Tax Assessment Appeal Time-Barred

canton de vaud

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

- A R R E T -

du 15 février 1993

__________

sur le recours interjeté par A.________, à X.________, représenté par B.________, à Y.________, contre

la décision sur réclamation du 13 novembre 1991 de l'Administration cantonale des impôts.

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Statuant à huis clos,

le Tribunal administratif, composé de

MM. P. Journot, président

S. Pichon, assesseur

J. Koelliker, assesseur

Greffier : M. C. Parmelin, sbt

constate en fait :

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A. Après avoir occupé plusieurs places comme mécanicien sur autos entrecoupées de longues périodes de service militaire, A.________ s'est mis à son compte et exploite le C.________ à X.________, depuis le 27 novembre 1987, sous la forme d'une société en nom collectif, à part égale avec ses parents.

Le 19 décembre 1989, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 1989-1990. Sous chiffre 2c, il a déclaré un revenu de Fr. 40'527.-- pour 1988 correspondant au tiers du bénéfice réalisé par la société.

B. Par décision du 10 janvier 1990, la Commission d'impôt du district de Vevey (ci-après la Commission d'impôt) a procédé à une taxation provisoire pour la période 1989-1990 sur la base du revenu déclaré pour 1988 dans l'attente de la clôture des comptes de l'exploitation pour l'exercice 1989. Ces informations devaient également permettre à l'autorité de taxation de procéder à une taxation intermédiaire au 1er janvier 1988 et de notifier l'éventuel complément d'impôt pour 1988.

C. a) Par pli du 18 avril 1990 adressé au recourant avec copie à sa mandataire, la fiduciaire \*\*\*\*\*\*\*\*, à Y.________, la Commission d'impôt a demandé la production de plusieurs pièces, dont en particulier les comptes de l'entreprise pour l'année 1989.

La mandataire a informé le recourant avec copie à la Commission d'impôt de l'impossibilité de donner suite à cette requête étant donné que la tenue de la comptabilité de l'entreprise avait été confiée à une autre fiduciaire.

b) La Commission d'impôt a envoyé au recourant un premier rappel de la demande en date du 6 juin 1990, qui l'invitait à s'exécuter dans un délai de dix jours, sous peine de taxation d'office et d'un éventuel prononcé d'amende. Suite à un entretien téléphonique avec la mère du recourant, qui s'occupe des questions administratives au sein de l'entreprise, la Commission d'impôt a accordé au recourant une prolongation de délai à fin juillet 1990.

c) Sans nouvelle de la part du contribuable à l'échéance du délai, la Commission d'impôt lui a adressé deux rappels successifs les 5 septembre 1990 et 23 janvier 1991 afin qu'il produise les comptes de l'année 1989, sous forme de sommation identique à celle contenue dans la lettre du 18 avril 1990.

A.________ a écrit le 13 septembre 1990 à l'autorité de taxation pour l'avertir du prochain bouclement des comptes pour l'année 1989, puis une seconde fois pour l'avertir du rendez-vous fixé à la mi-février 1991 avec sa fiduciaire pour boucler les comptes de l'exercice 1989 et s'excuser du retard occasionné.

d) Les pièces requises n'ayant toujours pas été produites, une nouvelle sommation impartissant un ultime délai de dix jours sous peine de taxation d'office et de prononcé d'amende a été envoyée au recourant le 6 mars 1991.

La Commission d'impôt a refusé d'accéder à la demande formulée le 3 avril 1991 par la nouvelle mandataire du recourant, Mme B.________, tendant à l'octroi d'un délai supplémentaire de l'ordre de vingt jours pour boucler les comptes, faute pour elle de disposer des pièces nécessaires, et l'a avertie qu'une taxation d'office allait être effectuée.

D. Le

10 avril 1991, la Commission d'impôt a notifié à A.________ une taxation d'office pour défaut de production de pièces fixant, pour la période de taxation 1989-1990 au niveau de l'impôt cantonal et communal, le revenu imposable à Fr. 70'000.-- et la fortune imposable à zéro; elle a également prononcé une amende de Fr. 500.-- sur la base de l'art. 130 al. 1 de la loi sur les impôts directs cantonaux du 26 novembre 1956 (LI). Par décision du même jour, elle a, pour les mêmes motifs, notifié au contribuable une taxation d'office pour l'impôt 1988, fixant le revenu et la fortune imposable au niveau cantonal et communal sur les mêmes bases. Elle n'a toutefois pas prononcé d'amende pour l'année en cause. Ces décisions reproduisaient au verso un extrait des articles 100 et 101 LI.

E. Faute de recours contre les décisions de taxation, la Commission d'impôt a notifié les compléments d'impôt en date des 26 et 27 juin 1991.

F. Agissant par l'intermédiaire de sa mandataire B.________, A.________ a alors recouru le 8 juillet 1991 en concluant à l'annulation des décisions de taxation d'office prises le 10 avril 1991. Il insiste sur les difficultés rencontrées par la société depuis sa constitution en 1988 et estime excessif le revenu imposable estimé d'office à Fr. 70'000.--. Le recourant a produit en annexe les comptes de l'exploitation pour l'année 1989. Ces comptes, établis en date du 6 mai 1991, font état d'un bénéfice de Fr. 44'119.-- pour A.________ correspondant au tiers du bénéfice total réalisé par la société.

La Commission d'impôt du district de Vevey a avisé le recourant en date du 24 juillet 1991 qu'elle considérait comme tardif le recours formé contre les décisions de taxation du 10 avril 1991, traité comme une réclamation à la suite de l'entrée en vigueur de la LJPA et de la modification simultanée de la LI, et l'a invité à préciser dans un délai de vingt jours s'il entendait retirer sa réclamation ou au contraire la maintenir.

Lors de l'entretien que l'Administration cantonale des impôts a eu le 25 juillet 1991 avec le recourant, ce dernier a insisté sur la disproportion manifeste existant entre le revenu effectif réalisé en 1989 et le revenu imposable fixé d'office, ainsi que sur l'impossibilité dans laquelle il se trouve de payer les impôts requis.

G. A.________ ayant maintenu sa réclamation, l'Administration cantonale des impôts a rejeté la réclamation par décision du 13 novembre 1991.

Agissant par l'intermédiaire de sa mandataire, Mme B.________, A.________ a recouru le 25 novembre 1991 contre cette décision en concluant à la "révision du dossier" et à l'annulation des taxations d'office pour les motifs suivants :

"- Mon client est devenu indépendant en 1988. Depuis, il s'est entièrement consacré à la société en nom collectif D.________ (mécanicien sur autos pendant la journée, dépannages de nuit, installation et structuration de l'entreprise les jours de congé, investissement total de ses économies dans l'entreprise).

- Bien que les lettres de la commission d'impôt du district de Vevey lui aient été adressées, M. A.________ n'a jamais eu de contact avec son taxateur. En effet, les différentes demandes et délais n'ont été discutés qu'avec sa mère qui s'occupe, entre autre, de toute l'administration de la société.

- Mon client fait des travaux mécaniques et non administratifs. Il ne pouvait en aucun cas être en possession d'une comptabilité (source du présent litige) ni fournir au fisc une quelconque information sur la marche de l'entreprise ou son chiffre d'affaires puisque pratiquement rien n'avait été fait et qu'il n'est pas du tout compétent dans ce domaine.

Grâce aux efforts et à la persévérance de tous les associés, trois emplois ont pu être créés et l'entreprise continue son expansion.

La société est actuellement passablement endettée, suite à la construction du garage, à l'installation et à l'agencement de celui-ci. Ainsi, ses charges financières sont importantes et il en résulte de gros problèmes de trésorerie.

Un aperçu du budget actuel mon client vous est joint afin que vous vous rendiez compte de sa situation économique.

M. A.________ accepte volontiers de prélever un minimum (malgré ses nombreuses heures de présence) pendant les premières années de la société mais il n'admet pas devoir payer des impôts sur un revenu fictif et totalement disproportionné. C'est pourquoi il renouvelle encore sa demande.

Mon client vous sollicite un entretien et nous vous demandons de tenir compte du factue rsocial et humain de son cas."

Dans ses déterminations du 16 janvier 1992, l'Administration cantonale des impôts conclut au rejet du recours.

H. Le Tribunal administratif a délibéré à huis clos sans avoir fixé d'audience de débats.

Considère en droit :

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1. L'Administration cantonale des impôts conclut au rejet du recours en raison du caractère tardif de la réclamation formée contre les deux taxations d'office du 10 avril 1991.

a) Aux termes de l'art. 101 de la loi sur les impôts directs cantonaux (LI), en vigueur au moment où les décisions contestées ont été rendues, le recours s'exerce par acte écrit et motivé. Il est adressé à l'autorité de taxation dans les trente jours dès la notification de la décision attaquée. Le délai commence à courir le lendemain de la notification. Il est réputé observé si le recours est remis à la poste le dernier jour du délai. Si ce jour tombe sur un samedi, un dimanche ou un jour férié, le délai expire le premier jour ouvrable suivant.

Conformément à cette disposition, A.________ devait déposer son pourvoi dans les 30 jours suivant la communication des décisions qu'il entendait attaquer. Or, A.________ n'a contesté les décisions de taxation d'office du 10 avril 1991 qu'en date du 8 juillet 1991, après avoir reçu les bordereaux d'impôt lui réclamant le paiement de l'impôt. Certes, la date exacte à laquelle le recourant a eu connaissance des décisions attaquées n'est pas connue. Toutefois, près de trois mois se sont écoulés avant que A.________ ne réagisse. Force est d'admettre que le délai de recours de trente jours était alors écoulé. En tant qu'il est dirigé contre les décisions du 10 avril 1991, le recours de A.________, traité comme une réclamation à la suite de l'entrée en vigueur de la LJPA et de la modification simultanée de la LI, est manifestement tardif. Enfin, A.________ ne pouvait contester le bien-fondé des décisions de taxation d'office à l'occasion d'un recours contre les bordereaux d'impôts établis sur cette base qui lui ont été notifiés à fin juin 1991. En effet, la fixation des éléments imposables arrêtés dans un avis de taxation correctement établi ne peuvent plus être remis en cause lors d'un recours contre le bordereau établi sur la base de cet avis (RDAF 1982, 297; prononcé CCRI no 8/87, du 3 juillet 1987). Dans le cadre du recours interjeté en temps utile contre les bordereaux d'impôt notifiés en date des 26 et 27 juin 1991, seuls des griefs portant sur des questions relatives à la perception de l'impôt cantonal et communal sont recevables (prononcé CCRI no 90/07, du 11 octobre 1990). Or, A.________ n'invoque aucun moyen de ce genre.

En conséquence, le recours formé le 8 juillet 1991 doit être considéré comme tardif en tant qu'il vise à remettre en cause le bien-fondé des décisions de taxation d'office du 10 avril 1991 et doit être rejeté en tant qu'il vise les bordereaux d'impôt.

b) Aux termes de l'art. 101 al. 3 LI, un recours tardif est recevable dans les trente jours après la cessation de l'empêchement, si le contribuable établit que, pour cause de service militaire, de maladie, d'absence du pays ou pour d'autres motifs impérieux, il a été empêché de déposer son recours en temps utile.

Selon la jurisprudence de la Commission cantonale de recours en matière d'impôts, le délai de recours de trente jours fixé à l'art. 101 al. 2 LI est impératif et ne peut être restitué qu'aux conditions de l'art. 101 al. 3 LI (prononcé CCRI no 90/50, du 28 juin 1991 et les références citées). Un tel délai constitue en effet une condition essentielle du système de recours, visant à garantir la sécurité des décisions administratives, de sorte qu'en dehors des cas expressément prévus à l'art. 101 al. 3 LI, il ne faut admettre comme motif impérieux pouvant justifier la restitution du délai de recours qu'un événement imprévu et imprévisible mettant le recourant dans l'impossibilité de procéder.

Aucun des motifs prévus à l'art. 101 al. 3 LI n'est réalisé en l'espèce. Le recourant n'a d'ailleurs à aucun moment de la procédure tenté d'expliquer les motifs éventuels qui l'auraient empêché de recourir dans le délai légal. Il apparaît en réalité que c'est uniquement à la réception des bordereaux d'impôts que le recourant a pris conscience des conséquences financières des taxations d'office et exercé son droit de recours. L'omission de recourir résulte d'une inadvertance fautive de l'intéressé qui ne justifie pas la restitution du délai de recours.

c) En présence d'un recours tardif, l'autorité de recours n'entre en principe pas en matière à moins qu'elle ne constate que la décision attaquée est entachée de nullité, ce qu'elle peut faire d'office et en tout temps (ATF 97 III 7; Grisel, Traité de droit administratif, p. 418 et les références citées; prononcé CCRI no 90/50, déjà cité). Tel n'est cependant pas le cas en l'espèce. L'Administration cantonale des impôts a rendu ses décisions de taxation d'office après avoir suivi la procédure requise en la matière (art. 97 LI). Le refus de prolonger une dernière fois le délai initialement imparti pour produire les comptes de l'entreprise pour 1989 n'apparaît pas arbitraire étant donné l'absence de motifs pertinents allégués à l'appui d'un tel report. Enfin, A.________ n'allègue aucun vice dans la notification des décisions de taxation prises le

10 avril 1991 qui justifierait leur annulation.

d) Dans ces conditions, il convient de confirmer les décisions de taxation d'office du 10 avril 1991 et de rejeter le recours formé par A.________. Conformément à l'art.

55 LJPA, un émolument que le tribunal arrête à Fr. 500.-- doit être mis à la charge du recourant qui succombe, cette somme étant compensée avec le dépôt de garantie effectué en procédure.

Par ces motifs,

le Tribunal administratif

a r r ê t e :

I. Le recours est rejeté.

II. Un émolument de Fr. 500.-- est mis à la charge du recourant A.________, cette somme étant compensée avec le dépôt de garantie effectuée en ptocédure.

Lausanne, le 15 février 1993

Au nom du Tribunal administratif :

Le président : Le greffier :

Le présent arrêt est notifié :

- au recourant, par l'intermédiaire de sa mandataire, Mme B.________, à Y.________, sous pli recommandé;

- à l'ACI, rue de la Paix 6, 1014 Lausanne