Tax Recovery from Discretionary Trust Beneficiaries Upheld; Penalty Partially Reduced

Incarto n. 80.94.00078 80.94.00079 · Lugano · In nome della Repubblica e Cantone del Ticino La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

composta dai giudici: · Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi

segretario: · Andrea Pedroli vicecancelliere

statuendo sul ricorso del 20 aprile 1994

in materia di: imposte suppletorie e multe IFD 1985/90 - recupero imposte cantonali e comunali 1985/90

presentato da: · __________ e __________ __________, __________ __________, rappr. da: __________ __________ __________, __________ __________,

ritenuto

in fatto ed in diritto

1. Il 22 ottobre 1991 il *Commissioner of taxation* in __________ (__________) chiedeva all' Amministrazione federale delle contribuzioni informazioni relative a __________ __________ e suo figlio __________, domiciliati in __________, invocando l'art. 24 della Convenzione di doppia imposizione. Dalla documentazione allegata alla richiesta

emergeva che __________ __________ e il figlio __________ erano beneficiari, almeno dal 1980, del "__________ __________

No. __________ __________ " e che nel corso degli anni avevano beneficiato della distribuzione di somme cospicue.

L' Amministrazione cantonale delle contribuzioni, venuta a conoscenza della richiesta delle autorità fiscali australiane e della relativa documentazione, avviava una procedura di sottrazione d'imposta cantonale, comunale e federale (cfr. diffida dell'11 dicembre 1991). La procedura si concludeva, dopo aver sentito anche il parere dell' Amministrazione federale delle contribuzioni sulla possibilità di utilizzare le informazioni di fonte australiana, con due decisioni del 18 marzo 1994, l'una in materia di IFD, l'altra in materia di IC e Icom., in cui:

- gli importi dei redditi provenienti dal *trust* e l'ammontare, al 1° gennaio degli anni dispari dal 1985 al 1991, dei crediti verso il *trust* nati trasformando parte degli importi assegnati dal __________ in prestiti al __________ stesso, venivano definiti, anno per anno, segnatamente:

*a.

assegnazioni dal __________:*

- per l’anno 1983 fr. 100’528.–

- per l’anno 1984 fr. 113’462.–

- per l’anno 1985 fr. 133’193.–

- per l’anno 1986 fr. 99’306.–

- per l’anno 1987 fr. 88’653.–

- per l’anno 1988 fr. 107’826.–

- per l’anno 1989 fr. 177’584.–

- per l’anno 1990 fr. 188’828.–

*b. crediti verso il __________:*

al 1.1.1985 fr. 491’437.–

al 1.1.1987 fr. 323’104.–

al 1.1.1989 fr. 448’268.–

al 1.1.1991 fr. 491’540.–

- la

mancata dichiarazione degli importi distribuiti dal __________, come pure dei crediti verso il __________, veniva considerato come una

sottrazione d'imposta;

- l'importo delle multe tributarie veniva stabilito in 1,2 volte l'importo sottratto.

2. __________ e __________ __________, assistiti dalla __________ __________ __________, insorgono contro entrambe le decisioni suddette, tuttavia, in materia di IC limitatamente al recupero d’imposta. L’importo della multa in materia di IC veniva invece contestato, come previsto dalla procedura cantonale, mediante reclamo alla DAC. Nel ricorso si chiede una migliore informazione, attraverso i canali ufficiali, da parte delle autorità australiane, ammettendo che la __________ __________ ha beneficiato unicamente di

versamenti da parte dei genitori per un massimo di $ __________ 324'000.--. Si rileva inoltre che detti importi sono

sempre stati considerati donazioni dalla beneficiaria, la quale riteneva per altro che le imposte sul reddito fossero già state trattenute in __________, per cui non v'era più obbligo di dichiarazione in __________. La sottrazione d'imposta finirebbe per configurare, si osserva ancora nel ricorso, una doppia imposizione. A titolo puramente abbondanziale si rileva inoltre che le imposte andrebbero esclusivamente a carico della __________ __________, vivendo i coniugi nel regime della separazione dei beni. Quanto alla misura della multa si fa presente che nessuna colpa può essere imputata al __________ __________ __________, al quale non può essere rimproverato d'aver agito quale autore o quale complice. Nel ricorso in materia di IC e Icom. si precisa inoltre, a proposito dei versamenti, che il "__________ __________ No. __________ è amministrato fiduciariamente dalla __________ __________ __________., che dispone dei più ampi poteri discrezionali in relazione alla gestione del patrimonio e alla distribuzione del relativo capitale e reddito, facendo pure osservare che i versamenti alla __________ __________ sono stati effettuati dai suoi genitori. __________ e __________ __________

sarebbero stati erroneamente indicati quali beneficiari del __________ allo scopo di poter beneficiare dell'aliquota

privilegiata del 10% per i residenti all'estero, mentre in realtà i beneficiari effettivi sarebbero in __________. In realtà i fondi sarebbero stati messi a disposizione dei coniugi __________: i versamenti effettuati da questi ultimi alla figlia __________ sarebbero da considerare delle donazioni, in quanto non avvenuti in base al potere discrezionale dell'amministratore del __________.

L'Amministrazione cantonale delle contribuzioni propone di respingere il ricorso. Dopo aver illustrato il funzionamento del __________, l'autorità fiscale non considera determinante sapere se i redditi siano stati distribuiti direttamente dall'amministratore o tramite i genitori della beneficiaria. Determinante è il fatto che la beneficiaria ha avuto diritto ai versamenti conformemente a quanto menzionato nel rendiconto del __________ sulla distribuzione degli interessi. L'amministrazione rileva inoltre che le elargizioni del *trust* possono essere considerate donazione solo quando appaiano eccezionali. Quanto al debitore d'imposta e al responsabile della sottrazione, l' Amministrazione cantonale delle contribuzioni ricorda l'irrilevanza della separazione di fatto, poiché il marito agisce in rappresentanza anche dell'altro coniuge.

In occasione dell'udienza del 28 novembre 1994, la Camera, sentite le parti, sottoponeva loro una proposta di transazione. Il 10 ottobre 1995 la Divisione cantonale delle contribuzioni, Ufficio delle procedure speciali, comunicava alla Camera che la proposta non era stata accettata dal ricorrente.

3. Imponibilità delle assegnazioni del __________

3.1.

È innegabile e incontestato che __________ __________ e il figlio __________ abbiano beneficiato dal "__________ __________ __________ " delle assegnazioni elencate nelle decisioni impugnate (cfr. consid. 1): una parte degli importi venivano bonificati in __________, la parte rimanente invece veniva trasformata in un credito verso il *trust*, il cui pagamento poteva venire esatto, come risulta dalla documentazione prodotta, mediante semplice preavviso di 48 ore.

Il ricorrente fa valere che tali importi sarebbero sempre stati considerati alla stregua di donazioni da sua moglie, la quale avrebbe ritenuto per altro che le imposte sul reddito fossero già state trattenute in __________, per cui non vi sarebbe stato obbligo di dichiarazione in __________.

3.2.

Prima di esaminare gli aspetti soggettivi della sottrazione d’imposta occorre dunque stabilire se le assegnazioni del __________ costituiscano fiscalmente dei redditi o se invece debbano essere considerate delle donazioni; tale circostanza rappresenta il presupposto sia per il ricupero dell’imposta sia per la multa.

Secondo l’art. 19 cpv. 1 lett. *c* LT sono imponibili i proventi percepiti da locazione, affitto, usufrutto o altro godimento di beni mobili o diritti. Analogamente, secondo l’art.

21 cpv. 1 lett. *c* DIFD, è imponibile qualsiasi reddito che derivi da sostanza mobile, specialmente da interessi, rendite o quote di utili provenienti da crediti e partecipazioni d’ogni genere.

__________ e giurisprudenza considerano che, nel caso di un __________ discrezionale, ove la competenza di decidere se, quando e quale parte dei redditi correnti o accumulati debba essere distribuita, spetti al proprietario apparente incaricato della gestione (*trustee*), il beneficiario ha un diritto d’aspettativa al reddito (DTF 97 II 79; Känzig, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 43; Andina, Die Besteuerung von in der Schweiz wohnhaften Empfängern von Leistungen seitens angelsächsischer *trust* Settlements, in *RF* 1993 pp. 201 ss., in particolare p. 202 e p. 204; Ryser, Rapports de *trust* et impôts directs, in ASA 61 pp. 749 ss., in particolare p. 752; AA.VV., Der *Trust* im schweizerischen Steuerrecht, in ASA 63 pp. 1 ss.). In tal caso possono essere imposti soltanto i redditi di cui è stata decisa l’assegnazione (Andina, op. cit. p. 203; Ryser, op. cit., p. 752)

3.3.

Dall’esame dell’atto costitutivo del __________ appare chiaramente che __________ __________ __________ e il figlio __________ sono beneficiari discrezionali del __________ di famiglia e che, in virtù della loro aspettativa hanno ricevuto ogni anno a partire dal 1983 cospicui versamenti. Poco importa che tali versamenti siano stati effettuati a intervalli irregolari o sotto forma di rendita (Andina, op. cit. p. 203).

A giusta ragione, quindi, l’autorità fiscale cantonale li ha considerati reddito imponibile nel nostro paese, sia per la parte effettivamente ricevuta sia per quella accreditata ed esigibile mediante semplice preavviso di 48 ore.

Il ricorrente, dal canto suo, malgrado gli sia stata fornita dall’autorità fiscale la possibilità di presentare osservazioni con l’invito di produrre la documentazione a comprova, non ha saputo minimamente scalfire la conclusione dell’autorità fiscale cantonale.

Il periodico soddisfacimento dell’aspettativa verso il __________ prova, in mancanza di qualsiasi elemento di segno

contrario, la natura reddituale delle assegnazioni.

D'altra parte, anche l’autorità fiscale australiana ha considerato reddito le assegnazioni annuali ai beneficiari del *trust* effettuate dal __________ e le ha colpite alla fonte con l’aliquota del 10%.

3.4.

Deve comunque essere escluso in modo reciso e netto, impregiudicato l’esame degli aspetti soggettivi della sottrazione, che da un profilo meramente oggettivo le assegnazioni annuali ai beneficiari del __________ possano aver configurato in qualche modo delle donazioni periodiche. È la natura del *trust* stesso a escluderlo, segnatamente delle prestazioni erogate (Ryser, op. cit., 749).

Di regola si ha donazione

– sia rilevato a titolo del tutto abbondanziale – al momento del conferimento della sostanza al *trust* da parte di chi lo costituisce (*settlor*), ma soltanto a condizione che il fondatore non si riservi un diritto di revoca (Ryser, op. cit., 750).

4. Imposta federale diretta

*4.1. Legge applicabile*

4.1.1.

Il diritto federale in vigore fino al 31 dicembre 1994 punisce con la multa fino a quattro volte l'importo sottratto chiunque sottrae allo Stato l'imposta che gli spetta non adempiendo gli obblighi che gli incombono nella procedura di tassazione, di reclamo, di ricorso o di inventario oppure omettendo di indicare fattori importanti per stabilire l'esistenza o la portata dell'obbligo di pagare l'imposta o dando intenzionalmente o per negligenza indicazioni inesatte (cfr. art. 129 cpv. 1 lett. *a, b* DIFD).

L'art. 175 cpvv. 1 e 2 LIFD, entrato in vigore il 1° gennaio 1995, prevede invece che il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione cresciuta in giudicato sia incompleta, venga punito con la multa. Essa equivale di regola all'importo dell'imposta sottratta. In caso di colpa lieve, può essere ridotta fino a un terzo e, in caso di colpa grave, aumentata fino al triplo dell'imposta sottratta.

4.1.2.

Va innanzi tutto ricordato, che l'art. 320 LT-1994 sancisce espressamente il principio della *lex mitior*. Alle procedure penali che riguardano periodi fiscali precedenti l'entrata in vigore della presente legge si applicano infatti le disposizioni del nuovo nella misura in cui sono più favorevoli al contribuente (Messaggio del Consiglio di Stato, n. 4169, del 13 ottobre 1993, p. 137; Allidi, Le principali modifiche della nuova legge tributaria: procedura, disposizioni penali e diritto transitorio, in *RDAT* I -1995, p. 476 s.).

Il medesimo principio vale anche per l'IFD (cfr. art. 201 LIFD; art. 2 cpv. 2 CP; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 515; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. III, Basilea 1992, p. 661; inoltre DTF

97 IV 233, in particolare consid. 3, p. 238; STF del 9 novembre 1984 in Sammlung BGE n. 618bis; CDT 151 del 28 giugno 1991 in re A.SA).

4.1.3.

Dal raffronto delle norme del vecchio e del nuovo diritto risultato indubbiamente che quest'ultimo, dal profilo della comminatoria di pena, costituisce *lex mitior* rispetto al precedente diritto.

*4.2. Situazione dei coniugi*

4.2.1.

Se entrambi i coniugi conseguono un reddito, essi fanno oggetto in costanza di matrimonio, qualunque sia il regime matrimoniale dei beni scelto, di un'unica tassazione, in cui i fattori imponibili della moglie sono aggiunti a quelli del marito (art. 13 cpv.

2 DIFD).

I coniugi, in questa evenienza, sono sì due contribuenti distinti (cfr. DTF 76 I 400), ma la moglie viene fiscalmente sostituita dal marito, che solo appare quale parte nella procedura di tassazione (cfr. DTF 95 I 170, cons. 2; inoltre CDT n. 173/4 dell'11 giugno 1986 in re M.F.; CDT n. 383/4 del 2 settembre 1983 in re F.A.).

4.2.2.

Il fatto che la moglie sia sostituita dal marito nella procedura di tassazione comporta che alla moglie non incombono neppure diritti ed obblighi procedurali. La moglie può dunque essere punita solo nella misura in cui la legge fiscale le impone determinati obblighi, come nel caso dell'art. 90 cpv. 7 DIFD, secondo il quale ella «è tenuta a ragguagliare l'autorità di tassazione sul suo reddito, sulla sua sostanza e sui suoi *tantièmes*». La sua posizione, nell'ambito della procedura di tassazione disciplinata dal DIFD, è pertanto quella di terzo (Hartl, Die verfahrensrechtliche Stellung der gemeinsam steuerpflichtigen Ehegatten und ihre Haftung (unter besonderer Berücksichtigung des zürcherischen und des Bundesrechts), Zurigo 1989, p. 141; Känzig/Behnisch, op. cit., p. 157). Ne consegue che la moglie sostituita, non potendo violare obblighi procedurali, non può neppure commettere una sottrazione d'imposta (Känzig/Behnisch, op. cit., pp. 407 e 436).

4.2.3.

La decisione impugnata, in materia sottrazione dell'imposta federale diretta, deve pertanto essere

riformata nel senso che concerne la sola persona del __________ __________ __________ e non la moglie __________, la quale non ha d'altronde

partecipato di fatto alla procedura stessa, essendo partita per destinazione ignota.

*4.3. Elemento soggettivo*

4.3.1.

Perché vi sia sottrazione, sia secondo il vecchio sia secondo il nuovo diritto, non occorre necessariamente un comportamento intenzionale. Anche un comportamento negligente basta (cfr. CDT n. 719/20 del 28 ottobre 1976 in *RTT* 1977 n. 2; Bernasconi, Contravvenzioni e delitti fiscali, Lugano 1986, p. 72 s.; STF 1. maggio 1985 in re F.E., cons. 3a). Agisce con negligenza chi, per un'imprevidenza colpevole, non usa le precauzioni alle quali è tenuto secondo le circostanze e le sue condizioni personali (art. 18 cpv. 3 CP). Si ha violazione del dovere di diligenza quando non viene rispettato uno degli obblighi stabiliti dalla lett. a dell'art. 129 cpv. 1 DIFD o quando viene omessa l'indicazione di un fattore importante per stabilire la portata dell'obbligo di pagare l'imposta secondo la lett. b dell'art. 129 cpv.

1 DIFD. La misura della diligenza richiesta dipende allora, da un lato, dalla chiarezza delle istruzioni e dei formulari redatti dall'autorità fiscale e, dall'altro, dalle particolari cognizioni o debolezze dell'accusato, sicché il parametro della diligenza diviene più rigoroso per un contabile, un dirigente amministrativo, un fiduciario o un giurista (Känzig/Behnisch, op. cit., pp. 423 ss.).

4.3.2.

La procedura di sottrazione oggetto del presente ricorso abbraccia i periodi fiscali 1985/86, 1987/88 e 1989/90. In tutti e tre i periodi, per l'IFD, il ricorrente ha agito quale soggetto fiscale sostituto (della moglie).

Va altresì rilevato che il ricorrente ha agito anche in quanto soggetto fiscale sostituto del figlio minorenne, il quale ha pure beneficiato, anche se in misura minore, di assegnazioni da parte del *trust* di famiglia (art. 14 DIFD).

4.3.3.

Si tratta pertanto di esaminare se siano adempiuti in capo al ricorrente gli estremi della sottrazione fiscale.

Il ricorrente ha allestito personalmente le dichiarazioni fiscali IC/IFD 1985/86, 1987/88 e 1989/90, compilando anche l’elenco titoli e suddividendo sempre in modo chiaro la sostanza e redditi del marito da sostanza e redditi della moglie. Il ricorrente

non nega affatto di essere stato a conoscenza dei versamenti provenienti __________ a favore della moglie e del figlio.

Tali versamenti venivano infatti utilizzati per l'acquisto di titoli, che venivano poi regolarmente dichiarati, senza che tuttavia al fisco svizzero venisse in qualche modo dato di sapere che la fonte del finanziamento era costituita da redditi esteri non dichiarati in quanto tali.

Rispondeva a un preciso obbligo di diligenza del ricorrente accertare la natura dei versamenti a favore di moglie e figlio provenienti __________ o, quanto meno, sottoporre al fisco elvetico il quesito della loro imponibilità in __________. Ad ancora maggior ragione

– come si vedrà qui di seguito – se si considera che il ricorrente sostiene, tra l'altro, che si sarebbe in realtà trattato di donazioni.

4.3.4.

Certo, egli afferma di aver sempre creduto che si sia trattato di donazioni da parte dei genitori. Orbene, questa tesi non regge ad un più attento esame.

Era infatti preciso dovere del ricorrente chiarire la natura (giuridica e fiscale) delle assegnazioni australiane, chiedendo alla moglie le necessarie informazioni, tanto più che una parte delle assegnazioni riguardava il figlio minorenne, che esse avevano carattere sostanzialmente periodico, anche se gli importi variavano da un anno all’altro.

Né giova al ricorrente sostenere di aver pensato che si sia trattato di donazioni. Anche se così fosse stato, dato l’importo e la periodicità delle stesse, egli avrebbe comunque dovuto notificarle all’apposito Ufficio fiscale conformemente all’art. 114 lett. *c* LT. L’avesse fatto, come suo preciso obbligo, la natura fiscale delle assegnazioni in discussione non gli sarebbe sfuggita, né soprattutto sarebbe sfuggita all’autorità fiscale.

Vi è quindi quanto meno una grave violazione del dovere di diligenza. Nel dubbio sulla natura delle assegnazioni, posto che dubbio vi sia stato invece di certezza, il ricorrente avrebbe quanto meno dovuto sottoporre la questione all'autorità fiscale, invitandola a pronunciarsi sulla natura delle assegnazioni provenienti __________, e non invece limitarsi, come ha fatto, a dichiarare unicamente la sostanza, ovvero i titoli, che erano stati acquistati con il provento delle assegnazioni australiane, e il relativo reddito.

4.3.5.

A giusta ragione, quindi, l’autorità fiscale ha ritenuto adempiuta anche la condizione soggettiva della sottrazione.

Se il ricorrente non aveva conoscenza diretta dell’esatta natura dei versamenti provenienti __________, come appare assai poco verosimile alla luce dell’insieme delle circostanze, egli aveva quanto meno la possibilità di acclararla senza eccessiva difficoltà.

Lo dimostrano indirettamente – sia rilevato a titolo del tutto abbondanziale – anche la documentazione raccolta durante la procedura di sottrazione e le delucidazioni fornite dal patrocinatore del ricorrente nello scritto del 31 luglio 1992 in merito al __________, ma anche alla trattenuta alla fonte australiana del 10% sul reddito.

*4.4. Altri elementi della fattispecie di cui all'art. 129 DIFD*

Quanto alla condizione oggettiva, vale a dire la natura reddituale delle assegnazioni dall’Australia, già si è detto al consid. 3.

*4.5. Sanzione*

4.5.1.

La multa, come si è visto, corrisponde di regola all'ammontare dell'imposta sottratta. Tuttavia, in caso di colpa lieve, può essere ridotta fino a un terzo e, in caso di colpa grave, aumentata fino al triplo dell'imposta sottratta.

Essa deve essere commisurata tenendo conto della gravità oggettiva e soggettiva dell'infrazione commessa dal contribuente. La gravità oggettiva è valutata sulla base del rapporto tra l'ammontare dell'imposta sottratta e l'ammontare dell'imposta totale dovuta. Quella soggettiva invece considera tutte le circostanze relative alla colpa, vale a dire al comportamento del contribuente (Bernasconi, Contravvenzioni e delitti fiscali, Lugano 1986, p. 83). Di particolare rilievo sarà l'agire intenzionale o semplicemente negligente del contribuente e, in questo caso, la gravità della negligenza (STF del 1° maggio 1985 in re F.E., cons. 3c).

Come già il DIFD, a maggior ragione anche la LIFD è ispirata dal principio di colpevolezza. Infatti, l'art. 175 cpvv. 1 e 2 LIFD fa espresso riferimento alla colpa, stabilendo che solo le infrazioni intenzionali o per negligenza sono punibili. Come è stato ribadito ancora recentemente dalla giurisprudenza del Tribunale federale con riferimento all'art. 6 CEDU, si dovrà tener conto non solo della gravità dell'infrazione e della colpa, ma anche della condizione del soggetto fiscale: reddito, patrimonio, stato civile, oneri di famiglia, professione, età, salute (RDAF 50/1994 p. 378; RDAF 50/1994 p. 395; Känzig/Behnisch, op. cit., p. 450 s.; Behnisch, Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, Berna 1991, pp. 142 ss.; Berger, Anwendbarkeit von Art.

6 EMRK auf Steuerhinterziehungsverfahren, nota alle *STF* del 11 ottobre 1993 e del 21 settembre 1993, in *ZBJV* 130/1994, p. 46; Zimmermann, Les sanctions disciplinaires et administratives au regard de l'article 6 CEDH; in RDAF 50/1994 p. 335 ss.).

4.5.2.

Come si è visto, la misura della diligenza dipende, non da ultimo, dalle particolari cognizioni o debolezze dell'accusato (Känzig/Behnisch, op. cit., pp. 423 ss.).

In caso di sostituzione fiscale tra coniugi, tale obbligo va per altro valutato in relazione al regime matrimoniale dei beni, segnatamente all'eventuale conoscenza, magari soltanto parziale, dei redditi dell'altro coniuge in caso di regime della separazione dei beni, anche se ciò non lo esime, ove abbia motivo di dubitare, dall'assumere le informazioni del caso (Zweifel, Die Bestrafung von Ehegatten wegen Steuerhinterziehung, in *Miscellanea Zuppinger*, Berna 1989, p. 538 s.).

4.5.3.

Passando alla valutazione della multa, occorre innanzitutto osservare che l'importo non dichiarato è di particolare rilievo, ben più di fr. 100'000.– all'anno in media.

Vuole in particolare essere rilevato, a questo riguardo, che gli importi indicati sub 1. sono da considerare importi effettivi. Non v'è infatti motivo di sorta per ritenere che si sia trattato di importi al lordo della trattenuta alla fonte. Proprio perché trattenuta alla fonte, l'imposta australiana sul reddito non poteva non venire già dedotta per definizione prima del versamento dell'importo in __________ o della sua trasformazione in credito verso il __________. Ritenere il contrario, come sembrerebbe sostenere il ricorrente, sarebbe in contrasto con la natura stessa della trattenuta __________.

Non si può comunque fare a meno di notare che il ricorrente non ha prodotto alcuna prova di segno contrario.

La gravità oggettiva dell'infrazione è quindi tutt'altro che trascurabile.

4.5.4.

Nonostante la gravità dell'infrazione, la sanzione inflitta dall'Amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta al ricorrente, pari a una volta l'imposta sottratta, può essere parzialmente attenuata, per due ragioni.

Da un lato, dando atto che per effetto del regime della separazione dei beni, il ricorrente, pur essendo persona cognita e versata nel mondo degli affari, può aver provato qualche difficoltà nell'ottenere una documentazione completa dal __________ di famiglia della moglie, anche se era suo preciso dovere perlomeno segnalare al fisco, come già si è accennato, i versamenti provenienti __________, se del caso, ponendo il quesito se si trattasse di reddito o di donazione o di semplice afflusso di sostanza.

In secondo luogo e soprattutto non si può non tener conto del nuovo diritto, più favorevole al ricorrente. Se fosse già stato in vigore, vi sono fondati motivi per ritenere che l'autorità fiscale avrebbe commisurato diversamente la sanzione, tenuto conto che quella massima era in precedenza il quadruplo dell'imposta sottratta.

4.5.5.

Appare quindi equo, tutto ben considerato, ridurre la multa a 8/10 (otto decimi) dell'imposta sottratta.

5. Imposta cantonale

*5.1. Diritto applicabile*

Alle procedure di ricupero d'imposta che si riferiscono a anni precedenti l'entrata in vigore della presente legge si applicano le disposizioni del diritto precedente (art. 319 cpv. 1 LT 1994). Trovano dunque applicazione, nella fattispecie, le norme dell'art.

199 ss. LT 1976 (v. anche Allidi, op. cit., p. 477).

*5.2. Ricupero dell'imposta*

5.2.1.

L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta che non è stata incassata, quando fatti o prove a lei sconosciute al momento della tassazione permettono di stabilire che a torto una tassazione non è stata eseguita, o che la tassazione definitiva era incompleta (cfr. art. 199 cpv. 1 LT).

Questa norma consente di rivedere, per quanto attiene al diritto cantonale, una tassazione definitiva indipendentemente dall'esistenza di una sottrazione di imposta secondo l'art.

203 LT, vale a dire indipendentemente da una colpa (intenzione o negligenza nell'indurre in errore l'autorità fiscale) del contribuente (cfr. Bernasconi, Contravvenzioni e delitti fiscali, Lugano 1986, p. 36 s.).

Il ricupero di imposta non può tuttavia essere eseguito, se il contribuente ha inoltrato una dichiarazione completa e precisa del suo reddito, della sua sostanza e del suo capitale, quando l'autorità di tassazione ne ha accettata la valutazione, quand'anche risultasse in seguito insufficiente (cfr. art. 199 cpv. 2 LT).

5.2.2.

Lo svolgimento dei fatti che hanno condotto all'emissione della decisione impugnata, così come descritto nella parte precedente di questa sentenza, impone chiaramente di ritenere adempiuti tutti i presupposti per il ricupero dell'imposta cantonale e dell'imposta comunale, che non sono state prelevate sulle assegnazioni fatte dal __________.

*5.3. Contravvenzione*

Alla procedura penale amministrativa, di competenza della Divisione delle contribuzioni, sono applicabili le norme della procedura di tassazione, di reclamo e di ricorso (art.

209 cpv. 4 LT 1976).

Di conseguenza, la decisione del 18 marzo 1994, nella misura in cui infligge multe tributarie per sottrazione delle imposte cantonale e comunale, deve essere impugnata con reclamo alla stessa autorità amministrativa, come in effetti é stato fatto.

6. Altre censure

I diversi argomenti sollevati nel ricorso si rivelano inconsistenti.

6.1.

Già si sono detti i motivi per i quali le assegnazioni del __________ non possono essere considerate donazione, come si vorrebbe nel ricorso. Basti richiamare la periodicità delle assegnazioni, come pure la trattenuta alla fonte del 10% sul reddito in __________.

6.2.

Nemmeno l’ulteriore

motivo, relativo all’uso delle informazioni pervenute dall’autorità fiscale __________, ha miglior sorte. Infatti tutta la

documentazione in questione è giunta all’autorità __________ senza che questa ne abbia fatto richiesta a quella __________. L’autorità __________ non ha fatto altro che utilizzare documenti di cui è venuta a conoscenza, senza per altro averli sollecitati in alcun modo, nell’ambito di una richiesta di informazioni rivolta dall’autorità australiana medesima a quella svizzera nel quadro dell'art.

24 cpv. 1 1.a frase __________ __________ -__________.

Non mette conto in questa sede sapere, né è compito di questa Camera esaminare se l’autorità australiana abbia in qualche modo commesso un illecito e se per questo debba in qualche modo risponderne. Ciò che importa è unicamente il fatto che l’autorità fiscale svizzera sia giunta in possesso delle informazioni, che hanno dato avvio al presente procedimento, senza nulla intraprendere e senza violare una qualsiasi disposizione di diritto interno o di diritto convenzionale internazionale.

6.3.

Deve infine essere respinto pure l’argomento relativo alla decadenza in materia di imposta cantonale della responsabilità solidale del marito dal 1989 in avanti.

6.3.1.

Si tenga presente, infatti, che una cosa è il cumulo dei fattori imponibili previsto dall'art. 10 cpv. 1 LT, per cui «i coniugi non legalmente e effettivamente separati sono considerati come un unico contribuente e i loro redditi e la loro sostanza vengono cumulati, qualunque sia il regime dei beni», ed un'altra è il regime della responsabilità solidale disciplinato dall'art. 10 cpv. 3 LT. Il primo aspetto si riferisce alla fase della tassazione, cioè dell'accertamento del debito d'imposta dei coniugi; il secondo invece alle modalità di incasso del credito da parte del fisco.

Ebbene, tale considerazione è importante, perché permette di tener presente che il fatto che due coniugi siano tassati congiuntamente non comporta necessariamente che essi debbano essere chiamati a rispondere solidalmente del debito d'imposta accertato nell'ambito del procedimento di tassazione. Inoltre evidenzia la reciproca autonomia delle due procedure (CDT n. 70 del 25 maggio 1994 in re D. M. e I., in RDAT II-1994 p. 335). La stessa legge tributaria precisa, a tale proposito, che «al riparto delle singole quote d'imposta fra marito e moglie sono applicabili per analogia le norme procedurali relative alla tassazione ed al riparto intercomunale, come pure i rimedi giuridici degli art. da 175 a 185» (art. 10 cpv. 3 3. frase LT 1976). In considerazione della descritta natura della procedura con cui il fisco effettua il riparto del debito d’imposta fra i coniugi, ben si spiega il fatto che la relativa decisione dell’autorità di tassazione sia sì impugnabile con i rimedi ordinari, ma che, in tale occasione, possano essere contestati solo la misura della responsabilità del coniuge (quando il contribuente argomenta che una quota di reddito o di sostanza a lui attribuito appartiene di fatto all’altro coniuge) oppure il calcolo del debito d’imposta attribuito ad un coniuge (AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 127; CDT n.

403 del 2 settembre 1983; CDT n. 173/174 dell’11 giugno 1986; CDT n. 251-256 del 12 dicembre 1994 in re B. P.).

6.3.2.

In concreto, questa Camera non é competente a pronunciarsi su questioni attinenti alla riscossione, in assenza di una decisione dell’autorità fiscale sul riparto.

6.3.3.

Di nessun rilievo, a questo riguardo, è il regime matrimoniale dei beni, segnatamente la separazione dei beni invocata dal ricorrente. L'art. 10 cpv. 1 LT non può seriamente lasciar alcun dubbio in proposito.

7. Dell'esito parzialmente favorevole del ricorso si tiene conto nella commisurazione della tassa di giustizia, anche se non va dimenticato che esso è dipeso in larga misura dall'entrata in vigore di leggi più favorevoli.

Quanto all'importo massimo della tassa di giustizia questa Camera fa ovviamente riferimento alla LT-1976, manifestamente più favorevole rispetto alla LT-1994.

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 111 DIFD e 185 LT 1976 dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è parzialmente accolto.

§ Di conseguenza, la decisione dell' Amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta del 18 marzo 1994 è riformata nel senso che la multa tributaria, a carico del __________ __________ __________, viene ridotta a 0,8 volte l'imposta sottratta. Per il resto la decisione è confermata.

§§ La decisione dell' Amministrazione cantonale delle contribuzioni in materia di recupero d'imposta cantonale e comunale è integralmente confermata.

§§§ Gli atti del procedimento vengono retrocessi all'Amministrazione perché si pronunci sul reclamo del 19 aprile 1994 in materia di multa cantonale e comunale.

2. Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di fr. 4'000.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 120.–

per un totale di fr. 4'120.–

sono a carico del ricorrente.

3. Intimazione alle parti.

4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT 1976).

Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 112 DIFD).

per la Camera di diritto tributario

del Tribunale d’appello

Il Presidente: Il Segretario: