Third-Party Payments Not Subject to Stamp Duty Unless Tax Evasion

JAAC 69.125

Auszug aus dem Entscheid SRK 2004-068 der

Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 28.

Juni 2005

Droit de timbre. Droit de timbre d’émission. Versement supplémentaire.

Evasion fiscale.

Art. 5 al. 2 let. a LT. Art. 10 al. 1 let. a OT.

- Seuls les versements supplémentaires de sociétaires tombent sous le

coup du droit de timbre d’émission; en revanche, ceux venant de tiers

(même proches) ne sont pas soumis à l’obligation fiscale découlant de

l’art. 5 al. 2 let. a LT - sous réserve de l’évasion fiscale (consid. 3c.aa-cc).

- Nature juridique des ordonnances administratives (consid. 3b).

Interprétation de l’art. 5 al. 2 let. a LT (consid. 3c). La notice de

l’Administration fédérale des contributions pour la désignation du

bénéficiaire des prestations en matière d’impôt anticipé est contraire

aux dispositions légales concernant les versements supplémentaires de

tiers et ne peut être mise en application (consid. 3c.dd).

- Evasion fiscale en cas de droit de timbre d’émission (consid. 3d.aa).

La construction juridique choisie en l’espèce ne doit pas être considérée

comme singulière ou inhabituelle (consid. 3d.bb).

Stempelabgabe. Emissionsabgabe. Zuschuss. Steuerumgehung.

Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG. Art. 10 Abs. 1 Bst. a StV.

- Nur Zuschüsse von Gesellschaftern fallen unter die Emissionsabgabe,

solche von (wenn auch nahestehenden) Dritten unterstehen - unter

Vorbehalt der Steuerumgehung - der Abgabepflicht gemäss Art. 5 Abs.

2 Bst. a StG hingegen nicht (E. 3c.aa-cc).

- Rechtsnatur von Verwaltungsverordnungen (E. 3b). Auslegung von

Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG (E. 3c). Das Merkblatt zur Bestimmung des

Leistungsempfängers bei der Verrechnungssteuer der Eidgenössischen

Steuerverwaltung widerspricht in Bezug auf die Zuschüsse von Dritten

den gesetzlichen Bestimmungen und kann nicht zur Anwendung

gelangen (E. 3c.dd).

- Steuerumgehung bei der Emissionsabgabe (E. 3d.aa). Die vorliegend

gewählte Rechtsgestaltung ist nicht als absonderlich oder ungewöhnlich

anzusehen (E. 3d.bb).

Tassa di bollo. Tassa d’emissione. Versamento suppletivo. Evasione

fiscale.

Art. 5 cpv. 2 lett. a LTB. Art. 10 cpv. 1 lett. a OTB.

- Soggiacciono alla tassa d’emissione solo i versamenti suppletivi

di socii, mentre quelli di terzi (anche se vicini alla società) non

soggiacciono - con riserva dell’evasione fiscale - alla tassa secondo l’art.

5 cpv. 2 lett. a LTB (consid. 3c.aa-cc).

- Natura giuridica delle direttive amministrative (consid. 3b).

Interpretazione dell’art. 5 cpv. 2 lett. a LTB (consid. 3c). Il foglio

informativo dell’Amministrazione federale delle contribuzioni per

la determinazione del destinatario della prestazione dell’imposta

preventiva è in contrasto con le disposizioni legali in merito ai

versamenti suppletivi di terzi e non può quindi essere applicato (consid.

3c.dd).

- Evasione fiscale nell’ambito della tassa di emissione (consid. 3d.aa).

La forma giuridica scelta nella fattispecie non è da considerare

singolare o non abituale (consid. 3d.bb).

Zusammenfassung des Sachverhalts:

A. Die X. Holding AG wurde im Jahre 2001 unter der Firma X. P. AG mit Sitz

in A. gegründet. Im Jahr 2002 wurde die Firma geändert in X. Holding AG

und der Zweck lautete neu Erwerb, Halten und Verkauf von Beteiligungen

an Gesellschaften aller Art, im besonderen auf dem Gebiet des Handels

und der Dienstleistungen. Die Gesellschaft kann Darlehen an Tochter- und

Gruppengesellschaften sowie an Dritte gewähren, andere Unternehmungen

verwalten und restrukturieren, Tochtergesellschaften errichten sowie

Grundeigentum erwerben, belasten, veräussern und verwalten.

B. Mit Kaufvertrag vom 1. November 2002 veräusserte B. der X. Holding AG

600 Namenaktien Serie B der C. AG, im Nennwert von je Fr. 2’000.-, zum Preis

von Fr. 40’000’000.-. Im Kaufvertrag wurde unter anderem festgehalten, die

C. AG sei eine Aktiengesellschaft mit Sitz in H. und einem Aktienkapital von

Fr. 3’600’000.-. Das Aktienkapital sei eingeteilt in 6’000 Namenaktien der

Serie A mit Nennwert von je Fr. 100.- und in 1’500 Namenaktien der Serie B

mit Nennwert von je Fr. 2’000.-. Unter den Aktionärsstämmen bestehe ein

Poolvertrag, gemäss welchem sämtliche 6’000 Namenaktien der Serie A und

300 Namenaktien der Serie B vom Pool umfasst werden. D. (gemäss Akten der

Sohn von B.), welcher 100% der Aktien der X. Holding AG halte, besitze zum

Vertragszeitpunkt bereits 50% der Poolaktien, nämlich 3’000 Namenaktien

der Serie A und 150 Namenaktien der Serie B (entspreche 16,67% des

Gesamtkapitals). B. besitze zum Vertragszeitpunkt 600 Namenaktien der Serie

B (entspreche 33,33% des Gesamtkapitals), welche nicht vom Pool umfasst

seien.

Anlässlich einer Besprechung vom 22. Mai 2003 unterbreitete die

Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) gegenüber D. sowie den Vertretern

der X. Holding AG ihre Bewertung der C. AG, welche einen Verkehrswert

von Fr. 345’000’000.- ergeben habe. Gemäss Besprechungsnotiz waren die

Vertreter der X. Holding AG und B. nach einer ausgiebigen Diskussion mit dem

Wert der ESTV einverstanden. Hingegen wurde die Auffassung vertreten, es

handle sich bei der Differenz zwischen Verkehrswert und Kaufpreis nicht

um einen Zuschuss nach Art. 5 Abs. 2 Bst. a des Bundesgesetzes vom 27. Juni

1973 über die Stempelabgaben (StG, SR 641.10). Mit Schreiben vom 18. Juni

2003 teilte die ESTV dem Vertreter der X. Holding AG im Wesentlichen mit,

diese habe vom Vater des Alleinaktionärs 33,33% der Beteiligungsrechte

der C. AG zum Preis von Fr. 40’000’000.- übernommen. Den Verkehrswert

dieser Beteiligungsrechte habe die ESTV auf Fr. 115’000’000.- festgesetzt, was

vom Vertreter der X. Holding AG anlässlich der Besprechung vom 22. Mai

2003 akzeptiert worden sei. Es sei davon auszugehen, dass der Vater mit

dem Vorzugspreis nicht in erster Linie die Gesellschaft, sondern seinen Sohn

beschenkte. Nur aufgrund des Beteiligungsverhältnisses sei es zu erklären,

dass diese Beteiligungsrechte zum Preis von Fr. 40’000’000.- und nicht zum

Preis von mindestens Fr. 115’000’000.- an die X. Holding AG verkauft worden

seien. Die ESTV gehe davon aus, dass die betreffenden Aktien faktisch vom

Vater über den Sohn in die X. Holding AG gelangten und erblicke somit in der

Differenz von Fr. 75’000’000.- zwischen Verkehrswert und Kaufpreis einen

steuerbaren Zuschuss nach Art. 5 Abs. 2 Bst. a in Verbindung mit Art. 8 Abs. 1

Bst. b StG, welcher der Emissionsabgabe von 1% unterliege.

C. Mit Schreiben vom 17. Juli 2003 legte der Vertreter der X. Holding

AG im Wesentlichen dar, das Aktionariat der C. AG bestehe aus zwei

Familienstämmen, die je 50% des Aktienkapitals und der Aktienstimmen

halten. Die Aktien der Gesellschaft seien vinkuliert. Die von der X. Holding AG

erworbenen 600 Namenaktien der Serie B würden zudem einer separaten

Veräusserungsbeschränkung zwischen D. und F. vom 1. November 2002

unterliegen. Am 30. Juli 2002 sei D. mit einer Anfrage zur Rückerstattung

der Verrechnungssteuer auf künftigen Dividendenausschüttungen an die

ESTV gelangt. Basierend auf den Angaben der Steuererklärung 2000 von D.

sei der ESTV mitgeteilt worden, dass der Kaufpreis der Beteiligung an der C.

AG leicht über dem Steuerwert liege. Ende September 2002 habe D. Kenntnis

von der Bewertung der Aktien der C. AG durch das Steueramt des Kantons G.

per 1. Januar 1999 erhalten. Danach betrug der Wert der Beteiligung (nach

Pauschalabzug von 30%) rund Fr. 57 Mio. Kurz darauf habe das Steueramt

des Kantons G. die Aktien per 31. Dezember 2000 bewertet. Danach betrug der

Wert der Beteiligung (wiederum nach Pauschalabzug 30%) Fr. 73 Mio. D habe

die ESTV über die Neubewertung orientiert, worauf signalisiert worden sei, die

Höherbewertung könne Auswirkungen auf die Emissionsabgabe haben. Am

31. März 2003 hätten D. bzw. die X. Holding AG eine Unternehmensbewertung

der C. AG eingereicht. Diese Unternehmensbewertung belege, dass der von

den Parteien mit Kaufvertrag vom 1. November 2002 vereinbarte Kaufpreis

«at arm’s length» war. In rechtlicher Hinsicht wurde sodann ausgeführt, es

treffe nicht zu, dass der von der ESTV festgesetzte Verkehrswert akzeptiert

worden sei. An der Sitzung vom 22. Mai 2003 sei bloss zum Ausdruck gebracht

worden, dass man auf eine Bestreitung dieses Wertes im Rahmen des

Emissionsabgabeverfahrens verzichten werde. Kein Zweifel sei jedoch daran

gelassen worden, dass man die Auffassung der ESTV bezüglich der Bewertung

nicht teile. Im Weiteren wurde ausgeführt, soweit - wertmässig - von einem

Zuschuss überhaupt die Rede sein könne, sei er nicht von einem Beteiligten

der X. Holding AG erfolgt, weshalb die Erhebung der Emissionsabgabe den

klaren Wortlauf von Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG verletze. Nach der Praxis der ESTV

würden Zuschüsse von dem Gesellschafter nahe stehenden Personen lediglich

dann der Abgabe unterliegen, wenn die betreffende nahestehende Person zur

Umgehung der Emissionsabgabe vorgeschoben werde. Dies sei vorliegend

nicht der Fall. Auch liege keine sonstige Steuerumgehung vor.

D. Am 9. Dezember 2003 eröffnete die ESTV der X. Holding AG den Entscheid,

wonach diese ihr Fr. 750’000.- an Emissionsabgaben sowie auf dem

Abgabebetrag von Fr. 750’000.- einen Verzugszins von 5% ab 31. Januar 2003

schulde. Zur Begründung dieses Entscheides führte die ESTV im Wesentlichen

aus, kraft seiner Eigenschaft als Nachkomme bzw. Erbe sei D., Sohn von B.,

eigentliches Ziel der Vorteilszuwendung gewesen. Einer Drittperson wäre

dieser Vorzug nicht gewährt worden. Der Entscheid, diesen Vorzug direkt der

Gesellschaft zukommen zu lassen, beruhe ausschliesslich auf steuerlichen

Motiven. Durch den Verzicht des Aktionärs sei die Gesellschaft somit in den

Genuss von stillen Reserven (Differenz Verkehrswert/Kaufpreis) gelangt. In

diesem Verzicht erblicke die ESTV den eigentlichen nach Art. 5 Abs. 2 Bst. a

StG zu besteuernden Vorgang.

Mit Eingabe vom 21. Januar 2004 erhob die X. Holding AG gegen den Entscheid

der ESTV vom 9. Dezember 2003 Einsprache und beantragte, der Entscheid

vom 9. Dezember 2003 sei unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten

der ESTV aufzuheben. Es sei die von der X. Holding AG mit Valuta vom 15.

Dezember 2003 bezahlte Emissionsabgabe in Höhe von Fr. 750’000.- samt Zins

zurück zu erstatten. Zur Begründung stützte sie sich im Wesentlichen auf

das bereits im Schreiben vom 17. Juli 2003 Vorgetragene, wobei sie einerseits

vertiefte Ausführungen zur tatsächlichen Abwicklung der Transaktion und

den zugrunde liegenden Überlegungen machte, andererseits zusätzliche

Hinweise auf Literatur und Rechtsprechung gab.

E. Mit Einspracheentscheid vom 2. März 2004 wies die ESTV die Einsprache

vollumfänglich ab. Zur Begründung wurde im Wesentlichen mit Hinweis

auf das Merkblatt S-02.141 zur Bestimmung des Leistungsempfängers bei

der Verrechnungssteuer vom Februar 2001[1] ausgeführt, wenn die von

einer Gesellschaft an eine nahestehende, nicht vom gleichen Aktionärskreis

beherrschte juristische Person erbrachte geldwerte Leistung ausschliesslich

auf familiären oder freundschaftlichen Beziehungen zwischen den Inhabern

der Beteiligungsrechte der beiden Gesellschaften beruhe, sei auf der Seite

der empfangenden juristischen Person die Leistung als Zuschuss im Sinne

von Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG zu qualifizieren, da der Aktionär der leistenden

Gesellschaft seine Unternehmung nur als Instrument für die Vornahme

einer Schenkung benütze. Gleiches habe zu gelten, wenn die Leistung von

einer natürlichen Person an eine Gesellschaft erfolge und diese Leistung

ausschliesslich auf familiären oder freundschaftlichen Beziehungen zwischen

der leistenden natürlichen Person und dem Inhaber der Beteiligungsrechte der

empfangenden juristischen Person beruhe. Der Anteil von 33,33%, welchen

die X. Holding AG von B. erworben habe, habe einen Verkehrswert von

Fr. 115’000’000.- aufgewiesen. Der Verkaufspreis habe somit nicht dem

Verkehrswert entsprochen, sondern sei um Fr. 75 Mio. zu tief angesetzt

gewesen. Dies stelle eine von B. gegenüber der X. Holding AG erbrachte

geldwerte Leistung dar, welche ausschliesslich auf der familiären Beziehung

zwischen ihm und dem Inhaber der Beteiligungsrechte an der X. Holding AG

beruhe. Diese geldwerte Leistung in Form der Differenz vom Verkehrswert

zum Verkaufspreis der fraglichen Beteiligungsrechte in der Höhe von Fr. 75

Mio. stelle einen steuerbaren Zuschuss im Sinne von Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG

dar, welcher der Emissionsabgabe von 1% unterliege. Schliesslich setzte sich

die ESTV mit den Einwendungen der X. Holding AG gegen die Ermittlung des

Verkehrswertes auseinander. Dabei hielt sie unter anderem fest, die von dieser

eingereichte Unternehmensbewertung sei als reine Parteibehauptung zu

qualifizieren, da sie von ihrem Vertreter erstellt worden sei.

F. Mit Eingabe vom 1. April 2004 erhebt die X. Holding AG gegen den

Einspracheentscheid der ESTV vom 2. März 2004 Beschwerde an die

Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK). Sie beantragt, der

Einspracheentscheid der ESTV vom 2. März 2004 sei unter Kosten- und

Entschädigungsfolge zulasten der ESTV aufzuheben und von der Auferlegung

einer Emissionsabgabe sei abzusehen. Die von ihr mit Valuta vom 15.

Dezember 2003 bezahlte Emissionsabgabe in Höhe von Fr. 750’000.- sei samt

Zinsen zurückzuerstatten.

In ihrer Vernehmlassung vom 12. Mai 2004 beantragt die ESTV die

kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Aus den Erwägungen:

1. (...)

2.a. Der Bund erhebt u.a. Stempelabgaben auf der Ausgabe inländischer

Aktien (Art. 1 Abs. 1 Bst. a StG). Gegenstand der Abgabe ist u.a. nach Art. 5

Abs. 1 Bst. a 1. Lemma StG die entgeltliche oder unentgeltliche Begründung

und Erhöhung des Nennwertes von Beteiligungsrechten in Form von Aktien

inländischer Aktiengesellschaften und Kommanditaktiengesellschaften.

Der Begründung von Beteiligungsrechten im Sinne von Art. 5 Abs. 1 Bst.

a StG gleichgestellt sind u.a. die Zuschüsse, welche die Gesellschafter oder

Genossenschafter ohne entsprechende Gegenleistung an die Gesellschaft oder

Genossenschaft erbringen, ohne dass das im Handelsregister eingetragene

Gesellschaftskapital oder der einbezahlte Betrag der Genossenschaftsanteile

erhöht wird (Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG). Solche Zuschüsse können in

verschiedener Form erfolgen: Agios welche an die Gesellschaft anlässlich

der Begründung von Beteiligungsrechten entrichtet werden, à fonds perdu

Beiträge oder Einbringung von Sachwerten unter ihrem effektiven Wert

(vgl. Urteile der SRK vom 9. November 2004 i.S. M. [CRC 2003-169] und

vom 13. April 2000 i.S. I. SA [CRC 1998-093], auch zum Folgenden; vgl. auch

Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, Basel 1998, S. 264, Rz. 8; Georges Wilhelm,

Les versements supplémentaires des actionnaires et le droit de timbre

fédéral d’émission, Note sur l’ATF C. SA du 30 janvier 1987, in: Archiv für

Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 56 S. 548). Nicht der Emissionsabgabe

unterliegen dagegen Zuwendungen der Aktionäre oder Gesellschafter, welche -

zumindest wirtschaftlich betrachtet - auf einer Gegenleistung der Gesellschaft

beruhen (Revue de Droit Administratif et de Droit Fiscal [RDAF] 1989 S. 113 ff.

E. 2). Unter der Geltung des alten Bundesgesetzes über die Stempelabgaben

vom 4. Oktober 1917 waren die Zuschüsse nur dann der Emissionsabgabe

unterworfen, wenn sie proportional zur Beteiligung der Aktionäre erfolgten;

diese Proportionalität wird nach geltendem Recht nicht mehr vorausgesetzt

(Keller/Richner/Stockar/Vallender, Schweizerisches Steuerlexikon, Band 2,

Bundessteuern, Zürich 1999, S. 210; Wilhelm, a.a.O., S. 547).

b. Die Abgabeforderung entsteht bei Zuschüssen im Zeitpunkt des

Zuschusses (Art. 7 Abs. 1 Bst. e StG). Sie wird 30 Tage nach Entstehung der

Abgabeforderung fällig (Art. 11 Bst. c StG). Die Abgabe beträgt 1% (Art. 8

Abs. 1 StG in der vorliegend anwendbaren Fassung, gültig für die seit dem 1.

April 1998 erfolgten Transaktionen). Sie wird auf dem Betrag des Zuschusses

berechnet (Art. 8 Abs. 1 Bst. b StG). Abgabenpflichtig ist die Gesellschaft (Art.

10 Abs. 1 StG).

3.a. Im vorliegenden Fall ist vorab zu prüfen, ob aufgrund der Veräusserung

der Beteiligung an der C. AG durch B. an die Beschwerdeführerin,

grundsätzlich ein nach Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG steuerbarer Zuschuss vorliegen

kann. Unbestritten ist zwischen den Parteien, dass ein allfälliger geldwerter

Beitrag, welcher allenfalls als steuerbarer Zuschuss qualifiziert werden könnte,

durch B. infolge der Veräusserung der genannten Beteiligung zu einem allfällig

unter dem Verkehrswert liegenden Preis erfolgt wäre. Unbestritten ist ferner,

dass der Veräusserer B. und der Alleinaktionär der Beschwerdeführerin, D.,

als nahestehende Personen zu qualifizieren sind. Die Beschwerdeführerin

stellt sich jedoch auf den Standpunkt, lediglich Zuschüsse von Beteiligten, nicht

aber von dem Aktionär nahestehenden Dritten würden der Emissionsabgabe

unterliegen. Letzteres unter Vorbehalt von Steuerumgehungen, wobei hier

keine solche vorliege. Demgegenüber vertritt die ESTV die Auffassung,

ein steuerbarer Zuschuss liege auch dann vor, wenn die Leistung von

einer natürlichen Person an eine Gesellschaft erfolge und diese Leistung

ausschliesslich auf familiären oder freundschaftlichen Beziehungen zwischen

der leistenden natürlichen Person und dem Inhaber der Beteiligungsrechte der

empfangenden juristischen Person beruhe.

Zu untersuchen ist daher im Folgenden vorab, ob und unter welchen

Voraussetzungen allfällige geldwerte Zuwendungen durch einen

nahestehenden Dritten als steuerbarer Zuschuss qualifiziert werden können,

sowie ob gegebenenfalls im vorliegenden Fall diese Voraussetzungen erfüllt

sind.

b. Die ESTV beruft sich für ihre Auffassung auf das Merkblatt zur Bestimmung

des Leistungsempfängers bei der Verrechnungssteuer vom Februar 2001

(S-02.141). Dieses Merkblatt führt unter Ziff. 2 («Geldwerte Leistungen zu

Gunsten von nahestehenden Personen ausserhalb des Kreises verbundener

Gesellschaften») Bst. a («Leistungen an eine nahestehende, nicht vom gleichen

Aktionärskreis beherrschte juristische Person») was folgt aus: «Beruht die

Leistung an eine juristische Person als nach aussen erkennbare Empfängerin

ausschliesslich auf familiären oder freundschaftlichen Beziehungen zwischen

den Inhabern der Beteiligungsrechte der beiden Gesellschaften, gilt bei der

Verrechnungssteuer ebenfalls die Dreieckstheorie. Auch hier benützt der

Aktionär der leistenden Gesellschaft seine Unternehmung nur als Instrument

für die Vornahme einer Schenkung. Auf Seite der empfangenden juristischen

Person ist die Leistung als Zuschuss im Sinne von Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG zu

qualifizieren.»

Gemäss konstanter Rechtsprechung gelten die so genannten

Verwaltungsverordnungen (Direktiven, Weisungen, Dienstanweisungen,

Dienstreglemente, allgemeine Dienstbefehle, Rundschreiben, Kreisschreiben,

Zirkulare, Wegleitungen, Anleitungen, Instruktionen, Richtlinien, Merkblätter

oder Leitbilder) nicht als verbindliche Rechtssätze (Erlasse) (BGE 121 II 478 E.

2b, auch zum Folgenden). Solche Verwaltungsverordnungen sind allgemeine

Dienstanwiesungen generell-abstrakter Natur (Ulrich Häfelin/Georg Müller,

Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl., Zürich 2002, Rz. 123 ff., 867; Fritz

Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2. Aufl., Bern 1984, S. 137 f.). Sie

verpflichten den Bürger nicht zu einem bestimmten Tun, Dulden oder

Unterlassen, sondern enthalten bloss Regeln für das verwaltungsinterne

Verhalten der Beamten. Sie dienen der Schaffung einer einheitlichen

Verwaltungspraxis und sollen den Beamten die Rechtsanwendung erleichtern.

Da sie nicht vom verfassungsmässigen Gesetzgeber stammen, sondern von

einer Verwaltungsbehörde, können sie keine von der gesetzlichen Ordnung

abweichenden Bestimmungen vorsehen (BGE 120 Ia 345 E. 2a, mit Hinweisen).

Sie stellen Meinungsäusserungen über die Auslegung der anwendbaren

gesetzlichen Bestimmungen dar, welche die vorgesetzte Behörde oder die

Aufsichtsbehörde im Interesse der gleichmässigen Gesetzesanwendung abgibt.

Als solche bedürfen Verwaltungsverordnungen keiner förmlichen gesetzlichen

Ermächtigung (Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, a.a.O., S. 103). Die

rechtsanwendenden Behörden haben sich an Verwaltungsverordnungen

nur zu halten, soweit sie den richtig verstandenen Sinn des Gesetzes

wiedergeben. Die in Verwaltungsverordnungen vorgenommene Auslegung

des Gesetzes unterliegt der richterlichen Nachprüfung. Der Richter soll

Verwaltungsverordnungen bei seiner Entscheidung mit berücksichtigen,

sofern sie eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung

der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen (BGE 109 Ib 207 E.

2, BGE 117 Ib 231 E. 4b, BGE 117 Ib 364 E. 3; Robert Patry, Le problème des

directives de l’Administration fédérale des contributions, in: ASA 59 S. 28, mit

Hinweisen).

Bevor allenfalls drauf einzugehen ist, ob die vorliegend relevante

Sachverhaltskonstellation überhaupt von den Ausführungen im erwähnten

Merkblatt abgedeckt wird, ist nach dem Ausgeführten zu prüfen, ob die

allenfalls unter diese Verwaltungsordnung zu subsumierenden Regeln den

richtig ausgelegten Bestimmungen von Stempelabgabegesetz und Verordnung

vom 3. Dezember 1973 über die Stempelabgaben (StV, SR 641.101) entsprechen

bzw. sich im Rahmen dieser Bestimmungen halten.

c. Für die Auslegung des Steuerrechts gelten keine spezifischen Regeln, die

sich von den in andern Rechtsgebieten üblichen unterscheiden würden.

Massgebend sind vielmehr die allgemeinen Regeln der juristischen Auslegung

(vgl. Entscheid der SRK vom 11. November 2003, veröffentlicht in VPB 68.75,

E. 4, auch zum Folgenden; Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Band

I, 9. Aufl., Bern 2001, S. 151 Rz. 21). Das Bundesgericht hat allerdings in

einem die Stempelabgaben betreffenden Fall entschieden, dass anlässlich der

Ausarbeitung des Gesetzes geäusserte Auffassungen dem klaren Gesetzestext

nicht vorgehen können, wenn sie darin nicht zum Ausdruck kommen. Dies

gelte insbesondere im Steuerrecht, wo das Legalitätsprinzip strikt Anwendung

finde. In diesem Bereich hätten die vom Gesetzgeber verwendeten

Formulierungen den Vorrang vor den Absichten, die im Gesetz selber keinen

Ausdruck finden. Die Form gehe dem Inhalt vor, selbst wenn sie diesen

vielleicht nicht exakt wiedergibt (ASA 47 S. 263 E. 3b, mit Hinweisen; vgl. auch

ASA 45 S. 192 f. E. 2). In anderem Zusammenhang hat das Bundesgericht

indessen wiederum auf die allgemein gültigen Methoden der Auslegung

verwiesen und namentlich erklärt, nach schweizerischer Rechtsprechung

und Lehre seien Rechtsnormen aller Stufen grundsätzlich nach denselben

Regeln zu interpretieren. Ziel der Auslegung sei die Ermittlung des Sinngehalts

der Norm. Auszugehen sei vom Wortlaut, doch könne dieser nicht allein

massgebend sein. Besonders wenn der Text unklar sei oder verschiedene

Deutungen zulasse, müsse nach seiner wahren Tragweite gesucht werden,

unter Berücksichtigung der weiteren Auslegungselemente wie namentlich der

Entstehungsgeschichte der Norm und ihres Zwecks sowie der Bedeutung, die

ihr im Kontext mit andern Bestimmungen zukomme. Das Bundesgericht habe

sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus

leiten lassen und nur dann allein auf das grammatikalische Element abgestellt,

wenn sich daraus zweifelsfrei eine sachlich richtige Lösung ergab (vgl.

statt vieler BGE 124 II 376 E. 5, mit Hinweisen). Klar ist der Wortlaut einer

Bestimmung dann, wenn er den Rechtssinn des Rechtssatzes richtig und

eindeutig wiedergibt. Ob dies zutrifft, ergibt sich aber erst, wenn der

Rechtssinn der Norm durch Auslegung ermittelt ist. Weil der Wortsinn oder

Sprachsinn eines Rechtssatzes allein nicht bereits den Rechtssinn für sich

beanspruchen kann, ist stets anhand der anerkannten Auslegungsgrundsätze

zu untersuchen, welcher Rechtssinn dem Rechtssatz beizumessen ist (Fritz

Gygi, Vom Anfang und vom Ende der Rechtsfindung - Zur Tragweite des

Wortlautes bei der Auslegung, in recht 1983, S. 75 f., hiernach: Anfang und

Ende). Nach einer auf viele Jahre zurückgehenden und ständig bestätigten

Rechtsprechung darf, ja soll die Auslegung vom klaren Wortlaut eines

Rechtssatzes dann abweichen, wenn triftige Gründe dafür bestehen, dass

er nicht den wahren Sinn der Bestimmung wiedergibt. Solche triftige Gründe

können sich aus der Entstehungsgeschichte, aus dem Grund und Zweck und

aus dem Zusammenhang mit anderen Gesetzesbestimmungen ergeben (vgl.

für das Steuerrecht z. B. ASA 53 S. 651 E. 3). Die Auslegung des Rechtssatzes

beginnt zwar beim Wortlaut (Wort- oder Sprachsinn) des Rechtssatzes, endet

aber nicht notwendig bei ihm, denn massgebend ist der Rechtssinn und nicht

der Sprachsinn. Weil sprachliche Klarheit nicht rechtliche Eindeutigkeit

schafft, ist eine Auslegung secundum vel contra verbum möglich und angezeigt,

je nachdem, welcher Rechtssinn die überzeugenderen Auslegungsgründe

für sich hat. Es kann eine mit dem Wortlaut zu vereinbarende und eine vom

Wortlaut abweichende Auslegung des Rechtssatzes geben, je nachdem, für

welche rechtliche Sinngebung die stärkeren Auslegungselemente sprechen

(Gygi, Anfang und Ende, a.a.O., S. 77, mit Hinweisen).

Auch Ausnahmebestimmungen sind grundsätzlich weder restriktiv noch

extensiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck im Rahmen der allgemeinen

Regeln auszulegen (BGE 118 Ia 179 E. 2d, BGE 117 Ib 121 E. 7c, BGE 114 V 302 E.

3e, je mit Hinweisen).

aa. Der Wortlaut des zu prüfenden Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG ist - soweit

vorliegend relevant - eindeutig und klar, dies in allen drei Landessprachen:

der Gesetzestext stellt lediglich die Zuschüsse der Begründung

von Beteiligungsrechten gleich, welche von Gesellschaftern (bzw.

Genossenschaftern) erbracht werden («Zuschüsse, die die Gesellschafter

oder Genossenschafter ... erbringen»; bzw. «versements supplémentaires

que les actionnaires ou les associés font »; bzw. «versamenti suppletivi che

i soci fanno »). Drittpersonen, insbesondere nahestehende Dritte, werden im

Gesetzestext nicht erwähnt. In diesem Sinne hält denn auch Art. 10 Abs. 1

Bst. a StV fest, abrechnungspflichtig sei jede inländische Aktiengesellschaft,

Kommanditaktiengesellschaft oder Gesellschaft mit beschränkter Haftung,

die von ihren Gesellschaftern Zuschüsse im Sinne von Art. 5 Abs. 2 Bst. a

des Gesetzes erhält. Diese Regelung im Bereiche der Stempelabgaben steht

im Gegensatz zur Regelung bei der Verrechnungssteuer, wo Art. 20 der

Vollziehungsverordnung vom 19. Dezember 1966 zum Bundesgesetz über

die Verrechnungssteuer (VStV, SR 642.211) explizit fest hält, dass steuerbarer

Ertrag von Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung

und Genossenschaftsanteilen jede geldwerte Leistung der Gesellschaft

oder Genossenschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte

oder an ihnen nahestehende Dritte (vgl. dazu auch Entscheid der SRK

vom 26. Februar 1996 i.S. P. AG [SRK 1995-003], E. 2c, bestätigt durch

Urteil des Bundesgerichts vom 5. März 1999 [2A.192/1996]) ist, die sich

nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile

am einbezahlten Grund- oder Stammkapital darstellt (Dividenden, Boni,

Gratisaktien, Gratis- Partizipationsscheine, Liquidationsüberschüsse u. dgl.).

Rein aufgrund des Wortlautes von Stempelabgabengesetz und

Stempelabgabenverordnung fallen demnach Zuschüsse von Dritten,

ungeachtet ob diese als nahestehend zu qualifizieren wären, nicht unter die

Abgabepflicht.

bb. Aufgrund der Entstehungsgeschichte der Bestimmungen ergibt

sich sodann Folgendes: Das Bundesgesetz vom 4. Oktober 1917 über

die Stempelabgaben (BS 6 101) sah gemäss Art. 21 Abs. 1 StG vor, dass

Zuschüsse dann besteuert werden, wenn sie im genauen Verhältnis zu

den Beteiligungsrechten erfolgten. Daraus ergab sich ohne weiteres,

dass grundsätzlich nur Leistungen von Beteiligten als Zuschüsse

qualifiziert werden konnten. Vorbehalten war gemäss bundesgerichtlicher

Rechtsprechung einzig die Erfassung anderer Leistungen im Falle einer

Steuerumgehung (vgl. Franz Salzgeber/Conrad Stockar, Die Praxis der

Bundessteuern II: Teil: Stempelabgaben und Verrechnungssteuern, Bd.

4, Stempelabgaben 1917-1974, N 24 zu Art. 21 Abs. 1; vgl. ebenda N 20,

36 und 41). In Bezug auf die fragliche Regelung im heute geltenden

Stempelabgabengesetz führte sodann der Bundesrat in seiner Botschaft vom

25. Oktober 1972 was folgt aus: «Absatz 2 Buchstabe a [von Art. 5 StG] hat

die Bedeutung eines Ersatztatbestandes zur Regel des Absatzes 1 Buchstabe

a und bezweckt, Umgehungen zu verhindern. Heute werden Zuschüsse bloss

dann besteuert, wenn sie im genauen Verhältnis zu den Beteiligungsrechten

erfolgen (vgl. Art. 21 Abs. 1 StG). Deshalb ist es Gesellschaften und

Genossenschaften mit einem kleinen Kreis von Berechtigten ein leichtes,

der Besteuerung auszuweichen, indem sie die Zuschüsse nicht proportional

zu den bestehenden Beteiligungsrechten einverlangen (z. B. Zuschuss bloss

des Vaters, dagegen nicht der ebenfalls beteiligten Söhne). Die neue Vorschrift

will hier Abhilfe schaffen und alle Zuschüsse der Abgabe unterwerfen, die

sich nur aus dem mitgliedschaftlichen Beteiligungsverhältnis erklären

lassen. Einzahlungen der Gesellschafter und Genossenschafter, die auf

einem anderen Rechtsgrund (z. B. ernstgemeinte Darlehen) oder einer

Gegenleistung beruhen, werden der Abgabe nicht unterliegen. Zuschüsse

von Personen, die den Gesellschaftern oder Genossenschaftern nahestehen,

sollen nur dann besteuert werden, wenn jene Personen zwecks Umgehung der

Abgabe vorgeschoben werden» (BBl 1972 II 1290). Im Parlament wurden dem

bundesrätlichen Vorschlag diskussionslos zugestimmt.

Aus den Materialien ergibt sich somit, dass der Gesetzgeber explizit

beabsichtigte, ausschliesslich Zuschüsse von Beteiligten der Emissionsabgabe

zu unterwerfen. Ausgenommen waren - in Anwendung des allgemein im

Bereiche des Steuerrechts geltenden Grundsatzes - Umgehungsgeschäfte,

welche als Steuerumgehung zu qualifizieren sind. Dabei war der Gesetzgeber

offensichtlich der Meinung, ein Umgehungsgeschäft liege dann vor, wenn die

einlegende Person vom Beteiligten zwecks Umgehung der Emissionsabgabe

lediglich vorgeschoben werde. Dies bedeutet, dass auch nach dem Willen des

historischen Gesetzgebers Zuschüsse von Dritten, ungeachtet darum ob es

sich um Nahestehende handelt, nicht unter die Abgabepflicht fallen, einzig

vorbehalten Fälle der Steuerumgehung. Der Wortlaut der Norm gibt demnach

den Willen des historischen Gesetzgebers unverfälscht wieder.

cc. Es sind keinerlei Anhaltspunkte ersichtlich, welche den Schluss zuliessen,

Auslegung aus Wortlaut und Wille des Gesetzgeber würden nicht dem Sinn der

Regelung nach heutiger Auffassung entsprechen: gemäss bundesgerichtlicher

Rechtsprechung (vgl. Urteil des Bundesgerichtsurteil vom 5. Februar 1996 i.S.

C AG, veröffentlich in ASA 65 S. 666-670, mit Hinweisen, auch zum Folgenden)

ist die Stempelabgabe eine Kapitalverkehrssteuer, die an bestimmte, im Gesetz

umschriebene Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpft (ASA 58 S. 716 E. 2, mit

Hinweisen). Für ihre Festsetzung ist der wirkliche Inhalt der Urkunden oder

Rechtsvorgänge massgebend (Art. 27 Abs. 1 StG). Dem formalen Charakter

dieser Steuer entspricht, dass für die Abgabepflicht die rechtliche Gestaltung

eines Geschäfts entscheidend ist und nicht der von den Beteiligten verfolgte

wirtschaftliche Zweck; kann ein bestimmter wirtschaftlicher Erfolg rechtlich

auf verschiedenen Wegen erreicht werden, so ist es daher auch möglich, dass

seine Herbeiführung, je nach Art der Verkehrsvorgänge, die sich abspielen,

mit mehr oder weniger oder gar überhaupt keinen Stempelabgaben belastet

ist. Die Beteiligten haben es in der Hand, durch überlegte Wahl der Mittel,

die sie zur Erreichung des Enderfolgs verwenden, die Belastung und deren

Mass selbst zu bestimmen (vgl. ASA 63 S. 68 E. 3a mit Hinweisen). Die

Verwaltung darf sich deshalb grundsätzlich nicht von der wirtschaftlichen

Betrachtungsweise leiten lassen. Eine Ausnahme gilt dort, wo das Gesetz

selber wirtschaftlich geprägte Begriffe und Umschreibungen verwendet, wie

etwa bei der Umschreibung des Mantelhandels (aArt. 5 Abs. 2 Bst. b StG [AS

1974 11]) oder beim Begriff der «Fusionen wirtschaftlich gleichkommenden

Zusammenschlüsse» (aArt. 9 Abs. 1 Bst. a StG [AS 1974 11, neu: Art. 6 Abs.

1 Bst. abis StG]; vgl. Conrad Stockar, Übersicht und Fallbeispiele zu den

Stempelabgaben und zur Verrechnungssteuer, 3. Aufl., Basel 2000, S. 20; vgl.

auch Entscheid der SRK vom 19. November 1997, veröffentlicht in VPB 62.81, E.

2a). Vorliegend sind die Voraussetzungen für eine derartige Ausnahme nicht

gegeben, sind doch die Begriffe Gesellschafter (bzw. Genossenschafter) nicht

wirtschaftlich geprägt, sondern zivilrechtlich. Es ergibt sich damit, dass die

Auslegung der fraglichen Norm aufgrund des klaren Gesetzeswortlautes und

des eindeutigen Willens des historischen Gesetzgebers auch der Zwecksetzung

der Emissionsabgabe als Rechtsverkehrssteuer gemäss geltender Auffassung

entspricht.

An dieser Feststellung vermag der Hinweis der ESTV, wonach sich die

Zuschussbesteuerung mittels Emissionsabgabe als logische Folge der

der Verrechnungssteuer unterliegenden, gewollten Vorteilszuwendung

erweise, nichts zu ändern. Diese Argumentation der ESTV missachtet die

unterschiedlichen gesetzlichen Regelungen bei den Emissionsabgaben

und den Verrechnungssteuern: währenddem bei der Verrechnungssteuer

gemäss expliziter gesetzlicher Regelung auch Leistungen an nahestehende

Dritte zu erfassen sind, sieht das Stempelabgabengesetz ebenso explizit

ausschliesslich die Besteuerung von Leistungen der Beteiligten vor. Ausser

diesem Hinweis gibt die ESTV für ihre Auffassung keine weitere Begründung.

Soweit sie dazu überhaupt Ausführungen vornimmt, machen diese aus

Sicht der Emissionsabgabe keinen Sinn: so führt sie im angefochtenen

Einspracheentscheid mit Verweis auf ihr Merkblatt aus, auf der Seite

der empfangenden juristischen Person sei die Leistung als Zuschuss zu

qualifizieren, da der Aktionär der leistenden Gesellschaft seine Unternehmung

nur als Instrument für die Vornahme einer Schenkung benütze (E. 1). Diese

Überlegung erlaubt jedoch keinerlei Rückschlüsse auf die Beurteilung der

Situation für die Emissionsabgaben; betrachtet wird dabei ausschliesslich

die Situation der leistenden Person bzw. der von dieser Person als leistende

Gesellschaft benutzten juristischen Person. Inwiefern dabei jedoch die

empfangende Gesellschaft - deren Situation aus Sicht der Emissionsabgabe

jedoch entscheidend ist - als Instrument für eine Schenkung benutzt werden

könnte, ist nicht nachvollziehbar.

dd. Zusammenfassend ergibt sich, dass Zuschüsse von Dritten nicht unter die

Abgabepflicht gemäss Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG fallen, unter dem Vorbehalt der

Steuerumgehung. Soweit das Merkblatt vom Februar 2001 (S-02.141) festhält,

auf Seiten der empfangenden juristischen Person sei eine solche Leistung als

Zuschuss im Sinne der genannten Bestimmung zu qualifizieren, widerspricht

es den richtig verstandenen gesetzlichen Bestimmungen und kann nicht zur

Anwendung gelangen (vgl. auch Maja Bauer-Balmelli, Änderungen in der

Anwendung von Dreiecks- und Direktbegünstigtentheorie, in IFF-Forum für

Steuerrecht 2001, S. 58 ff., insbesondere S. 64 f.).

d. Zu prüfen bleibt damit aufgrund der Ausführungen der ESTV im

angefochtenen Einspracheentscheid (wonach die Einsprecherin lediglich

gebraucht worden sei um den Übertrag der Beteiligungsrechte indirekt

an D. durchführen zu können), ob aufgrund der Vorgehensweise der

Beteiligten im vorliegenden Fall eine Steuerumgehung vorliegt; dies hätte

zur Folge, dass die Beschwerdeführerin so behandelt wird, wie wenn sie den

emissionsabgabepflichtigen Tatbestand verwirklicht hätte.

aa. Eine Steuerumgehung wird nach der Rechtsprechung angenommen:

- wenn eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich

(insolite), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen

Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint,

- wenn zudem anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung

missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen,

die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären,

- und wenn das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen

Steuerersparnis führen würde, sofern es von der Steuerbehörde

hingenommen würde (vgl. ASA 64 S. 80 E. 3b, 63 S. 218 E. 4; Der

Steuerentscheid [StE] 2001 A 12 10 E. 2c, 2001 A 12 11 E. 2c, 2002 B 24.4 66

E. 6; je mit weiteren Hinweisen; siehe auch BGE 105 Ia 60 f. E. 3a).

Was die Emissionsabgabe betrifft, nimmt die Praxis in Bezug auf Zuschüsse

eine Steuerumgehung an, wenn solche von Personen erfolgen, die den

Gesellschaftern nahestehen und zwecks Umgehung der Abgabe vorgeschoben

wurden (vgl. Conrad Stockar/Hans Peter Hochreutener, Die Praxis der

Bundessteuern, II. Teil Stempelabgaben und Verrechnungssteuern, Band

1, N 4 zu StG Art. 5 Abs. 2 Bst. a; ebenso der Bundesrat in seiner Botschaft zum

Stempelabgabengesetz, BBl 1972 II 1290). Dies ist grundsätzlich folgerichtig:

die Emissionsabgabe wird gemäss Gesetz auf Zuschüssen erhoben, welche die

Beteiligten ihrer Gesellschaft erbringen. Die Annahme einer Steuerumgehung

im Sinne der vorgenannten drei Kriterien bedingt daher in erster Linie, dass

nicht die Beteiligten direkt den steuerbaren Zuschuss erbringen, sondern an

ihrer Stelle ein - vorgeschobener - Dritter. Ebenso kann allerdings eine den

wirtschaftlichen Gegebenheiten unangemessene Rechtsgestaltung, welche

lediglich zwecks Steuereinsparung getroffen wurde, vorliegen, wenn nach

gewöhnlichem, sachgerechtem Lauf der Dinge eine Leistung zuerst hätte an

die Beteiligten erfolgen müssen und erst diese, in einem zweiten Schritt, einen

Zuschuss an ihre Gesellschaft vorgenommen hätten.

bb. Vorliegend steht ohne weiteres fest, dass dem Alleinaktionär der

Beschwerdeführerin effektiv - indirekt - eine geldwerte Leistung zugekommen

ist, sofern die Beschwerdeführerin die Beteiligung an der C. AG zu einem

Preis erwerben konnte, welcher unter deren Verkehrswert lag. Damit

ergibt sich nach dem vorstehend Gesagten jedoch noch keineswegs, dass

die Voraussetzungen für Annahme einer Steuerumgehung gegeben wären.

Unbestritten ist, dass auf jeden Fall der Erbringer des allfälligen Zuschusses,

nämlich B., nicht als vorgeschobene Person betrachtet werden kann.

Einer derartigen Betrachtung steht - wie die Beschwerdeführerin in ihrer

Einsprache zu Recht ausführte - bereits der Umstand entgegen, dass B.

der ursprüngliche Eigentümer der fraglichen, der Beschwerdeführerin

veräusserten Beteiligung war. Zu prüfen bleibt daher, ob es als ungewöhnlich,

sachwidrig, absonderlich oder jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten

völlig unangemessen erscheint, dass die allfällige geldwerte Leistung erbracht

wurde, indem die fragliche Beteiligung direkt an die Beschwerdeführerin

veräussert wurde. Mithin ist zu untersuchen, ob eine den wirtschaftlichen

Gegebenheiten angemessene Rechtsgestaltung verlangt hätte, dass die

fragliche Beteiligung vorerst an den Alleinaktionär D. veräussert und erst

von diesem allenfalls in die Beschwerdeführerin eingebracht worden

wäre. Hierzu ist festzustellen, dass die ESTV nichts vorträgt, aus dem sich

solche Schlüsse ziehen liessen. Sie beschränkt sich - im Zusammenhang

mit Ausführungen zum Veräusserungspreis - auf die Feststellung, nur

aufgrund der familiären Beziehungen zwischen dem Veräusserer und

dem Alleinaktionär der Beschwerdeführerin sei es zu erklären, dass die

Beteiligungsrechte zu einem unter dem Verkehrswert liegenden Preis

veräussert wurden. Damit wird jedoch nicht aufgezeigt, dass das den

wirtschaftlichen Gegebenheiten angemessene Vorgehen in der Veräusserung

an den Alleinaktionär der Beschwerdeführerin bestanden hätte. Es ist im

Gegenteil nicht ersichtlich, inwiefern es ungewöhnlich sein sollte, dass

B. seinem Sohn eine Zuwendung auf indirektem Wege - mittels Verkauf

einer Beteiligung an dessen Gesellschaft zu einem unter dem Verkehrswert

liegenden Preis - zukommen liess. Daran ändert nichts, dass die ESTV

behauptet, eine direkte Zurechnung des - behaupteten - Preisvorteils an

die Beschwerdeführerin erscheine angesichts des zugrunde liegenden

Willens von Vater und Sohn als absurd. Die Beschwerdeführerin zeigt im

Gegenteil auf, dass die vorliegend gewählte Struktur - Erwerb der Beteiligung

durch sie selber und nicht durch ihren Alleinaktionär - durchaus auch

wirtschaftlich sinnvoll war. Sie führte bereits im Verfahren vor der ESTV

aus, dass die gewählte Holdingstruktur die Finanzierung des Kaufpreises

ohne massive Verschuldung erlaubte, indem die Dividendenerträge der

erworbenen Beteiligung vollumfänglich zur Finanzierung zur Verfügung

standen. Die ESTV hat nie geltend gemacht, diese Überlegungen seien nicht

zutreffend. Es ist denn auch notorisch, dass insbesondere im Rahmen von

Nachfolgeplanungen derartige Holdingstrukturen ein bevorzugtes Mittel

zur Abwicklung darstellen. Ob und welche Rahmenbedingungen dabei im

Hinblick auf die direkten Steuern bzw. die Verrechnungssteuern (Stichworte

Transponierung, indirekte Teilliquidation) zu berücksichtigen sind, ist im

vorliegenden Kontext unerheblich; massgeblich ist einzig, dass der Erwerb

der Beteiligung durch die Beschwerdeführerin und nicht durch ihren

Alleinaktionär als durchaus übliche Vorgehensweise erscheint. Die gewählte

Rechtsgestaltung kann daher keineswegs als absonderlich oder ungewöhnlich

qualifiziert werden. Daran vermag nichts zu ändern, dass allenfalls der

entrichtete Kaufpreis unter dem Verkehrswert der erworbenen Beteiligung

lag: der Umstand, dass mit der Veräusserung der Beteiligung allenfalls eine

geldwerte Leistung verbunden ist, welche letztlich auf indirektem Wege

dem Alleinaktionär der Beschwerdeführerin zugute kommt, kann nicht

dazu führen, dass eine ansonsten sachgerechte rechtliche Gestaltung der

Gesellschaftsstrukturen als absonderlich oder ungewöhnlich bezeichnet

werden könnte. Zu prüfen ist für die Frage der allfälligen Umgehung von

Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG nämlich nicht, ob der Gesellschaft unentgeltlich eine

Leistung zukam, sondern ob diese Leistung bei sachgerechter Gestaltung

via den Beteiligten hätte fliessen müssen. Dass eine Beteiligung zu einem

Vorzugspreis veräussert wird hat nun aber gerade nicht zur Folge, dass nach

gewöhnlichem Lauf der Dinge sie zuerst vom Beteiligten erworben werden

müsste und dieser sie erst in einem zweiten Schritt in seine Gesellschaft

einbringen könnte.

e. Zusammenfassend ergibt sich damit, dass die ESTV im vorliegenden Fall zu

Unrecht die angebliche geldwerte Leistung von B. an die Beschwerdeführerin

als steuerbaren Zuschuss im Sinne von Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG qualifiziert

hat. Bei diesem Ergebnis erübrigt sich auf die Frage einzugehen, ob effektiv

eine geldwerte Leistung vorlag, d. h. ob der Verkehrswert der von der

Beschwerdeführerin erworbenen Beteiligung an der C. AG - entsprechend

der Auffassung der ESTV - über dem hiefür bezahlten Kaufpreis lag.

4. Die Beschwerdeführerin hat der ESTV unbestrittenermassen gestützt auf die

Verfügung der ESTV vom 9. Dezember 2003 den geforderten Abgabebetrag von

Fr. 750’000.- mit Valuta 15. Dezember 2003 überwiesen, ohne Anerkennung

einer Rechtspflicht. Gemäss dem vorstehend festgestellten hat die ESTV

den Abgabebetrag von Fr. 750’000.- zu Unrecht gefordert. Sie hat daher der

Beschwerdeführerin den entrichteten Betrag zurück zu erstatten.

Der zurückzuerstattende Betrag ist von der ESTV zu verzinsen. In analoger

Anwendung von Art. 1 Abs. 1 der Verordnung vom 29. November 1996

über die Verzinsung ausstehender Stempelabgaben (SR 641.153) ist der

Vergütungszins auf der zu Unrecht erhobenen Steuer auf 5% jährlich

festzusetzen (BGE 108 Ib 18 E. 3; vgl. auch Urteile des Bundesgerichts vom

25. November 1983 i.S. P. AG, in ASA 53 S. 95, sowie vom 13. Oktober 1978 i.S. S.

AG, in Steuer Revue [StR] 1979 S. 178).

(...)

[1] Erhältlich bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung

Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65,

3003 Bern.

Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften

Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées

Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali

JAAC 69.125 - Auszug aus dem Entscheid SRK 2004-068 der Eidgenössischen

Steuerrekurskommission vom 28. Juni 2005

In Verwaltungspraxis der Bundesbehörden

Dans Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération

In Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione

Jahr 2005

Année

Anno

Band 69

Volume

Volume

Seite ---

Page

Pagina

Ref. No 150 006 803

Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.

Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.

Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.