BS-2129/2011-VLR · BS-2129/2011-VLR · Vestre Landsret

Sagen hjemvises til behandling hos SKAT med henblik på fornyet ansættelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2007

[DOKUMENT] Afgørelse (14 sider) DOM

afsagt den 22. august 2012 af Vestre Landsrets 5. afdeling (dommerne Michael Ellehauge, Kirsten Thorup og Grith Rosleff(kstj) i i. instanssag

V.L. 8—2129—11

Part 1 (Sagsøger)

(advokat Christian Falk Hansen, Åbyhøj) mod 5 kattem i nistedet (Kammeradvokaten v/advokat Lars Apostoli. København)

Påstande

Sagsøgeren, Part 1 . har principalt nedlagt påstand om. at sag søgte, Skatteministedet. tilpligtes at anerkende, at hans skatteansættelse for indkomståret 2007 nedsættes med 487.320 kr. Virksomhed 1 K/S (Virk. 1 K/S) Virksomhed 2 ApS (Virk. 2 ApS)

Subsidiært har Part 1 påstået Skatteministedet tilpligtet at aner kende, at den del af den afståelsessum, som han opnåede ved overdragelsen af Virk. 1 K/S og Virksomhed 1 ApS til Virk. 2 ApS eller ordre i 2007, og som kan henføres til værdien af den overordnede strukturering og tilret telæggelse afinvesteringsprojektet, skal fastsættes til 85 % af den videresalgsavance. som Virk. 1 I/S opnåede ved salget af investeringsprojektet til ham og de øvrige korn Virksomhed 1 I/S (Virk. 1 I/S) manditister i 2004.

Mere subsidiært har Part 1 påstået Skatteministeriet tilpligtet at anerkende, at hans skatteansættelse for indkomståret 2007 nedsættes med et af landsretten -2-

fastsat beløb.

Mest subsidiært har Part 1 påstået, at hans skatteansættelse for indkomståret 2007 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Skatterninisteriet har påstået frifindelse over for Part 1's principale og subsidiære påstande og i øvrigt hjemvisning af sagen med henblik på fornyet ansættelse af Part 1's skattepligtige indkomst for indkomståret 2007.

Skatteministeriet har ikke bestridt den beløbsmæssige opgørelse af Part 1's

principale påstand.

Sagen er anlagt ved Retten i Ålborg den 11. marts 2011. Ved kendelse af 19. august 2011 er sagen i medfør afretsplejelovens § 226, stk. I, henvist til behandling ved Vestre Lands ret.

S agsfremstilling

Denne sag drejer sig om opgørelsen af den skattepligtige ejendomsavance, som Part 1 har opnået ved salg af sine anparter i Virk. 1 K/S til Virk. 2 ApS i 2007.

Sagen drejer sig i første række om, hvorvidt der ved opgørelse af anskaffelsessummen for den hovedejendom, der indgår i opgørelsen, skal fratrækkes yderligere 6.961.717 kr., som efter SKATs opfattelse vedrører den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af pro jektet og ikke selve ejendommen. Af beløbet vedrører 7/100 Part 1

, svarende til 487.320 kr.

Sagen drejer sig endvidere om, hvorvidt der ved opgørelsen af den skattepligtige ejen domsavance som en konsekvens af den regulering af anskaffelsessummen, som SKAT -

har foretaget også ved opgørelse af afståelsessummen for ejendommen ved salget i 2007 -

til den oprindelige projektudbyder skal fradrages et beløb, der kan henføres til den over ordnede strukturering og tilrettelæggelse af projektet. -3-

Endelig skal landsretten tage stilling til, om sagen som følge aføstre Landsrets dom af3l. maj 2011, hvorefter der tilfaldt Part 1 et yderligere beløb i for bindelse med salget af anparterne, skal hjemvises med henblik på forhøjelse af hans skatte pligtige ejendomsavance, eller om Skatteministeriet har fortabt retten til at forhøje ansæt telsen.

Sagens nærmere omstændigheder

Ved slutseddel af23.juni 2004 og med overtagelsesdag den 1. august 2004 solgte Virksomhed 2 K/S ejendommen Matrikelnummer , beliggende Adresse 1 , By , (hovedejendommen) til Virk. 1 I/S “eller ordre”. Det fremgår afslutsedlen, at den offentlige ejendomsværdi for 2003 var ansat til 63 mio. kr., og at købesummen var aftalt til 109 mio. kr.

Kobsaftalen var bla. betinget af at en af lejerne, Hennes & Mauritz A/S, accepterede en uopsigelighed i 5 år. Aftale herom blev endeligt indgået 2. august 2004, og tillæg til leje- kontrakten blev underskrevet den 7. august 2004 af Hennes & Mauritz A/S. Samtidig med forlængelsen fik Hennes & Mauritz A/S forøget det lejede areal med ca. 150 m2 til i alt ca. 1.300 m2, for hvilken forøgelse der ikke skulle betales særskilt leje.

Virk. 1 I/S stiftede den 28. juni 2004 Virk. 1 K/S , hvis formål var at drive virksomhed med køb og udlejning afhovedejendommen. Det er oplyst, at Virk. 1 K/S senere fik skøde på ejendommen. Skødet blev efter det oplyste ud stedt af Virksomhed 2 K/S direkte til Virk. 1 K/S i henhold til slut sedlens bestemmelse om, at erhververen af ejendommen var Virk. 1 I/S “eller or dre”. Komplementar i Virk. 1 K/S var Virksomhed 1 ApS

. Af vedtægterne for Virk. 1 K/S , der forelå ved stiftelsen, men først blev vedtaget på en ekstraordinær generalforsamling den II. april 2005, fremgår bla., at selskabets “stamkapital” udgør 15 mio. kr. opdelt i 100 kommanditanparter a 150.000 kr.

Anparterne i Virk. 1 K/S blev udbudt i etprospekt af25.juni 2004. Af pro spektet fremgår bl.a., at den samlede købesum for projektet var 116,5 mio. kr. inklusive en forventet avance til Virk. 1 I/S på 6.542.680 kr. samt forventede omkostninger på 957.320 kr., i alt 7,5 mio. kr. Afprospektet fremgår videre, at der i ejendommen var 23 -4-

forskellige lejemål, ligesom der var en nærmere præsentation af de forskellige lejere, her under af de væsentligste lejere Hennes & Mauritz AIS, Jensens Bøfhus A/S, Danske Bank AIS og Inspiration. Det blev oplyst, at der med Hennes & Mauritz AIS var indgået en 5- årig lejekontrakt, der løb til den 31. oktober 2009. Prospektet indeholdt også en beregning af udviklingen i selskabets egenkapital over en 10-årig periode frem til 2014. Beregningen viste, at egenkapitalen ville vokse til mere end 51,3 mio. kr. Det blev oplyst, at yderligere rådgivning kunne fås hos Virk. 1 I/S , der ligeledes ville foretage kreditvurderin gen. Endelig indeholdt prospektet diverse budgetter, herunder investorbudget, dels ved egenfinansiering, dels ved lånefinansiering, beregning af skattebetaling ved salg, følsom hedsberegninger og balance. Hovedejendommen forventedes overtaget I. oktober 2004 og udgjorde sammen med kassebeholdningen (selskabets trækningsret) selskabets eneste akti ver. I en beregning på prospektets side 23 blev ejendommens værdi indekseret med ud gangspunkt i skødeprisen på 109 mio. kr., med tillæg af de nævnte 7,5 mio. kr., således at ejendommen i årene 2004-2007 var medtaget til 116,5 mio. kr. Først herefter blev værdien opskrevet med 2 % p.a.

Den 7. september 2004 underskrev Part 1 aftale om køb af 7 an- parter i Virk. 1 K/S . Ved specitikationen i købsaftalen af de budgetterede, overdragne aktiver og gældsforpligtelser blev som eneste aktiver anført grund og bygning til en værdi af 116,5 mio. kr.

Ved kobsaftale af 5. juni 2006 erhvervede Virk. 1 K/S ejendommen belig gende Adresse 2 , By ,( Ejendom 1 ) for 5.950.000 kr., og der blev den 15. februar 2007 tinglyst skøde.

Med henblik på et eventuelt salg af anparteme i Virk. 1 K/S blev der gennem Virksomhed 1 A/S (V. 1 A/S) indhentet en vurdering af 29. november 2006. Vurderingen omfattede såvel hovedejendommen og Ejendom 1 som en yderligere ejen dom beliggende Adresse 3 i By , kaldet Ejendom 2 . Ejendom mene blev samlet vurderet til 162 mio. kr., fordelt med 150 mio. kr. på hovedejendommen og 12 mio. kr. på de to andre ejendomme.

Efterfølgende fremsatte Virk. 2 ApS et købstilbud. Virk. 2 ApS ønskede at købe såvel ho vedejendommen og Ejendom 1 som den tredje ejendom, Ejendom 2

, som Svendborg Kommune ejede. I købstilbuddet og i den senere overdragelsesaftale -5-

var det bestemt, at kommanditselskabet ud over købesummen på 155 mio. kr. ville mod tage I mio. kr., hvis Virk. 2 ApS erhvervede Ejendom 2 .

Det er oplyst, at Virk. 2 ApS er koncemforbundet med Virk. 1 I/S , og at begge sel skaber ejes af Person 1 .

Der har mellem Virk. 2 ApS og investoreme i kommanditselskabet, heriblandt Part 1

. verseret en retssag om, hvorvidt kommanditselskabet og dermed inve storeme var berettiget til at modtage belobet på I mio. kr.. samt om, hvorvidt betalingen for Ejendom 1 var inkluderet i prisen på 155 mio. kr. Ved Østre Landsrets dom af 31. maj 2011 blev det fastslået, at Virk. 2 ApS skulle betale en tillægskobesum på I mio. kr. til investoreme. idet selskabet havde haft mulighed for at erhverve Ejendom 2

, ligesom Virk. 2 ApS ud over de 155 mio. kr. skulle betale 5.984.624 kr. for Ejendom 1 .

I regnskabet for Virk. 1 K/S for perioden I. januar 2007 til 31. marts 2007, der er udarbejdet den 2. november 2007, er selskabets ejendomme værdiansat til 155 mio. kr. Anskaffelsessummen for hovedejendommen er i en opgørelse af genvundne afskrivnin ger og ejendomsavance for indkomståret 2007 opgjort til 116.686.270kr., og anskaffelses summen for Ejendom 1 er opgjort til 5.984.624 kr.. svarende til en samlet kontant anskaffelsessum i alt 122.670.894 kr. I opgørelsen er der ved beregningen afejen domsavance taget udgangspunkt i en kontant salgspris på 155 mio. kr.

I årsrapponen for 2007 for Virk. 2 ApS er Hovedejendom medtaget med en bogfort Virk. 1 K/S værdi på 155 mio. kr. Af årsrapporten for 2009 for fremgår, at den offentlige ejendomsvurdering for 2008 for hovedejendommen og Ejendom 1

var 187 mio. kr.

En af de andre kommanditister i Virk. 1 K/S , Person 2 , har under en klage-

sag for Landsskatteretten gjort gældende, at afståelsessummen skal nedsættes med et be løb, der relaterer sig til kursregulering af lån hos kreditforeningen. Det er under hovedfor handlingen i landsretten oplyst, at Landsskatteretten ved kendelse af 12. marts 2012 ikke har givet Person 2 medhold i klagen. -6-

Revisor Vidne 1 , (ler selv har ejet anparter i Virk. 1 K/S , og som har re præsenteret flere anpartshavere, bl.a. Person 2 , men ikke Part 1

, over for Skat, har vedrørende anpartshavemes avancebeskatning koresponderet pr. email med SKAT ved Person 3 . Vidne 1 har i en mai! af 8. juni 2010 oplyst om den sag, der senere blev afgjort ved dorn østre Landsrets dorn af 31. maj 2011, ligesom hun efter anmodning fra SKAT sendte byrettens dorn af 6. september2010. Den 14. juli 2011 sendte Vidne 1 et brev til SKAT vedrørende Person 2's sag om kurs- regulering og vedlagde desuden dommen af 31. maj 2011.

SKAT traf den 20. april 2010 afgørelse om bla. opgørelse af skattepligtig ejendomsavance for Part 1 for skatteåret 2007. Ved afgørelsen blev Part 1's

skattepligtige ejendomsavance for skatteåret 2007 forhøjet med 519.427 kr.. hvoraf de 32.107 kr. vedrørte spørgsmålet om. hvorvidt salgssummen for ejendommen skulle nedsættes som følge afkursregulering afkreditforeningslån. Dette spørgsmål ikke er omfattet af denne sag.

Part 1 indbragte SKATs afgørelse tbr Landsskatteretten. Han har herefter den 11. marts 2011 i medfør af skattefon’altningslovens § 48, stk. 2, indbragt sa gen for domstolene.

Skatteministeriets påstand om. at sagen som følge af østre Landsrets dom af 31. maj 2011 skal hjemvises med henblik på forhøjelse af Part 1's ejendoms avance, er nedlagt i duplik af 14. november 2011.

Forklaringer

Vidne 1 har afgivet forklaring for landsretten.

Vidne 1 har forklaret, at hun er statsautoriseret revisor. Hun hørte om projektet Virk. 1 K/S i juni 2004 fra Person 4 i Virk. 1 I/S . På det tids punkt var der ikke tidligere solgt butikscentre på KiS-basis. Der er en anden risikoprofil i et butikscenter, hvor der er flere lejere end i et traditionelt projekt med én lejer, ligesom der kan blive tale om løbende indbetalinger til brug for renovering af lejemål i forbindelse med lejerskifte. lnvestorerne skulle derfor være kapitalstærke. Hun fik prospektet fra Virk. 1 I/S og senere også lejekontrakterne. Hun mente, projektet kunne blive en god in -7-

vestering, og hun havde nogle klienter, der kunne være interesserede. I-lun meddelte dette til Virk. 1 I/S , og det blev aftalt, at hun skulle styre, hvem der korn med i projek tet. Hun holdt derefter møder med sine klienter. Der var også et fælles møde, hvor Virk. 1 I/S var repræsenteret. Klienterne fik prospektet og hendes indstilling. For sit arbejde fik hun et honorar fra Virk. 1 I/S , hvilket klienteme var bekendte med. Honoraret var på 300.000 kr.

Det var hende, der sørgede for, at investorerne blev kreditvurderet i banken. Part 1

var den eneste investor, der ikke var klient hos hende. Han blev henvist af Person 4 . Det var hendes beslutning, at han fik lov til at komme med i projektet. Hun gik selv med som investor. De købte anparterne i august/september 2004, hvorefter hendes arbejde sluttede.

Hun interesserede sig for, om prisen på projektet var rigtig, og ikke for, hvilken fortjeneste Virk. 1 I/S ville få. Det var Person 5 , der forhandlede købet fra Virksomhed 2 K/S og i den forbindelse sørgede for, at aftalerne med lejerne, feks. Hennes & Mauritz AIS, blev forbedret. Virk. 1 I/S havde købt ejendommen for 109 mio. kr. Prisforskellen op til de 116,5 mio. kr. skyldtes dels, at lejegrundlaget var ble vet forbedret i forbindelse med købet, dels den risiko Virk. 1 I/S påtog sig ved at erhverve ejendommen uden at vide, om anparteme i projektet ville blive solgt. Det var ii meligt, at Virk. 1 I/S skulle have en fortjeneste ved salget, og de 116,5 mio. kr. var markedsværdien for ejendommen. Hun har til brug for denne sag beregnet, at ejen dommen blev Ca. 6,5 mio. kr. mere værd, da lejekontrakten med Hennes & Mauritz AIS blev forlænget i 5 år. Dengang hun skulle rådgive om projektet, regnede hun på, om afka stet på ejendommen var fornuftigt i forhold til den risiko, der var, og ikke på værdien af den enkelte lejekontrakt. Det var hende, der rådgav investorerne, og ikke Virk. 1 I/S

. Hun lavede også opgørelserne til banken til brug for kreditvurderingen. Kommandit selskabet blev administreret hos Virk. 1 I/S . Hun var ikke med i bestyrelsen. Kø bet af Ejendom 1 , der ligger som nabo til hovedejendommen, blev besluttet på en generalforsamling i kommanditselskabet. Hun husker ikke den nærmere baggrund for købet, eller hvornår det blev besluttet, men det kan godt have været Virk. 1 I/S

, der oplyste bestyrelsen om muligheden. I september/oktober 2006 kontaktede kom manditselskabets bestyrelse hende, idet man ville have hendes vurdering af et projekt med udbygning afcentret, opførelse og senere frasalg af ejerlejligheder. Gennemførelse af pro jektet forudsatte køb aft Ejendom 2 . Hun syntes, projektet så risikobetonet ud, og -8-

foreslog, at de i stedet undersøgte, om ejendommene kunne sælges med muligheden for projektet. V. 1 A/S vurderede de 3 ejendomme til 162 mio. kr. til sammen. Hun sagde ikke til V. 1 A/S, at Virk. 1 K/S endnu ikke havde erhvervet Ejendom 2 . De regnede med, at de kunne få den for 6 mio. kr. 1-lun tvivlede på, om de kunne få 150 mio. kr. for hovedejendommen alene og uden de muligheder, der lå i de øvrige ejen domme. Hun kontaktede forskellige ejendomsudviklingsselskaber med henblik på et salg, herunder også Virk. 1 I/S ved Person 1 . Han var meget ivrig efter at købe. Hun ved ikke, hvad Virk. 1 I/S ville bruge ejendommene til.

Der kom et købstilbud fra Virk. 2 ApS , der også ejes af Person 1 . I tilbuddet lå, at hvis Virk. 2 ApS fik mulighed for at købe Ejendom 2 , skulle Virk. 2 ApS betales yderligere I mio. kr. Bilag I til købsaftalen — om foreløbig opgørelse af købesum men samt principperne for beregningen af”ejendommens” værdi blev aldrig lavet. Der -

opstod derfor en tvist om, hvorvidt Ejendom 1 var med i prisen på de 155 mio. kr. Hun mente, at ejendommen efter aftalen skulle sælges til den bogførte værdi. Det kom domstolene også senere frem til.

Hun var revisor for alle investorerne, bortset fra Part 1 . Hun kunne ikke være revisor for Virk. 1 K/S , da hun selv var investor. Komman ditselskabets revisor lavede i 2008 en opgørelse over genvundne afskrivninger og ejen domsavance til brug for investorernes selvangivelse for 2007. Hun sagde til sine kunder, at de skulle lægge 500.000 kr. oveni den afståelsessum, som revisor havde beregnet, da de havde et yderligere krav mod Virk. 2 ApS . Hun skrev også dette til Part 1

.

Hun kontaktede Person 3 , der behandlede sagen om udbyderhonorar og om avanceopgørelse hos SKAT, og orienterede om, at der verserede en retssag om salgs summen, da denne sag ville påvirke avanceopgørelsen. Hun sendte løbende dommene til Person 3 . Hun gik ud fra, at Person 3 behandlede sagerne vedrørende alle investorerne, bortset fra et dødsbo.

Procedure

Part 1 har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at Virk. 1 I/S' videresalgsavance skal indgå som en del af den skattemæssige bereg -9-

ning af anskaffelsessummen for hovedejendommen, jf ej endomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 2.

Part 1 er indtrådt som kommanditist i Virk. 1 K/S

ved at købe anparter fra Virk. 1 I/S og ikke ved nytegning af anparter. Virk. 1 I/S havde således en reel risiko, da det ikke på forhånd var sikkert, at anparterne,

og dermed ejendommen, kunne sælges videre. At ejendommens værdi steg betydeligt i Virk. 1 I/S' ejerperiode skyldes, at Virk. 1 I/S udviklede ejendommen, bI.a. ved at indgå en bedre lejeafiale med Hennes & Mauritz A/S. Endvidere havde Virk. 1 I/S som professionel ejendomsudvikler indgået en god aftale med sin sælger. En

delig var der i perioden en generel stigning i ejendomspriserne. Markedsprisen for ejen dommen var på tidspunktet for overdragelsen 116,5 mio. kr. Merprisen i forhold til købs aftalen var således ikke et honorar til Virk. 1 I/S , men udtryk for, at ejendommen i Virk. 1 I/S' ejertid var blevet tilført en merværdi, som berettigede Virk. 1 I/S

til avance.

Part 1 har vedrørende sine subsidiære påstande gjort gældende, at hvis Virk. 1 I/S videresalgsavance ikke kan indgå ved opgørelsen afanskaffel sessummen, skal der ved opgørelsen afafståelsessummen ligeledes fratrækkes et beløb. En del afafståelsessummen er i så fald udtryk for en værdi, der ikke kan henføres til ejen dommen, men er knyttet til det at få adgang til at deltage i et igangværende investerings projekt. Landsretten bør fastsætte værdien heraf, passende til 85 % afmerprisen, subsidiært til et mindre beløb. Mest subsidiært må sagen hjemvises til fornyet behandling ved skatte myndighederne, hvilket er i overensstemmelse med Skatteministeriets påstand.

Skatteministeriets påstand om, at sagen - i forlængelse af Østre Landsrets dom af 31. maj 2011 - skal hjemvises til SKAT med henblik på forhøjelse af den skattemæssige afståelses sum, skal derimod ikke tages til følge. Betalingen på I mio. kr. for Virk. 2 ApS' mulighed for at erhverve Ejendom 2 skal beskattes hos kommanditisteme, men i 2011 og ikke i 2007, idet investorerne først i 201 lopnåede ret til beløbet. Hertil kommer, at beløbet ikke har en sådan tilknytning til ejendommen, at det skal indgå i opgørelsen af ejendoms avancen. Det beløb, Virk. 2 ApS ifølge af dommen skal betale for Ejendom 1 , skal beskattes i 2007. Imidlertid har SKAT i relation til dette beløb ikke overholdt fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Kravet kan ikke — som sket — blot inddrages af Skat teministeriet under en verserende retssag. Desuden er der ikke reageret inden for 6 måne- -10-

ders fristen, idet SKAT allerede i 2010 fik kendskab til, at der verserede en sag, der ville kunne få betydning for Part 1 , og ikke først opnåede kendskab til forholdet, da Vidne 1 den 14. juli 2011 sendte dommen til SKAT. SKAT har således ikke løftet bevisbyrden for, at betingelserne i skatteforvaitningslovens § 27, stk. 2, er op 1’1dt.

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand særligt vedrørende spørgsmålet om opgørelse af den skattemæssige anskaffelsessum gjort gældende, at SKAT ud over skødesummerne har godkendt købsomkostninger for hovedejendommen med 706.003 kr. og for Ejendom 1 med 53.174 kr. Efter praksis kan et selvstændigt faktureret udbyderhonorar ikke medregnes som en del af anskaffelsessummen, da udgiften ikke kan henføres til be rigtigelse og gennemførelse af selve købet af ejendommen, men er en etableringsudgift. I denne sag er udbyderhonoraret ikke særskilt faktureret, men indregnet i videresalgsprisen, således at Virk. 1 I/S opnår en fortjeneste ved videresalg af anparterne i komman ditselskabet. I begge tilfælde er indtægten skattepligtig indkomst for Virk. 1 I/S , men for kommanditisterne forøges afskrivningsgrundlaget og en eventuel ejendomsavance formindskes, hvis udbyderhonoraret kan indregnes i anskaffelsesummen. At projektet er Virk. 1 I/S attraktivt, er en fordel for og parterne har dermed en fælles interesse i, at den skatternæssige anskaffelsessum for ejendommen bliver størst mulig. Den benyttede fremgangsmåde med indregning afhonoraret i videresalgsprisen er udtryk for omgåelse og som sådan genstand for skattemyndighedens prøvelse, jf. ejendomsavancebeskatningslo vens § 4, stk. 6, og afskrivningslovens § 45, stk. 3. Dette princip er også kommet til udtryk i SKATs styresignal udsendt den 14. april 2009. Realiteten er, at investorerne ud over den faste ejendom har købt en veltilrettelagt erhvervsvirksomhed med udlejning af fast ejen dom, ligesom den overordnede struktur for selve investeringsprojektet med budgetter, skattemæssige beregninger og salgsprospekt er omfattet af købet. Merprisen i forhold til de 109 mio. kr. er derfor reelt et udbyderhonorar. Der er ikke grundlag for at anse beløbet for en reel avance, idet værdien af ejendommen ikke er forøget i Virk. 1 I/S' korte ejertid. At principperne for opgørelse afafskrivningsgrundlaget kan overføres til opgørelse af anskaffelsessummen er både i overensstemmelse med forarbejderne til de respektive love og med retspraksis.

For så vidt angår afståelsessummen har Skatteministedet under sagen anerkendt, at udby derhonoraret i lighed med det foran anførte i den konkrete situation delvis skal fragå ved opgørelsen, da en del afsalgsprisen ved salget til Virk. 2 ApS kan henføres til -11-

Virk. 1 I/S' oprindelige overordnede tilrettelæggelse af projektet. Hvor meget der skal

fragå, beror på en skønsmæssig ansættelse, der skal overlades til SKAT, bl.a. efter partshø ring af Virk. 2 ApS , jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 8 og 9. De faktiske op lysninger, der foreligger i sagen, er ikke tilstrækkelige til, at landsretten kan foretage skøn net.

Ved opgørelse af afståelsessummen skal salgssummen som følge af dommen af3l. maj 2011 forhøjes med 5.984.624 kr. vedrørende Ejendom 1 og med I mio. kr., som vedrører Virk. 2 ApS' mulighed for at erhverve Ejendom 2 . Begge beløb skal beskattes i 2007, hvilket for så vidt angår de 5.984.624 kr. ikke er bestridt. For så vidt angår beløbet på 1 mio. kr. er beløbet efter kobsaftalens ordlyd en del af købesummen, idet købesummen skulle reduceres, hvis Virk. 2 ApS ikke fik mulighed for at erhverve Ejendom 2 .

Skatteministeriet har adgang til at nedlægge påstand om skærpelse afskatteansættelsen under en verserende retssag og er ikke er begrænset afskattefoiwaltningslovens § I og § 14, stk. 1,nr. I.

Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt, idet 6 måneders fri sten tidligst kan regnes fra det tidspunkt, hvor en skattemyndighed første gang fik kend skab til landsrettens afgørelse af 31. maj 2011, hvilket skete den 14. juli 2011. Påstanden om forhøjelse blev fremsat i duplikken af 14. november 2011, hvilket er inden for fristen.

Landsrettens begrundelse og resultat

Ved købsafiale af23.juni 2004 erhvervede Virk. 1 I/S Hovedejendommen

for en kontant købesum på 109 mio. kr. Den 25. juni 2004 blev anparteme i Virk. 1 K/S udbudt til salg i henhold til et prospekt af samme dato. Den 28. juni 2004 blev Virk. 1 K/S stiftet med Virk. 1 I/S som enekomman ditist. Hovedejendommen blev af sælgeren Virksomhed 2 K/S

tilskødet Virk. 1 K/S direkte.

Anparterne i Virk. 1 K/S blev solgt til interesserede investorer. 7 anparter blev således ved købsaftale af 7. september 2004 solgt til Part 1 . Investorernes samlede købesum for anparterne var 116,5 mio. kr. Dette beløb omfattede - 12-

efter prospektet en forventet avance til Virk. 1 I/S på 6.542.680 kr. samt forven tede omkostninger på 957.320 kr., i alt 7,5 mio. kr. Skatteministeriet har gjort gældende, at ud af de 116,5 mio. kr. svarer et beløb på 6.961.717 kr. til et udbyderhonorar, der ikke kan medregnes ved den skattemæssige opgørelse af anskaffelsessummen for hovedejendom men. Dette er baggrunden for, at den skattemæssige anskaffelsessum for hovedejendom men kun er godkendt med 109.736.003 kr.

Det lægges til grund, at Virk. 1 I/S er professionel ejendomsudbyder, og at ejen dommen alene blev erhvervet med henblik på videresalg til interesserede investorer i et ejendomsprojekt. Når henses hertil og til det udarbejdede prospekt, lægges det til grund, at Virk. 1 I/S har udført et arbejde svarende til, hvad der er sædvanligt i forbindelse med salg afejendomsprojekter. Revisor Vidne 1's forklaring om sin rolle og kontakt til investorerne ændrer ikke herpå. Virk. 1 I/S har imidlertid ikke opkrævet honorar for dette arbejde, men har i prospektet dateret 25. juni 2004, dvs. 2 dage efter erhvervelsen af ejendommen, forudsat, at investorernes købesum for anparterne vil udgøre 7,5 mio. kr. mere end Virk. 1 I/S' købesum for ejendommen.

Herefter og da Virk. 1 I/S og investorerne har haft en fælles interesse i fastlæg gelse af en høj købesum og dermed et højt afskrivningsgrundlag for ejendommen, kan det ikke alene på grundlag afprospektet lægges til grund, at den fastsatte købesum var udtryk for handelsværdien på overdragelsestidspunktet. Derimod finder landsretten, at forhøjelsen af prisen på ejendommen er udtryk for den værdi for investorerne, der følger af, at de ind trådte i et struktureret og tilrettelagt investeringsprojekt med udlejning af fast ejendom.

Ved Højesterets dom af 25. november 2008, offentliggjort i UR 2009 s. 449, er det fast slået, at en udgift, som ikke kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve ejen domskøbet, men som angår etablering af erhvervsvirksomheden, ikke kan indgå i en kom manditists afskrivningsgrundlag efter afskrivningsloven. Som anført i østre Landsrets dom af 19. januar2012, offentliggjort i TfS 2012 s. 152, må det efter forarbejderne til ejen domsavancebeskatningsloven antages at have været lovgivers hensigt, at anskaffelses summen i henhold til disse love skal opgøres efter ensartede principper. Den merpris, som Virk. 1 K/S og dermed investorerne har betalt ud over Virk. 1 K/S'

anskaffelsespris og godkendte omkostninger, svarer til et udbyderhonorar, og angår derfor ikke alene gennemførelsen og berigtigelsen af selve købet afhovedejendommen. Part 1's principale påstand tages derfor ikke til følge. - 13-

Parterne er enige om, at det herefter i forbindelse med opgørelsen afafståelsessummen skal vurderes, hvilken del heraf der reelt vedrører fordelen ved at indtræde i et struktureret og tilrettelagt investeringsprojekt med udlejning af fast ejendom. Da dette skøn bør foretages afskattemyndigheden, tager landsretten Part 1's mest subsidiære påstand, som Skatteministeriet har tilsluttet sig, til følge.

Skatteministeriet har som følge af dommen af 31. maj 2011 i duplik af 14. november 2011 nedlagt påstand om hjemvisning med henblik på forhøjelse af den skattepligtige indkomst for 2007. Skatteforvaltningslovens § 48 er ikke til hinder for nedlæggelse af denne påstand. 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan tidligst regnes fra endelig dom, hvorfor påstanden er nedlagt rettidigt.

For så vidt angår beløbet på 1 mio. kr. vedrørende Ejendom 2 bemærkes, at dette har en sådan tilknytning til købsaftalen, at der skal ske beskatning i 2007 og ikke som anført af Part 1 i 2011.

Landsretten tager herefter også denne del afSkatteministeriets påstand til følge og hjemvi ser sagen med henblik på fornyet ansættelse og eventuel forhøjelse af Part 1's

skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 tillige på grundlag af dom men af3l. maj 2011.

Efter sagens udfald sammenholdt med parternes påstande skal Part 1

betale delvise sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 50.000 kr. Beløbet omfatter udgifter til advokatbistand og er inklusive moms, da Skatteministeriet ikke er momsregistreret. Landsretten har ved fastsættelsen af beløbet lagt vægt på sagens økono miske værdi og dens omfang.

Thi kendes for ret:

Sagen hjemvises til behandling hos SKAT med henblik på fornyet ansættelse afsagsøge rens, Part 1's , skattepligtige indkomst for indkomståret 2007.

Part 1 skal betale sagens omkostninger til sagsøgte, Skattemini stenet, med 50.000 kr. - 14-

De idomte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage og forrentes efter rentelovens § 8 a.

Michael Ellehauge Kirsten Thorup Grith Rosleff (kst.)