduse § 3 lg 1 esimese lausega on sätestatud oluline riigivõimu piirav põhimõte

- riigivõimu teostatakse üksnes Põhiseaduse ja sellega kooskõlas olevate seaduste alusel. Pole kahtlust, et riigivõimu teostamiseks tuleb pidada ka haldusorgani tegevust haldusakti andmisel ja toimingu sooritamisel. Põhiseaduse viidatud põhimõttest tuleneb, et nii akti andmise kui ka toimingu sooritamise aluseks peab olema Põhiseadusega kooskõlas olev seadus. Haldusmenetluse seaduse § 107 lg 1 kohaselt peab toiming olema kooskõlas õigusaktidega ning toiming võib piirata õigusi ja vabadusi ainult siis, kui selleks on seaduslik alus. Toimingu sooritamiseks puudub nõutav õiguslik alus näiteks ka siis, kui vastav seadus on põhiseaduslikkuse järelevalve kohtumenetluses tunnistatud kehtetuks või põhiseadusevastaseks. Riigikohtu halduskolleegium on seisukohal, et haldustäitemenetluse nimetatud põhimõttest saab seadusega teha erandeid. Selline erand aga ei tähendaks, et isik ei saa vaidlustada täitemenetlust muudel alustel. HMS § 60 lg-s 2 ja § 61 lg-s 2 sätestatud akti kehtivuse põhimõtteid ei saa tõlgendada viisil, mis välistab võimaluse vaidlustada õigusliku aluse kaotanud, kuid kehtiva akti täitemenetlust. Sellise haldusakti täitmist saab vaidlustada ka siis, kui haldusakti ei ole enam võimalik vaidlustada”. Riigikohtu 30.11.2004.a. kohtuotsuses kohtuasjas nr 3-3-1-64-04 arendatakse edasi eespoolviidatud 05.02.2004.as. kohtuotsuses esitatud seisukohti, märkides :“ Põhiseaduse § 3 lg 1 esimese lausega on sätestatud oluline riigivõimu piirav põhimõte

- riigivõimu teostatakse üksnes Põhiseaduse ja sellega kooskõlas olevate seaduste alusel. Pole kahtlust, et riigivõimu teostamiseks tuleb pidada ka haldusorgani tegevust haldusakti andmisel ja toimingu sooritamisel. Põhiseaduse viidatud põhimõttest tuleneb, et nii akti andmise kui ka toimingu sooritamise aluseks peab olema Põhiseadusega kooskõlas olev seadus. Haldusmenetluse seaduse § 107 lg 1 kohaselt peab toiming olema kooskõlas õigusaktidega ning toiming võib piirata õigusi ja vabadusi ainult siis, kui selleks on seaduslik alus. Toimingu sooritamiseks puudub nõutav õiguslik alus näiteks ka siis, kui vastav seadus on põhiseaduslikkuse järelevalve kohtumenetluses tunnistatud kehtetuks või põhiseadusevastaseks (otsuse punkt 9). Sama otsuse punktis 10 jõudis kolleegium järeldusele, et ettekirjutusi ei saa täita pärast ettekirjutuse aluseks oleva õigusnormi kehtetuks tunnistamist. Käesolevas asjas arendab kolleegium neid seisukohti edasi. Kolleegium on seisukohal, et haldusorgan ei tohi jätkata akti täitmist või toimingu sooritamist pärast seda, kui on jõustunud Riigikohtu otsus, millega tunnistati kehtetuks või põhiseadusevastaseks akti või toimingu sooritamise aluseks olnud üldakt. Sellises olukorras on haldusorgan kohustatud, ootamata ära isiku pöördumist tema poole, ise tühistama akti või lõpetama toimingu Riigikohtu otsuse jõustumise päevast.“.

Eespooltoodule tuginevalt leiab kohus, et intressivõla edasine sundtäitmine oleks seadusevastane, kuivõrd ajavahemikul 01.01.1994-30.06.2002 kehtestatud intressid põhinevad Põhiseadusega vastuolus olevatel õigusaktidel, mistõttu toimingu sooritamine oleks õigusvastane ning asjaolu, et kaebuse esitaja ei pöördunud sundtäitmise vaidlustamiseks enne MKS § 163 lg 2.1 jõustumist, ei muudaks intresside sundtäitmise toimingut Riigikohtu ülalviidatud seisukohadele tuginevalt õiguspäraseks.

6.MKS § 115 lg 1 kohaselt kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. Sama seaduse lg 3 kohaselt kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt käesoleva paragrahvi lõikes 1 sätestatule, esitab maksuhaldur intressinõude, milles näidatakse viivitatud päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg. Eeltoodust tulenevalt on maksukorralduse seadusega erinevalt varemkehtinud seadusest

pandud maksukohustuslasele kohustus intresse ise arvestada ja tasuda ning tulenevalt lõikest 3 esitab maksuhaldur intressinõude , kui maksukohustuslane ei ole oma kohustust täitnud. Kohtule esitatud kirjalikus seletuses ( tl 76-81) ja asja materjalide juures olevas vaideotsuses on Maksuja Tolliamet kinnitanud, et 29.02.2000 ettekirjutus ja 10.09.2001 ettekirjutus on täidetud tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma osas, kuid on jäetud täitmata tähtpäevaks tasumata maksusummalt arvestatud intresside osas. Vastustaja on nii kohtule esitatud kirjalikus seletuses, antud suulistes selgitustes kui ka asja materjalide juures olevas vaideotsuses ( tl 46-51) kinnitanud, et ettekirjutustes sisalduvad intressinõuded on korralduse andmise faktiliseks aluseks.

Ettekirjutustes on maksumaksjat kohustatud tasuma intressi konkreetset summat, näidatud on andmed, mis iseloomustavad intressinõuet. Kohus leiab, et seda osa on võimalik käsitleda iseseisva intressinõudena. Kohus nõustub kaebuse väitega, mille kohaselt käesoleval juhul, kus maksusumma on tasutud, ei ole õigustatud esitatud nõude käsitlemine maksuvõlana ja selle suhtes MKS § 132 lg 1 aegumistähtaja kohaldamine. Sundtäitmise hoiatust tehes on silmas peetud intressi tasumise kohustust ja lisandunud on täiendav maksuvõlg. MKS § 115 lg 3 tuleneva intressinõude esitab maksuhaldur juhul, kui maksukohustuslane ei ole ise arvestanud ja tasunud tasumata summalt intressi.

Kohtu arvates on käesoleval juhul tegemist ettekirjutustes esitatud intressinõude aegumisega. Intressivõlg tekkis enne Maksukorralduse seaduse jõustumist ( 01.07.2002.a.). Intressinõue esitati eespoolmärgitud ettekirjutustega 29.02.2000 ja 10.09.2001.MKS § 132 lg 2 kohaselt on intressinõude aegumistähtaeg üks aasta, arvates selle esitamise aastale järgneva aasta 1.jaanuarist. Eespooltoodust tulenevalt algas aegumise tähtaja kulgemine 01.01.2003.a. ja lõppes 31.12.2003.a., mistõttu ei ole põhjendamatu sundtäitmine seoses kohustise lõppemisega.

MKS § 163 lg 2.1 kolmas lause näeb ette „Kõik muud kehtivad intressinõuded kuuluvad täitmisele.“. Seega on ka seadusandja seostanud intressinõude täitmise võimalikkuse selle kehtivusega. MKS § 118 lg 1 kohaselt on intressi arvestamise aegumistähtajaks üks aasta, arvates maksusumma tasumise päevast, sama paragrahvi lg 2 kohaselt kohaldatakse tasumata maksusummalt intressi arvestamise aegumisele §-des 98 ja 99 sätestatut. Kuna ettekirjutustes toodud maksusumma on Harju maleval tasutud, on põhjendamatu väita sundtäitmise tähtajana maksuvõla sundtäitmise aegumistähtaega 7 aastat.

7.HKMS § 92 lg 1 kohaselt pool, kelle kahjuks kohtulahend tehti, kannab kohtukulud. HKMS § 93 lg 1kohaselt poolele, kelle kasuks kohtulahend tehti, mõistetakse välja tema poolt kantud kohtukulud. Kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse kohtukulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Kohtule on esitatud kohtukulude nimekiri ja kuludokumendid. Kaebuse esitaja taotleb riigilõivu sumas 5000 krooni ning tasu õigusabi eest summas 42 126 krooni väljamõistmist vastustajalt. Riigilõivu tasumine on tõendatud kohtutoimikus oleva maksekorraldusega. Kohtule on esitatud advokaadibüroo Paul Varul 09.07.2004.a. arve nr 31411, 16.11.2004.a. arve nr 31791, 29.03.2005.a. arve nr 50288 ja nende arvete tasumist tõendav kinnitus. HKMS § 87 kohaselt võib kohus asjast esindajana osa võtnud advokaadi või teise õigusabi osutanud isiku kulusid vähendada, kui need on põhjendamatult suured.Kohus leiab, arvestades asja mahu ja keerukust, et põhjendatud õigusabikuluks oleks mitte üle 25 000 krooni. Sealjuures arvestab kohus ka sellega, et esialgselt Kaitseliidu Harju maleva poolt kohtule esitatud kaebuses on toodud põhilised väited. Proportsionaalsuse põhimõttest lähtuvalt peab kohus põhjendatuks kohtukuluna

15 000 krooni väljamõistmist .

Lea Kuuse Kohtunik

Tallinna Ringkonnakohtu 26.05.2006 otsusega tühistatud Tallinna Halduskohtu 15.04.2005 otsus osas, millega jäeti rahuldamata Maksuja Tolliameti Põhja maksukeskuse 17.02.2004 korralduse tühistamise taotlus.