Tax Authority's Arbitrary Estimation of Educational Service Costs Violates Input Tax Deduction Rights

JAAC 70.41

Auszug aus dem Entscheid SRK 2003-105 der

Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 24.

Oktober 2005 in Sachen X. AG

Taxe sur la valeur ajoutée (OTVA). Exonération proprement dite et

improprement dite. Agence de voyages. Déduction de l’impôt préalable.

Double affectation. Estimation. Méthodes d’estimation. Coefficients

expérimentaux.

Art. 12 al. 1, art. 14 ch. 9, art. 15 al. 2 let. i, art. 32 al. 1, art. 47 al. 3

OTVA.

- Taxation par appréciation (consid. 2d). Exonération proprement dite

selon l’art. 15 al. 2 let. i OTVA (consid. 2e), exonération improprement

dite selon l’art. 14 ch. 9 OTVA (consid. 2f). Réduction de la déduction de

l’impôt préalable en cas de double affectation (consid. 2g, 3c, 4a).

- Réduction de la déduction de l’impôt préalable par estimation (consid.

2c/bb, 4b). L’assujetti a la possibilité de se défendre contre une taxation

par appréciation. Preuve de l’erreur d’estimation (consid. 2d/bb, 4c-e).

Le caractère erroné de l’estimation peut également être démontré par

la preuve que l’estimation se base sur des méthodes ou des moyens

d’estimation inadéquats ou incompatibles avec les conditions de

l’espèce (consid. 4e/aa).

- Méthodes d’estimation admissibles. Coefficients expérimentaux

(consid. 2d/aa, 4e/bb/aaa). En l’espèce, l’Administration fédérale

des contributions (AFC) a utilisé, pour l’estimation, des coefficients

expérimentaux qui se fondent sur les chiffres d’une seule et unique

entreprise de la même branche. Elle n’a en outre pas décrit et justifié

dans quelle mesure les relations de cette dernière sont comparables

avec celles de la recourante. De cette façon, l’AFC a complètement

négligé les données individuelles de la recourante et la taxation par

appréciation s’avère dès lors gravement inappropriée. Renvoi pour

nouvelle estimation à l’autorité inférieure (consid. 4e/bb/aaa).

Mehrwertsteuer (MWSTV). Echte und unechte Steuerbefreiung.

Reisebüro. Vorsteuerabzug. Gemischte Verwendung. Schätzung.

Schätzungsmethoden. Erfahrungszahlen.

Art. 12 Abs. 1, Art. 14 Ziff. 9, Art. 15 Abs. 2 Bst. i, Art. 32 Abs. 1, Art. 47

Abs. 3 MWSTV.

- Ermessensveranlagung (E. 2d). Echte Steuerbefreiung nach Art. 15

Abs. 2 Bst. i MWSTV (E. 2e), unechte Steuerbefreiung nach Art. 14

Ziff. 9 MWSTV (E. 2f). Kürzung des Vorsteuerabzugs bei gemischter

Verwendung (E. 2g, 3c, 4a).

- Kürzung des Vorsteuerabzuges mittels Schätzung (E. 2c/bb,

4b). Möglichkeiten des Steuerpflichtigen, sich gegen eine

Ermessensveranlagung zu wehren. Beweis der Unrichtigkeit der

Schätzung (E. 2d/bb, 4c-e). Die Unrichtigkeit der Schätzung kann auch

mit dem Nachweis dargetan werden, dass sie sich auf sachwidrige

Schätzungsmethoden oder -hilfsmittel stütze oder unvereinbar sei mit

den Gegebenheiten im Einzelfall (E. 4e/aa).

- Zulässige Schätzungsmethoden. Erfahrungszahlen (E. 2d/aa,

4e/bb/aaa). Im vorliegenden Fall hat die Eidgenössische

Steuerverwaltung (ESTV) bei der Schätzung «Erfahrungswerte»

verwendet, welche auf den Zahlen bloss eines einzigen Unternehmens

derselben Branche beruhen. Sie hat überdies nicht erläutert und

belegt, inwiefern die Verhältnisse bei diesem vergleichbar seien wie

bei der Beschwerdeführerin. Damit hat die ESTV die individuellen

Gegebenheiten bei der Beschwerdeführerin völlig ausser Acht gelassen

und die Ermessensveranlagung erweist sich als schwerwiegend

unangemessen. Rückweisung zu neuer Schätzung an die Vorinstanz (E.

4e/bb/aaa).

Imposta sul valore aggiunto (OIVA). Esenzione fiscale propriamente

detta ed impropriamente detta. Agenzia di viaggi. Deduzione

dell’imposta precedente. Utilizzo misto. Stima. Metodi di stima. Valori

usuali risultanti dall’esperienza.

Art. 12 cpv. 1, art. 14 n. 9, art. 15 cpv. 2 lett. i, art. 32 cpv. 1, art. 47 cpv.

3 OIVA.

- Tassazione sulla base di una stima (consid. 2d). Esenzione

propriamente detta secondo l’art. 15 cpv. 2 lett. i OIVA (consid. 2e),

esenzione impropriamente detta secondo l’art. 14 n. 9 OIVA (consid. 2f).

Riduzione della deduzione dell’imposta precedente in caso di utilizzo

misto (consid. 2g, 3c, 4a).

- Riduzione della deduzione dell’imposta precedente attraverso una

stima (consid. 2c/bb, 4b). Possibilità del contribuente di contestare

una tassazione basata su una stima. Prova che la stima non è corretta

(consid. 2d/bb, 4c-e). La prova che la stima è sbagliata può essere

fornita anche dimostrando che tale stima si basa su metodi o strumenti

non idonei o incompatibili con le circostanze della fattispecie (consid.

4e/aa).

- Metodi di stima ammessi. Valori usuali risultanti dall’esperienza

(consid. 2d/aa, 4e/bb/aaa). Nella fattispecie, per la stima

l’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) ha utilizzato

valori usuali risultanti dall’esperienza, che poggiano sulle cifre di

una sola azienda dello stesso settore. Inoltre, l’AFC non ha spiegato

né dimostrato in che misura la situazione di tale azienda fosse

comparabile a quella della ricorrente. L’AFC ha quindi completamente

ignorato le particolarità individuali della ricorrente e la tassazione

basata sulla stima è quindi gravemente inadeguata. Rinvio all’autorità

inferiore per una nuova stima (consid. 4e/bb/aaa).

Zusammenfassung des Sachverhalts:

A. Die X. AG, mit Sitz in der Schweiz, bezweckt laut Handelsregisterauszug

namentlich die Durchführung und Vermittlung von Sprachreisen und anderen

Weiterbildungsveranstaltungen im In- und Ausland und ist seit dem 1. Januar

1995 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen

Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen.

B. Nach einer bei der Steuerpflichtigen durchgeführten Kontrolle forderte

die ESTV mit Ergänzungsabrechnung (EA) für die Abrechnungsperioden

1. Quartal 1995 bis 4. Quartal 2000 (1. Januar 1995 bis 31. Dezember 2000)

Mehrwertsteuern in Höhe von Fr. 70’401.- nach. Auf Verlangen der X. AG

erliess die ESTV am 29. Juni 2001 einen beschwerdefähigen Entscheid und

bestätigte den Steuerbetrag gemäss EA.

C. Gegen diesen Entscheid der ESTV erhob die X. AG am 29. August 2002

Einsprache mit dem Hauptbegehren, die in der EA vorgenommene

Vorsteuerkürzung sei aufzuheben und die im Entscheid vom 29. Juni 2001

nachgeforderte Mehrwertsteuer von Fr. 70’401.- auf Fr. 17’186.- zu reduzieren.

Eventualiter beantragte sie, die von der ESTV angenommenen Anteile der

Bildungsleistungen von 55,17% bzw. 62,24% seien auf 26% bzw. 43% und

daher die geforderte Mehrwertsteuer von Fr. 70’401.- auf Fr. 47’280.- zu

reduzieren.

D. Mit Einspracheentscheid vom 23. Mai 2003 stellte die ESTV fest, dass

der Entscheid vom 29. Juni 2001 im Betrag von Fr. 17’186.- in Rechtskraft

erwachsen sei, wies die Einsprache der X. AG ab und verfügte, dass diese

für die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis 4. Quartal 2000 Fr. 53’215.-

Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins zu bezahlen habe. Die ESTV erläuterte,

die Arrangements der X. AG würden zu 40% Sprachkurse ohne Reise und

zu 60% ein Konglomerat aus Ausbildungsleistungen (Sprachschulen), Reise

und Unterkunft umfassen. Die Leistungskomponenten seien auseinander

zu halten und es lägen verschiedene Arten von Umsätzen vor. Bei den

Sprachkursen handle es sich unbestrittenermassen um steuerausgenommene

Umsätze im Sinne von Art. 14 Ziff. 9 der Verordnung vom 22. Juni 1994

über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464). Die Steuer auf den für

diese Umsätze verwendeten Gegenständen und Dienstleistungen dürfe

nicht als Vorsteuer abgezogen werden. Dabei spiele es keine Rolle, ob

ein solcher Umsatz im In- oder Ausland erzielt werde, eine Berechtigung

zum Vorsteuerabzug sei in beiden Fällen ausgeschlossen. Diese Umsätze

seien der X. AG als Anbieterin dieser Leistungen zuzurechnen und nicht

den ausländischen Sprachschulen. Die Reise- und Unterkunftsleistungen

seien hingegen steuerfrei im Sinne von Art. 15 Abs. 2 Bst. i MWSTV und

es bestehe für diese Umsätze die Berechtigung zum Vorsteuerabzug. Im

Hinblick auf das Eventualbegehren erläuterte die ESTV, bei der Anwendung

der Pauschalvariante 2 zur Berechnung der Vorsteuerabzugskürzungen bei

gemischter Verwendung sei entscheidend, dass für den Steuerpflichtigen

kein offensichtlicher Steuervor- oder -nachteil resultiere. Die ESTV habe

bezüglich des Anteils der Ausbildungsleistungen einen branchenspezifischen

«Kürzungsschlüssel» aufgrund von Erfahrungswerten angewandt (55,17%

bzw. 62,24% Vorsteuerabzugskürzung). Die von der Einsprecherin gewählte

Methode habe einen Steuervorteil zur Folge, eine den Steuerpflichtigen

eindeutig begünstigende Methode könne nicht zugelassen werden.

E. Gegen diesen Einspracheentscheid führt die X. AG (Beschwerdeführerin)

mit Eingabe vom 23. Juni 2003 Beschwerde an die Eidgenössische

Steuerrekurskommission (SRK) mit den Anträgen, der vorinstanzliche

Entscheid sei aufzuheben und die EA vom 4. April 2001 um Fr. 53’215.- bzw.

eventualiter um Fr. 23’121.- zu reduzieren. Das Hauptbegehren begründet

sie im Wesentlichen damit, dass die ausserhalb der Schweiz gelegenen

Sprachschulen ihre Dienstleistungen im Ausland erbringen würden und

die Schweiz diese Dienstleistungen nicht mit der Mehrwertsteuer belasten

könne. Die Vorsteuerkürzung komme zudem einer Doppelbesteuerung gleich.

Reisebüros müssten deswegen berechtigt sein, die gesamte Vorsteuer zum

Abzug zu bringen. Eventualiter wendet die Beschwerdeführerin sich gegen die

von der ESTV angewendeten Erfahrungszahlen, diese könnten sich höchstens

auf einen oder zwei Veranstalter stützen, so dass nicht von Erfahrungswerten

gesprochen werden könne.

F. Mit Vernehmlassung vom 15. September 2003 beantragt die ESTV

die kostenfällige Abweisung der Beschwerde und macht verschiedene

Ergänzungen zu den Ausführungen im Einspracheentscheid.

G. Mit Instruktionsmassnahme vom 11. August 2005 fordert die SRK

die Vorinstanz auf, die der Schätzung der Vorsteuerabzugskürzung

zugrunde gelegten Erfahrungszahlen (Bestand, Zusammensetzung bzw.

Grundlagen) nachzureichen sowie eine Begründung dafür zu liefern,

weshalb Sie es als gerechtfertigt erachte, diese Erfahrungszahlen auch bei

der Beschwerdeführerin anzuwenden.

H. Mit Eingabe vom 30. August 2005 kommt die ESTV dieser Aufforderung

nach und erläutert, sie habe bei einem ihr als repräsentativ erscheinenden

Reisebüro für 591 Reisende zum ersten Mal eine effektive Aufteilung der

Umsätze in die Bereiche Schulkosten, Reise sowie Unterkunft vorgenommen

und dann die Schulkosten zu den Arrangements mit Reise sowie zu

denjenigen ohne Reise ins Verhältnis gesetzt. In der Folge habe die ESTV

ungefähr 20 Steuerpflichtige derselben Branche - unter anderem auch die

Beschwerdeführerin - überprüft. Sie habe festgestellt, dass diese prozentualen

Umsatzanteile bzw. die daraus resultierenden Kürzungsschlüssel sich

insgesamt bestätigten und sie habe diese auch bei der Beschwerdeführerin

angewandt. Es sei zudem darauf hinzuweisen, dass die SRK in ihrem

Entscheid vom 22. März 2005 (SRK 2003-093) die von der ESTV auf diese Weise

ermittelten Umsatzanteile und die daraus resultierenden Kürzungsschlüssel

geprüft und anerkannt hat. Die ESTV reicht eine Umsatzaufteilung ein,

welche auf konkreten Leistungen «eines anderen Reisebüros» beruhe. Dieses

Dokument sei im Übrigen vertraulich und dürfe der Beschwerdeführerin nicht

zugestellt werden.

Aus den Erwägungen:

1. (...)

2.a. (Direkte/indirekte Stellvertretung, siehe VPB 64.110 E. 3b.)

b. Jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist, gilt als

Dienstleistung (Art. 6 Abs. 1 MWSTV). Als Ort der Dienstleistung gilt

grundsätzlich der Ort, an dem der Dienstleistende seinen Geschäftssitz oder

eine Betriebsstätte hat, von wo aus die Dienstleistung erbracht wird bzw. -

in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte - sein

Wohnort oder der Ort, von wo aus er tätig wird (Art. 12 Abs. 1 MWSTV). Art.

12 Abs. 2 Bst. a-c MWSTV regeln für bestimmte Arten von Dienstleistungen

Abweichungen von dieser Grundregel.

c .aa.Dem Vorsteuerabzug kommt im System der als Nettoallphasensteuer

ausgestalteten Mehrwertsteuer eine zentrale Bedeutung zu. Er ist das

Instrument, mit dem erreicht werden soll, dass auf jeder Stufe der

betrieblichen Leistungserstellung nur der geschaffene Mehrwert besteuert

wird. Steuerobjekt bildet jedoch nicht der Mehrwert, sondern der Umsatz

(Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Band I, 9. Aufl., Bern 2001, § 24,

Rz. 175). Mit dem Vorsteuerabzug kann die dem Steuerpflichtigen überwälzte

Steuer auf der Beschaffungsseite (so genannte Input-Seite) abgezogen werden,

worauf sich die Steuerzahllast verringert. Der Vorsteuerabzug ist in Art. 29

ff. MWSTV geregelt. Damit ein Vorsteuerabzug geltend gemacht werden

kann, ist vorausgesetzt, dass die bezogene Lieferung oder Dienstleistung

für Zwecke gemäss Art. 29 Abs. 2 Bst. a-d MWSTV auch tatsächlich verwendet

wird (Entscheid der SRK vom 12. Mai 2004 i.S. N. [SRK 2003-129], E. 4b/bb mit

Hinweisen; Stephan Kuhn/Peter Spinnler, Mehrwertsteuer, Muri/Bern 1994, S.

100).

bb. Dem Selbstveranlagungsprinzip der Mehrwertsteuer entsprechend

hat der Steuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine Umsätze

und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der

Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag (Steuer vom

Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern (vgl. Entscheid der

SRK vom 18. Januar 2005 i.S. R. [SRK 2003-026], E. 2a). Da es sich bei den

Vorsteuern um steuermindernde Tatsachen handelt, obliegt der formgerechte

Beweis (vgl. Art. 29 Abs. 1 Bst. a in Verbindung mit Art. 28 Abs. 1 MWSTV)

für deren Vorliegen dem Steuerpflichtigen (Ernst Blumenstein/ Peter Locher,

System des Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 416). Zwar muss die ESTV

den Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer respektieren. Dies kann

indes nur dann gelten, wenn der Mehrwertsteuerpflichtige seinen aus dem

Selbstveranlagungsprinzip fliessenden Pflichten nachkommt. Kommt der

Steuerpflichtige diesen Pflichten nicht nach, nimmt die ESTV die Kürzung des

Vorsteuerabzuges mittels Schätzung vor. Es ist dem Mehrwertsteuerpflichtigen

indes unbenommen, sogar noch im Rahmen einer Beschwerde gegen eine

Schätzung mittels Belegen den Nachweis für angefallene Vorsteuern zu

erbringen (vgl. Entscheid der SRK vom 3. Dezember 2003, veröffentlicht in

VPB 68.73 E. 3b mit Hinweisen).

d.aa. Hat die ESTV eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen

vorzunehmen (Art. 48 MWSTV), hat sie diejenige Schätzungsmethode zu

wählen, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb des Steuerpflichtigen

soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und

deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt (Archiv

für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 61 S. 819 E. 3a, ASA 52 S. 238 E.

4). In Betracht fallen einerseits Methoden, die auf eine Ergänzung oder

Rekonstruktion der ungenügenden Buchhaltung hinauslaufen, andererseits

Umsatzschätzungen aufgrund unbestrittener Teil-Rechnungsergebnisse in

Verbindung mit Erfahrungssätzen (ASA 73 S. 233 f. E. 2c/aa, ASA 63 S. 239, ASA

52 S. 239 E. 4).

bb. Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, obliegt es dem

Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen

(statt vieler: Entscheid der SRK vom 15. Oktober 1999, veröffentlicht in VPB

64.47 E. 5b; Entscheid der SRK vom 29. Oktober 1999 i.S. H. [SRK 1998-102 und

SRK 1998-103], E. 5, bestätigt durch Urteil des Bundesgerichts vom 21. Juni

2000 [2A.580/1999]). Erst wenn der Pflichtige den Nachweis dafür erbringt,

dass die Vorinstanz mit der Ermessensveranlagung Bundesrecht verletzt

bzw. dass ihr dabei erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind, nimmt die

Rekurskommission eine Korrektur der vorinstanzlichen Schätzung vor (vgl.

Entscheide der SRK vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 2, vom

25. August 1998, veröffentlicht in VPB 63.27 E. 5c, vom 21. Juni 1999 i.S. S. [SRK

1998-138], E. 4c).

cc. Die SRK entscheidet grundsätzlich mit uneingeschränkter Kognition.

Gerügt werden kann nicht nur die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens (Art. 49 Bst. a des

Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren

[VwVG, SR 172.021]) oder die unrichtige bzw. unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG), sondern auch die

Unangemessenheit des angefochtenen Entscheides (Art. 49 Bst. c VwVG; André

Moser, in: André Moser/Peter Uebersax, Prozessieren vor eidgenössischen

Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998, Rz. 2.59). Als

ausserhalb der Verwaltungsorganisation und Behördenhierarchie stehendes,

von der richterlichen Unabhängigkeit bestimmtes Verwaltungsgericht

erachtet es die SRK dennoch als geboten, sich bei der Überprüfung von

Ermessensveranlagungen eine gewisse Zurückhaltung aufzuerlegen, soweit

die Zweckmässigkeit der Entscheidung in Frage steht, welche rechtlich

nicht fassbar ist, sondern vielmehr eine Angelegenheit der Sachkunde

und von deren praktischer Anwendung darstellt. In Anbetracht des

Charakters der SRK als Fachinstanz geht die Kognitionseingrenzung aber

etwas weniger weit als beim Bundesgericht (vgl. Entscheid der SRK vom

25. August 1998, veröffentlicht in VPB 63.27 E. 5c/bb mit Hinweisen, ASA 61

S. 819). Grundsätzlich setzt die SRK nur dann ihr eigenes Ermessen an die

Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der Schätzung grössere

Ermessensfehler unterlaufen sind (Entscheide der SRK vom 18. Juli 2003,

veröffentlicht in VPB 68.19 E. 1c mit Hinweisen).

e. Art. 15 Abs. 1 MWSTV bestimmt, dass die auf den Lieferungen und den

Einfuhren von Gegenständen sowie auf den Dienstleistungen erhobene

Steuer, die zur Bewirkung von in Absatz 2 aufgezählten Tätigkeiten verwendet

werden, als Vorsteuer abgezogen werden kann. Demnach sind die in eigenem

Namen erbrachten Dienstleistungen von Reisebüros, soweit sie Lieferungen

und Dienstleistungen Dritter in Anspruch nehmen, die von diesen im Ausland

bewirkt werden, von der Steuer befreit. Derartige Umsätze, welche jedoch

sowohl im In- als auch im Ausland getätigt werden, sind nur soweit von

der Steuer befreit, als die Dienstleistung des Reisebüros auf die Umsätze im

Ausland entfällt (Art. 15 Abs. 2 Bst. i MWSTV). Das Bestimmungslandprinzip

fordert die echte Steuerbefreiung von Ausfuhrumsätzen. Denn die

Mehrwertsteuer soll erst in jenem Staat definitiv belasten, wo der Verbrauch

stattfindet (vgl. Entscheid der SRK vom 31. Mai 2001, veröffentlicht in VPB

65.105 E. 3d).

f. Unecht von der Steuer befreit und damit ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug

sind die von der Steuer ausgenommenen Tatbestände, welche in der

Ausnahmeliste von Art. 14 MWSTV aufgeführt sind (Art. 13 MWSTV). Art.

14 Ziff. 9 MWSTV nimmt Leistungen (Umsätze) im Bereich der Erziehung

von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, Fortbildung

und der beruflichen Umschulung mit Einschluss des von Privatlehrern oder

Privatschulen erteilten Unterrichts sowie von Kursen, Vorträgen und anderen

Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art von der Steuer aus.

Steuerbar sind jedoch die im Zusammenhang mit solchen Veranstaltungen

erbrachten gastgewerblichen und Beherbergungsleistungen (Art. 14 Ziff. 9

Satz 2 MWSTV; Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen

Mehrwertsteuer, Bern 1995, Rz. 447). Der Gesetzgeber hat damit allenfalls

das Prinzip der Einheitlichkeit der Leistung durchbrochen, indem er allfällige

einheitliche wirtschaftliche Vorgänge in mehrere selbständige Leistungen

zerlegt hat, obschon sie wirtschaftlich zusammengehören und ein unteilbares

Ganzes bilden (Entscheid der SRK vom 22. März 2005 i.S. M. AG [SRK 2003-093],

E. 4a; vgl. auch Entscheide der SRK vom 25. September 1998, veröffentlicht in

VPB 63.75 E. 5; vom 22. April 2002, veröffentlicht in VPB 66.95 E. 2c; vom 10.

März 1999, veröffentlicht in VPB 63.92 E. 3).

g.aa. Verwendet der Steuerpflichtige Dienstleistungen sowohl für Zwecke,

die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für andere Zwecke, so ist

der Vorsteuerabzug nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen

(Art. 32 Abs. 1 MWSTV). Die Vorsteuerabzugskürzung bei gemischter

Verwendung ist entsprechend dem Verhältnis der effektiven Verwendung

aller Aufwendungen und Investitionen durchzuführen (gesetzliche

Methode). Sämtliche Aufwendungen und Investitionen sind nach

Massgabe ihrer Verwendung entweder den steuerbaren oder den von

der Mehrwertsteuer ausgenommenen Tätigkeiten zuzuordnen, und zwar

nach betriebswirtschaftlichen, sachgerechten Kriterien. Ist die direkte

Zuordnung einer Aufwendung/Investition nicht möglich, muss die Zuordnung

mit Hilfe von Schlüsseln erfolgen, welche auf gesetzlichen und/oder

betrieblich-objektiven Kriterien beruhen (z. B. Fläche, Volumen, Umsätze, usw.;

Broschüre Nr. 19 der ESTV zur Kürzung des Vorsteuerabzugs bei gemischter

Verwendung vom Dezember 1995 [im Folgenden: Broschüre Nr. 19[1] ], Ziff. 2.2

und 2.3; Entscheid der SRK vom 4. März 2002, veröffentlicht in VPB 66.58 E.

4b/aa).

bb. Nach Verwaltungspraxis bringt die Vornahme der

Vorsteuerabzugskürzung bei gemischter Verwendung nach dem

effektiven Verwendungszweck für den Steuerpflichtigen einen sehr

grossen Arbeitsaufwand mit sich und ist sehr komplex. Deshalb gewährt die

ESTV gestützt auf Art. 47 Abs. 3 MWSTV - zusätzlich zur Kürzung entsprechend

dem Verhältnis der effektiven Verwendung (gesetzliche Methode) - die

Möglichkeit, die Vorsteuerabzugskürzung im Sinne einer Vereinfachung

anhand von Pauschalmethoden vorzunehmen. Es stehen die Pauschalvariante

1 (Teilzuordnung der Vorsteuer), die Pauschalvariante 2 (Kürzung der

Vorsteuer entsprechend der Zusammensetzung des erzielten Gesamtumsatzes)

sowie die Alternativmethode (Einheit der Leistung) zur Verfügung (Wegleitung

1997 für Mehrwertsteuerpflichtige, Rz. 861 ff.; Broschüre Nr. 19, Ziff.

1.4). Erleichterungen im Sinne von Art. 47 Abs. 3 MWSTV können nur

gewährt werden, wenn sich dadurch kein namhafter Steuerausfall oder

-mehrertrag, keine beachtenswerte Verzerrung der Wettbewerbsverhältnisse

sowie keine übermässige Erschwerung der Steuerberechnung für andere

Steuerpflichtige und der Steuerkontrolle ergeben. Die Pauschalvariante

2 darf laut Verwaltungspraxis nur angewendet werden, sofern dadurch

kein offensichtlicher Steuervorteil oder -nachteil für den Steuerpflichtigen

resultiert (Ziff. 1.4.3 und 5.1 der Broschüre Nr. 19). Aus Art. 47 Abs. 3 MWSTV

kann der Steuerpflichtige keinen individuellen Rechtsanspruch auf eine

solche Erleichterung ableiten, der ESTV kommt hierbei eine sehr weite

Ermessenskompetenz zu (zum Ganzen: Entscheid der SRK vom 8. Juni 2004,

veröffentlicht in VPB 68.161 E. 2c, 2e mit Hinweisen).

3. Im vorliegenden Fall stellt sich die Rechtsfrage, ob die von der ESTV

vorgenommene Vorsteuerabzugskürzung dem Grundsatze nach (E. 3) und

in quantitativer Hinsicht (E. 4) rechtmässig ist.

a. Die Beschwerdeführerin ist mit Bezug auf die Umsätze gemäss Art. 15 Abs.

2 Bst. i (Satz 1) MWSTV in ihren Abrechnungen mit der ESTV grundsätzlich

zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt. Hierüber besteht Einigkeit zwischen

den Verfahrensbeteiligten. Die Beschwerdeführerin hält jedoch zur

Begründung ihres Hauptantrages (sinngemäss) dafür, ihre gesamten Umsätze

seien im Sinne von Art. 15 Abs. 2 Bst. i MWSTV steuerbefreit und sie sei

folglich bezüglich sämtlicher Umsätze zum Vorsteuerabzug berechtigt.

Zu dieser Ansicht scheint sie aufgrund der Überlegung zu gelangen, dass

die Umsätze aus den Sprachkursen im Ausland gar nicht ihr, sondern den

(ausländischen) Sprachschulen zuzurechnen seien. Weiter argumentiert die

Beschwerdeführerin, dass gemäss Art. 14 Abs. 2 Bst. d (wobei sie dabei auf

das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG,

SR 641.20] Bezug zu nehmen scheint, welches vorliegend nicht anwendbar

ist, ...) der Ort der Dienstleistung der Sprachschulen ausserhalb der Schweiz

liege. Somit unterlägen diese Dienstleistungen nicht der schweizerischen

Mehrwertsteuer.

b. Die Sprachschulen haben der Beschwerdeführerin Rechnung

gestellt und nicht direkt den Kunden; Letzteren gegenüber hat die

Beschwerdeführerin selbst fakturiert. Überdies ist die Beschwerdeführerin

gemäss unwidersprochen gebliebener Darstellung der ESTV gegenüber

ihren Kunden in eigenem Namen aufgetreten und nicht (und schon gar

nicht ausdrücklich) in jenem der Sprachschulen. Unter diesen Umständen

kommt ein (direktes) Stellvertretungsverhältnis im Sinne von Art. 10 Abs. 1

oder Abs. 2 MWSTV nicht in Frage (vorne E. 2a). Die Beschwerdeführerin

ist gegenüber ihren Kunden auch betreffend Sprachkurse offensichtlich

Leistungserbringerin und Steuersubjekt für die daraus erwirtschafteten

Umsätze.

c. Sind die Umsätze somit der Beschwerdeführerin zuzuordnen, kommt es

für die Bestimmung des Ortes der Dienstleistung wiederum nicht darauf an,

ob die Umsätze im Ausland oder im Inland erzielt (konsumiert) werden. Für

die Anwendbarkeit der schweizerischen Mehrwertsteuergesetzgebung ist

gemäss Art. 12 Abs. 1 MWSTV der Ort an dem der Dienstleistende seinen

Geschäftssitz oder eine Betriebsstätte hat, von wo aus die Dienstleistung

erbracht wird, massgebend; in casu der sich in der Schweiz befindende

Geschäftssitz der Beschwerdeführerin (eine Art. 14 Abs. 2 Bst. d MWSTG

entsprechende Bestimmung existierte unter dem Regime der MWSTV im

Übrigen noch nicht). Der Vorsteuerabzug bei Dienstleistungen im Sinne von

Art. 14 Ziff. 9 MWSTV - um solche Ausbildungsleistungen handelt es sich bei

den Sprachkursen unbestrittenermassen - ist gemäss Art. 13 MWSTV sowie

höchstrichterlicher Rechtsprechung überdies selbst dann nicht zulässig, wenn

der Umsatz eines inländisch domizilierten Unternehmens im Ausland bewirkt

wird (Urteil des Bundesgerichts vom 30. Juli 2003 [2A.78/2002], E. 4.3; vgl. auch

Entscheid der SRK vom 22. März 2005 i.S. M. AG [SRK 2003-093], E. 4a).

Vorliegend sind folglich alle im Zusammenhang mit Ausbildungsleistungen

im eigenen Namen erwirtschafteten Erträge im Sinne von Art. 14 Ziff.

9 MWSTV unecht steuerbefreit und bezüglich dieser Umsätze ist ein

Vorsteuerabzug nicht zulässig. Dem Grundsatze nach war folglich die ESTV

zu einer Vorsteuerabzugskürzung verpflichtet, weil die Beschwerdeführerin

Eingangsleistungen gemischt verwendete im Sinne von Art. 32 MWSTV (oben

E. 2g), nämlich einerseits für zum Vorsteuerabzug berechtigende Zwecke

(gemäss Art. 15 Abs. 2 Bst. i MWSTV) und andererseits für Zwecke, für welche

die Vorsteuer nicht abgezogen werden darf (Umsätze im Sinne von Art. 14 Ziff.

9 MWSTV).

Dass eine einheitliche Leistung vorliegen würde, welche einheitlich

behandelt werden müsste, wird von der Beschwerdeführerin nicht geltend

gemacht. Ohnehin ist nicht ersichtlich, dass die einzelnen Tätigkeiten der

Beschwerdeführerin sachlich, zeitlich und vom wirtschaftlichen Gehalt

her in einer derart engen Verbundenheit stünden, dass sie untrennbare

Komponenten eines Vorgangs verkörpern, der das gesamte Handeln umfasst

(vgl. Entscheide der SRK vom 25. September 1998, veröffentlicht in VPB

63.75 E. 5 mit Hinweisen; vom 22. April 2002, veröffentlicht in VPB 66.95

E. 2c). Im Übrigen wird die Frage, ob die Ausbildungs- und die damit

zusammenhängenden gastgewerblichen und Beherbergungsleistungen

allenfalls einheitlich zu behandeln seien, bereits von Art. 14 Ziff. 9 Satz 2

MWSTV negativ beantwortet (oben E. 2f).

d. Die Beschwerdeführerin erhebt den Einwand der Doppelbesteuerung,

welche sie offenbar darin sieht, dass die Sprachschulen für die Kurse im

Ausland besteuert werden und sie selbst gleichzeitig in der Schweiz nicht

zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Sie unterlässt jedoch bereits den Nachweis,

dass die Sprachkurse im Ausland der Steuer unterliegen und anders als nach

schweizerischem Recht nicht steuerbefreit sind. Eine Doppelbesteuerung ist

demnach nicht ersichtlich; ergäbe sich allenfalls eine Doppelbelastung durch

die Verweigerung des Vorsteuerabzuges, ist dies ohnehin durch das zwingende

Recht (Art. 13 MWSTV) so vorgegeben und müsste hingenommen werden.

Das Hauptbegehren der Beschwerdeführerin ist demnach abzuweisen.

4. Nach dem Gesagten hat die Beschwerdeführerin eine gemischte Tätigkeit

im Sinne von Art. 32 Abs. 1 MWSTV ausgeübt und der Vorsteuerabzug

war zu kürzen. Die Beschwerdeführerin und die ESTV sind sich jedoch

nicht einig über den Umfang der Vorsteuerabzugskürzung und die Höhe

der Umsatzanteile der (nicht zum Vorsteuerabzug berechtigenden)

Ausbildungsleistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 9 MWSTV bei den beiden

Kategorien Arrangements mit Reise bzw. ohne Reise. Bei den Arrangements

mit Reise geht die ESTV bei ihrer Schätzung von einem Anteil von 55,17% an

Ausbildungsleistungen aus, die Beschwerdeführerin von 26%. Betreffend

Arrangements ohne Reise benennt die ESTV 62,24%, die Beschwerdeführerin

43% als Ausbildungsleistungen. Unbestritten ist hingegen das Verhältnis 60%

zu 40% zwischen den Kategorien Arrangements mit bzw. ohne Reise, die ESTV

hat hier die Angaben der Beschwerdeführerin übernommen.

a. Die Kürzung des Vorsteuerabzugs wurde nicht nach dem effektiven

Verhältnis der Verwendung aller Aufwendungen und Investitionen

vorgenommen, sondern im Sinne der Pauschalvariante 2 (vgl. oben E.

2g) entsprechend der Zusammensetzung des erzielten Gesamtumsatzes.

Die ESTV hat der Beschwerdeführerin die pauschale Rechnungsstellung

bzw. Verbuchung Ihrer Umsätze ermöglicht, dies in Abweichung vom

Grundsatz, dass bei gemischter Verwendung die verschiedenen Umsätze

separat zu fakturieren sind (vgl. Entscheide der SRK vom 25. September

1998, veröffentlicht in VPB 63.75 E. 6a/aa; vom 24. August 2004 i. S. H. [SRK

2002-131], E. 2c). Damit wäre die Vorsteuerabzugskürzung nach effektiver

Verwendung (gesetzliche Methode) ohnehin nicht möglich gewesen, eine

separate Fakturierung bzw. Verbuchung wäre unerlässlich für die Ermittlung

der berechtigten Vorsteuerabzüge anhand der gesetzlichen Methode.

b. Die Beschwerdeführerin ist ihren Pflichten aus dem

Selbstveranlagungsprinzip nicht rechtsgenügend nachgekommen. Sie

hat nämlich in ihren Abrechnungen sämtliche Vorsteuern abgezogen, ohne

die in Art. 13 bzw. Art. 32 MWSTV vorgesehenen Kürzungen betreffend die

Ausbildungsleistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 9 MWSTV vorzunehmen.

Weiter hat die Beschwerdeführerin der ESTV auch keine Aufteilung aller

vorsteuerbelasteten Aufwendungen in vorsteuerabzugsberechtigte und

nicht -berechtigte (Ausbildungsleistungen) geliefert, auf welche die ESTV

hätte abstellen können. Demnach war die ESTV berechtigt, bezüglich der

Vorsteuerkürzung eine Schätzung vorzunehmen (vorstehend E. 2c/bb).

c. Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, hat der

Mehrwertsteuerpflichtige nachzuweisen, dass die Schätzung der ESTV

unrichtig war bzw. ihr dabei erhebliche Ermessensfehler unterlaufen

sind (E. 2c/bb, 2d/bb). Als offensichtlich unrichtig gilt eine Schätzung

dann, wenn sie sachlich nicht begründbar ist, sich auf sachwidrige

Schätzungsgrundlagen, -methoden oder -hilfsmittel stützt oder sonst mit den

aktenkundigen Verhältnissen des Einzelfalles aufgrund der Lebenserfahrung

vernünftigerweise nicht vereinbart werden kann. Erweist sich die

angefochtene Schätzung als offensichtlich unrichtig, so muss diese aufgehoben

und eine neue Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen getroffen werden

(Martin Zweifel/Peter Athanas, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,

Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone

und Gemeinden [StHG], Bd. I/1, Basel und Frankfurt a.M. 2002, N. 59 zu Art. 48

StHG).

d. Die Beschwerdeführerin könnte sich gegen die Schätzung der

Vorsteuerkürzung im vorliegenden Fall der gemischten Verwendung

erfolgreich wehren, indem sie den Nachweis für das behauptete

Aufteilungsverhältnis der Vorsteuern (abzugsberechtigte und nicht

abzugsberechtigte) erbringt. Dies wäre vorliegend im Sinne der

Pauschalmethode 2 vorzunehmen gewesen (oben E. 4a; Ziff. 5.1 der

Broschüre Nr. 19). Die Beschwerdeführerin hätte die Aufteilung des

Gesamtumsatzes in die beiden Kategorien Ausbildung (Art. 14 Ziff. 9 MWSTV)

und Reise/Unterkunft (Art. 15 Abs. 1 Bst. i MWSTV) nachweisen müssen (oben

E. 2c/bb in fine; vgl. auch Entscheid der SRK vom 22. März 2005i.S. M. AG [SRK

2003-093], E. 4b/bb). Solches hat die Beschwerdeführerin versäumt. Sie hat der

ESTV mit ihrer Einsprache bloss 8 Rechnungen aus dem Jahre 2000 eingereicht

und aufgrund dieser (anscheinend zufällig ausgewählten) Rechnungen die

durchschnittlichen Anteile der Bildungsleistungen am Gesamtarrangement

kalkuliert (26% bzw. 43%). Mit dieser Vorlage von nur einzelnen und zufällig

ausgewählten Rechnungen und Kalkulationen werden die von ihr geltend

gemachten Verhältniszahlen offensichtlich nicht rechtsgenüglich belegt.

e.aa. Die Beschwerdeführerin kann die Unrichtigkeit der Schätzung (neben

dem Nachweis des tatsächlichen bzw. von ihr behaupteten Sachverhalts) auch

belegen, indem sie nachweist, dass diese (in anderer Weise) offensichtlich

falsch ist bzw. grobe Ermessensfehler beinhaltet, so beispielsweise, dass

sie sich auf sachwidrige Schätzungsmethoden oder -hilfsmittel stütze oder

unvereinbar sei mit den Gegebenheiten im Einzelfall (oben E. 4c; vgl. auch

Pascal Mollard, TVA et taxation par estimation, ASA 69 S. 556; Urteil der St.

Galler Verwaltungsrekurskommission vom 3. September 2002, veröffentlicht

in St. Gallische Gerichts- und Verwaltungspraxis 2002, N. 21, S. 68). In der

Beschwerde an die SRK macht die Beschwerdeführerin zur Begründung ihres

Eventualbegehrens geltend, dass die branchenspezifischen Erfahrungswerte,

welche die ESTV verwendet habe (ohne diese überhaupt zu belegen),

entweder gar nicht existierten oder sich höchstens auf einen oder zwei

Veranstalter beziehen könnten, womit man nicht von Erfahrungswerten

sprechen könne. Die ESTV hat die von ihr verwendeten Erfahrungszahlen

der Beschwerdeführerin gegenüber in keiner Weise offen gelegt oder auch

nur kommentiert. Hierzu wäre die ESTV aber verpflichtet gewesen, sie hat

den Steuerpflichtigen über die Art und Weise, wie die Ermessensveranlagung

zustande gekommen ist - beinhaltend auch die Zahlen und Erfahrungswerte -,

zu orientieren (Urteil des Bundesgerichts vom 5. Dezember 2000 [2A.284/2000],

E. 3, mit Hinweisen; Zwischenentscheid der SRK vom 13. April 2005 [SRK

2003-094]; Urteil des Bundesgerichts vom 11. Dezember 1964, veröffentlicht

in ASA 33 S. 504, E. 3). Wurden die Grundlagen der Schätzung, namentlich

die Erfahrungszahlen, nicht offengelegt, kann von der Beschwerdeführerin

aber, jedenfalls soweit sie die Erfahrungszahlen angreift, der volle Beweis der

offensichtlichen Unrichtigkeit der Schätzung nicht verlangt werden. Diesfalls

hat die SRK selbst zu überprüfen, ob die Schätzung - immerhin bezogen auf

den Einwand der Beschwerdeführerin - offensichtlich falsch ist bzw. grobe

Ermessensfehler beinhaltet.

bb. Aus der von der SRK verlangten zusätzlichen Erläuterung der ESTV

vom 30. August 2005 erhellt, dass die von der ESTV angewendeten

«Erfahrungswerte» von 55,17% und von 62,24% sich nicht auf mehrere andere

Steuerpflichtige beziehen, sondern nur auf einen einzigen. Die ESTV hat bei

jenem ihr als repräsentativ erscheinendem Reisebüro für knapp 600 Reisen

bzw. Reisende eine effektive Aufteilung der Umsätze in Schulkosten, Reise und

Unterkunft vorgenommen. An der Tatsache, dass sich die «Erfahrungswerte»

bloss auf ein einziges Reisebüro stützen, vermag die Behauptung der ESTV

nichts zu ändern, dass sie in der Folge ungefähr 20 Steuerpflichtige derselben

Branche überprüft habe und diese genannten prozentualen Umsatzanteile sich

insgesamt bestätigt hätten, denn die ESTV hat es unterlassen, entsprechende

Zahlen und Nachweise vorzulegen.

aaa. Bei der Schätzung hat die ESTV die individuellen Gegebenheiten bei der

Beschwerdeführerin zu berücksichtigen und diejenige Schätzungsmethode

zu wählen, deren Ergebnis der wirklichen Situation im Betrieb der

Beschwerdeführerin möglichst nahe kommt. Nach der Rechtsprechung

des Bundesgerichts und der SRK ist das Abstellen auf Erfahrungszahlen bei

der Vornahme einer Schätzung grundsätzlich nicht zu beanstanden (oben

E. 2d/aa). Erfahrungszahlen werden aus zuverlässigen Buchhaltungen von

Firmen der verschiedenen Wirtschafts- und Berufszweige gewonnen und

geben Aufschluss über durchschnittliche Umsatzziffern usw. Erfahrungswerte

müssen breit abgestützt sein und sollten nebst der Betriebsstruktur und den

regionalen Gegebenheiten auch die Betriebsgrösse berücksichtigen (Hans

Gerber, Die Steuerschätzung, Steuer Revue [StR] 1980 S. 312 f.; Mollard,

a.a.O., ASA 69 S. 553). Bei Erfahrungszahlen handelt es sich mit anderen

Worten prinzipiell um Durchschnittswerte, welche die ESTV aufgrund von

Erhebungen bei einer Mehrzahl von Unternehmungen einer bestimmten

Branche gewonnen hat. Überdies sollten die zum Vergleich herangezogenen

Betriebe nicht nur der gleichen Branche entstammen wie der eingeschätzte

Steuerpflichtige, sondern auch in anderer Hinsicht vergleichbar sein, wie

zum Beispiel betreffend Standort, Betriebsgrösse, Kundenkreis usw. (vgl. z.

B. Entscheid der SRK vom 10. August 2005 i.S. W. [SRK 2003-094], E. 3b/aa

betreffend Restaurant: «nur Quartier- und traditionelle Speisrestaurants; nur

städtisch; Jahresumsatz > 1 Mio.»).

bbb. Vorliegend waren die behaupteten «Erfahrungszahlen» der ESTV

zwar insofern «breit abgestützt», als beim dort fraglichen Reisebüro eine

Vielzahl von Reisen bzw. Reisenden (nämlich fast 600) evaluiert worden sind.

Allerdings kann die Erhebung bei einem einzigen Steuerpflichtigen unter

keinen Umständen ein breit abgestütztes und die Branche repräsentierendes

Durchschnittsergebnis im Sinne der Rechtsprechung darstellen. Überdies

kann nicht davon ausgegangen werden (und solches wird von der ESTV

weder vorgebracht noch - wozu sie verpflichtet wäre - belegt), dass bezüglich

des Verhältnisses Ausbildungsleistungen - Reise-/Beherbergungsleistungen

bei Sprachreisen die hier fraglichen Reisebüros vergleichbar sind. Bietet

beispielsweise das eine Reisebüro tendenziell billigere Reisen mit billigen

Unterkünften (z. B. bei jüngerer bzw. weniger zahlungskräftiger Kundschaft)

an und ein anderes eher teurere Reisen und Unterkünfte (z. B. eher ältere

bzw. vermögendere Kundschaft), kann dies im Verhältnis zu den Preisen der

Sprachschulen durchaus zu relevanten Unterschieden führen (besonders,

wenn die Sprachschulen im Ausland in beiden Fällen ungefähr gleich teuer

wären).

Somit hat die ESTV bei der Schätzung einerseits in schematischer Weise

«Erfahrungswerte» verwendet, welche auf den Zahlen bloss einer einzigen

untersuchten Unternehmung beruhen (eine Tatsache, welche die ESTV bis

zur Eingabe vom 30. August 2005 an die SRK nicht einmal offengelegt hat).

Andererseits hat sie nicht erläutert und belegt, inwiefern das Reisebüro, von

welchem die Werte stammen, vergleichbare Verhältnisse aufweist wie die

Beschwerdeführerin - und zwar dermassen ähnliche Verhältnisse, dass die

Zahlen genau übernommen werden könnten (wie dies die ESTV getan hat).

Damit hat die Verwaltung bei ihrer Ermessensveranlagung die individuellen

Gegebenheiten bei der Beschwerdeführerin völlig ausser Acht gelassen und

diese erweist sich als schwerwiegend unangemessen.

Die Beschwerde wird teilweise - lediglich bezogen auf das Eventualbegehren

- gutgeheissen. Die Ermessensveranlagung der ESTV ist aufzuheben und die

Sache zu einer neuen Schätzung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Sie hat

sich dabei einer zulässigen Schätzungsmethode zu bedienen und soweit

wie möglich die individuellen Verhältnisse bei der Beschwerdeführerin zu

berücksichtigen.

f. Im Folgenden bleibt zu zwei weiteren Vorbringen der ESTV Stellung zu

nehmen.

aa. Die ESTV argumentiert in ihrer Eingabe vom 30. August 2005, dass die

SRK in ihrem Entscheid vom 22. März 2005 (SRK 2003-093) die von der ESTV

ermittelten Umsatzanteile und die Kürzungsschlüssel anerkannt habe. Es

handelt sich bei der damaligen Beschwerdeführerin jedoch gerade um

jenes Reisebüro, bei welchem die ESTV die Aufteilung der Umsätze (in die

Kategorien Ausbildung und Reise-/Unterkunft) tatsächlich vorgenommen hat

und deren Werte der ESTV nun als «Erfahrungszahlen» dienen. Diese Tatsache

hat die ESTV zwar nicht explizit offengelegt, jedoch ergibt sie sich aus der

nachträglich der SRK ausgehändigten Umsatzaufteilung (namentlich aufgrund

der Umsatzzahlen). Die Methode zur Schätzung der Vorsteuerabzugskürzung

war in jenem Verfahren SRK 2003-093 (reelle Aufteilung der Umsätze

ohne Abstützung auf Erfahrungszahlen) gerade nicht dieselbe wie die

vorliegend angefochtene, weswegen aus dem genannten Urteil auch unter

diesem Gesichtspunkt nichts für die in casu geprüfte Problematik der

Schätzungsmethode gewonnen werden kann.

bb. Den von der Beschwerdeführerin geltend gemachten Kürzungswerten

hält die ESTV entgegen, dass bei der Anwendung der Pauschalvariante der

Steuerpflichtigen kein offensichtlicher Steuervorteil oder -nachteil erwachsen

dürfe (vgl. Art. 47 Abs. 3 MWSTV; Verwaltungspraxis oben E. 2g/bb). Mit

der Anwendung der Erfahrungswerte verhindere die ESTV den Eintritt von

erheblichen Steuermehrerträgen wie auch von wesentlichen Steuerausfällen.

Eine die Steuerpflichtige eindeutig begünstigende Methode dürfe unter dem

Gesichtspunkt der Gleichbehandlung der Steuerpflichtigen nicht angewendet

werden.

Dieser offensichtliche Steuervorteil wurde von der ESTV jedoch ohne

weitere Erläuterungen lediglich behauptet und sie hat den «namhaften

Steuerausfall oder -mehrertrag» oder eine «beachtenswerte Verzerrung

der Wettbewerbsverhältnisse» im Sinne von Art. 47 Abs. 3 MWSTV

weder begründet noch belegt. Nur aufgrund der grossen Diskrepanz

zwischen den von der Beschwerdeführerin vorgebrachten Werten und den

behaupteten «Erfahrungswerten» der ESTV kann noch nicht von einem

Steuervorteil gesprochen werden, denn - wie ausgeführt - dürfen diese

Vergleichszahlen gerade nicht als für die Beschwerdeführerin (tel quel)

anwendbar angesehen werden. Nach dem Gesagten war die ESTV zwar zur

Vornahme einer Schätzung befugt, sie muss sich dabei aber einer zulässigen

Schätzungsmethode bedienen.

g. Unter diesen Umständen kann die Frage offengelassen werden, ob die von

der ESTV mit Eingabe vom 30. August 2005 eingereichte Umsatzaufteilung als

vertraulich anzusehen ist, wie die ESTV geltend macht (das Begleitschreiben

der ESTV vom 30. August 2005 mit Erläuterungen zur Umsatzaufteilung wird

der Beschwerdeführerin - ohne die beigelegte Umsatzaufteilung - zusammen

mit dem vorliegenden Entscheid zugestellt). Vorstehend kommt die SRK

zum Schluss, dass das schematische Abstellen der ESTV auf diese Zahlen

(jedenfalls als einzige Bezugsquelle) unzulässig war, womit diese Werte gerade

nicht Grundlage des vorliegenden Entscheides darstellten. Dadurch, dass

die Akteneinsicht nicht gewährt wurde, wurde das rechtliche Gehör der

Beschwerdeführerin somit nicht verletzt. (...)

[1] Die Drucksachen zur alten MWSTV von 1994 sind erhältlich bei der

Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,

Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, oder per Fax 031 325 72 80.

Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften

Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées

Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali

JAAC 70.41 - Auszug aus dem Entscheid SRK 2003-105 der Eidgenössischen

Steuerrekurskommission vom 24. Oktober 2005 in Sachen X. AG

In Verwaltungspraxis der Bundesbehörden

Dans Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération

In Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione

Jahr 2006

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Band 70

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