Taxation of Hidden Equity Capital in Immovable Property Companies

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VVGE 1978/80 Nr. 46, S. 87:

Art. 63 Abs. 1 StG.

Besteuerung von verdecktem Eigenkapital. In bezug auf das Verhältnis Eigenkapital/Fremdkapital ist auf das Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 10. Juli 1980 abzustellen.

Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 26. Juni 1980.

Aus den Erwägungen:

2. Die Beschwerdeführerin verlangt, von der Erfassung von verdecktem Eigenkapital abzusehen bzw. dieses neu zu berechnen.

a) Wird verdecktes Eigenkapital nicht ausdrücklich der Kapitalsteuer unterstellt, darf es nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nur besteuert werden, wenn es eine Steuerumgehung darstellt. Dasselbe gilt für die Erfassung der darauf entfallenden Zinsen als steuerbarer Reinertrag (BGE 91 I 217 ff. Archiv 34, 163 ff. E. 3; Archiv 37, 199; Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 10. Juli 1968 in Masshardt, Wehrsteuerkommentar, Zürich 1980, 267 ff.).

Der Kanton Obwalden wie auch eine Reihe anderer Kantone sehen nun aber die Besteuerung verdeckten Eigenkapitals ausdrücklich vor (Art. 69 Abs. 1 StG). Es braucht deshalb nicht abgeklärt zu werden, ob im konkreten Einzelfall die Merkmale der Steuerumgehung gegeben sind. Insbesondere muss nicht geprüft werden, ob die von der Eidgenössischen Steuerverwaltung erarbeiteten Voraussetzungen (kumulativ) erfüllt sind (vgl. BlStpr VII, 170 f.).

Als verdecktes Eigenkapital gilt Fremdkapital, dem wirtschaftlich die Funktion von Eigenkapital zukommt. Dies ist dann der Fall, wenn die Aktionäre selbst oder diesen nahestehende Personen der Gesellschaft Kapitalien zur Verfügung stellen. Die Tatsache allein, dass das Fremdkapital von Aktionären gegeben wird, genügt allerdings nicht, um verdecktes Eigenkapital anzunehmen. Aktionärsdarlehen werden vielmehr nur in dem Umfang als verdecktes Eigenkapital betrachtet, als anzunehmen ist, dass eine echte Fremdfinanzierung aus wirtschaftlichen Gründen nicht mehr möglich ist. Verdecktes Eigenkapital ist somit Fremdkapital, das wirtschaftlich als Eigenkapital zu betrachten ist, da nur der Aktionär oder diesem nahestehende Personen bereit sind, diese zusätzlichen Geldmittel in die Gesellschaft einzubringen und das Risiko der ungenügenden Deckung durch Aktiven der Gesellschaft zu tragen. Das gleiche wirtschaftliche Resultat könnte auch dadurch erreicht werden, dass das Grundkapital voll liberiert oder im erforderlichen Umfang erhöht wird. Beim verdeckten Eigenkapital handelt es sich daher wirtschaftlich um eine Form der Eigenfinanzierung der AG, wie sie üblicherweise durch Einzahlung des Grundkapitals erfolgt (vgl. BlStpr VII, 172).

Eine Reihe kantonaler Steuererlasse (darunter auch das neue, noch nicht in Kraft getretene obwaldnerische Steuergesetz) sehen konkret vor, in welchem Verhältnis das Eigenkapital der Gesellschaft zum Fremdkapital bzw. den Aktiven stehen muss und bestimmen, dass das der Kapitalsteuer unterliegende Eigenkapital um das Fremdkapital erhöht wird, bis der Gesamtbetrag in dem bestimmten Verhältnis zu den Aktiven steht. Dabei gelangen in der Regel unterschiedliche Ansätze zur Anwendung je nach dem, ob es sich um sog. Immobiliengesellschaften oder übrige Kapitalgesellschaften handelt (vgl. etwa Art. 56a StG SH; § 17 Aktiensteuergesetz AG; Art. 89 StG FR; Art. 96 StG VS; Art. 109 neues StG OW). Demgegenüber enthält das geltende obwaldnerische Steuergesetz keine Verhältniszahl. Auch sieht es nicht ausdrücklich unterschiedliche Ansätze für sog. Immobiliengesellschaften und übrige Kapitalgesellschaften vor. Die kantonale Steuerverwaltung stützt sich in dieser Hinsicht auf die Praxis der Wehrsteuerbehörden. Bei sog. Immobiliengesellschaften halten sie sich an das Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 10. Juli 1968 (vgl. Masshardt, a.a.O.). Danach sind vom massgebenden Verkehrswert der Liegenschaften und gegebenenfalls der andern dauernden Vermögensanlagen in der Regel 80% als Höchstbetrag der von der Gesellschaft aus eigener Kraft erhältlichen fremden Mittel zu betrachten. Für Villen, Eigentumswohnungen, Ferienhäuser und Bauland beträgt der Ansatz 70% (Masshardt, a.a.O., 268 Rz 2.3). Die Steuerrekurskommission ist davon ausgegangen, dass es sich bei der Beschwerdeführerin um eine sog. Immobiliengesellschaft handelt. Nach dem erwähnten Merkblatt gelten als Immobiliengesellschaften Kapitalgesellschaften, die als Haupttätigkeit die Verwaltung, Nutzung oder Überbauung von eigenen Liegenschaften oder den Handel mit Liegenschaften betreiben (Masshardt, a.a.O. 267).

Aus den Akten ergibt sich, dass die Beschwerdeführerin zur Hauptsache bezweckte, Grundstücke in der Schweiz mit deutschem Kapital zu erwerben und daher in Giswil Landkäufe getätigt hatte. Eine Immobiliengesellschaft verliert ihren Charakter nicht dadurch, dass sie zur Erreichung ihres Geschäftszweckes auch andere Geschäfte tätigt, sofern diese Geschäfte nicht einen eigenen und selbständigen Gesellschaftszweck darstellen. Die statutarische Zweckumschreibung gemäss Handelsregistereintrag ("Förderung des Tourismus, insbesondere im Kanton Obwalden, sowie Erstellung, Verwaltung und Vermittlung von und Beteiligung an Bauten; insbesondere für Zwecke der Erholung. Die Gesellschaft kann gleichartige oder ähnliche Unternehmen erwerben, sich an ihnen beteiligen und ihre Vertretung übernehmen, insbesondere auch Liegenschaften erwerben, belasten und veräussern") deutet ebenfalls auf den Charakter der Beschwerdeführerin als Immobiliengesellschaft hin. Die Steuerrekurskommission ist daher zu Recht davon ausgegangen, dass es sich bei der Beschwerdeführerin um eine Immobiliengesellschaft handelt. Bei Bauland beträgt der Ansatz gemäss dem erwähnten Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung 70%.

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