Federal Direct Tax Act: Appeal Deadline Strictness

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OGVE 2016/17 Nr. 23

Art. 133, Art. 140 und Art. 145 DBG

Art. 133 DBG sieht keinen Fristenstillstand infolge Gerichtsferien vor (E. 2.1).

Art. 193 DBG; Art. 186 StG

Im Obwaldner Steuergesetz sind zwar Gerichtsferien geregelt, die während eines bestimmten Zeitraums den Fristenlauf zu hemmen vermögen. Diese finden jedoch nur auf die kantonalen und kommunalen Steuern Anwendung. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts sind die Rechtsmittelfristen nämlich abschliessend im DBG geregelt, und es bleibt kein Raum für Fristenstillstandsregeln des kantonalen Rechts bei der direkten Bundessteuer (E. 2.2).

Die Praxis des Bundesgerichts führt im Kanton Obwalden folglich zu einem uneinheitlichen Fristenlauf für kantonale und kommunale Steuern einerseits und für die direkte Bundessteuer andererseits. Das Bundesgericht hat zu dieser Problematik jedoch wiederholt festgehalten, soweit eine einheitliche Fristenregelung harmonisierungsrechtlich geboten wäre, hätten die Kantone ihre Bestimmungen denjenigen der direkten Bundessteuer anzupassen, und nicht umgekehrt (E. 2.3).

Art. 5 Abs. 2 AB über die Erhebung der direkten Bundessteuer

Entsprechend sehen die Ausführungsbestimmungen des Kantons Obwalden über die Erhebung der direkten Bundessteuer keine Gerichtsferien vor (E. 3.2).

Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 3. November 2016 (B 16/025).

Sachverhalt:

Die Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV (nachfolgend: ESTV) führte gegen K. eine besondere Steueruntersuchung gemäss Art. 190 ff. des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG; SR 642.11) durch. Sie kam darin zum Schluss, K. habe in den Steuerperioden 1999/2001–2004 vorsätzliche, vollendete Steuerhinterziehung begangen und beantragte Bussen in der Höhe von 100 % bis 200 % (je nach Sachverhalt) der hinterzogenen Bundessteuer.

Gestützt auf die Untersuchungsergebnisse der ESTV erkannte die Steuerverwaltung des Kantons Obwalden auf vollendete Steuerhinterziehung in den Steuerperioden 1999/2000–2004 und verfügte hinsichtlich der direkten Bundessteuer eine Nachsteuer von Fr. 374'662.-- zuzüglich Verzugszins. Gleichzeitig auferlegte die Steuerverwaltung K. bezüglich der direkten Bundessteuer wegen vollendeter Steuerhinterziehung eine Busse von Fr. 564'002.--, was 150 % der gesamthaft hinterzogenen Bundessteuer entsprach.

Gegen die Verfügung vom 26. Mai 2011 erhob K. Einsprache. Daraufhin reduzierte die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 10. Januar 2014 die Nachsteuern für die direkte Bundessteuer um rund 60 % auf Fr. 151'249.-- und setzte die Busse betreffend die direkte Bundessteuer neu auf Fr. 50'416.-- (rund 33 % der gesamthaft hinterzogenen Bundessteuer) fest. Dagegen erhob die ESTV Beschwerde bei der Steuerrekurskommission Obwalden und beanstandete die ausgesprochene Busse. Die im Einspracheentscheid festgelegte Nachsteuer blieb demgegenüber unangefochten.

Mit Entscheid vom 25. Juni 2015 (Versand: 28. Juli 2016) hiess die Steuerrekurskommission die Beschwerde der ESTV gegen K. teilweise gut und legte die Busse unter Berücksichtigung des mittelschweren Verschuldens (110 %) von K. auf Fr. 168'667.-- fest.

Gegen den Entscheid der Steuerrekurskommission vom 25. Juni 2015 (Versand: 28. Juli 2016) erhob K. am 13. September 2016 (Poststempel: 14. September 2016) Beschwerde beim Verwaltungsgericht Obwalden.

Aus den Erwägungen:

1. Der angefochtene Entscheid der Steuerrekurskommission ist beim Beschwerdeführer (bzw. bei der damaligen Vertretung des Beschwerdeführers) am 29. Juli 2016 eingegangen. Der Entscheid enthält eine Rechtsmittelbelehrung, welche angibt, der Entscheid sei "innert 30 Tagen nach Eröffnung" mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht anzufechten. Die Beschwerde des Beschwerdeführers wurde allerdings erst am 14. September 2016 (Poststempel) – und damit 47 Tage später – der schweizerischen Post übergeben. Der Beschwerdeführer verweist dabei auf den im kantonalen Recht geregelten Fristenstillstand während der Gerichtsferien vom 15. Juli bis und mit dem 15. August, aufgrund dessen die Beschwerdefrist nach wie vor gewahrt sei. Die ESTV bestreitet hingegen, dass die genannten Gerichtsferien den Fristenlauf hemmen, weshalb auf die Beschwerde infolge Verspätung nicht einzutreten sei.

Nachfolgend ist daher vorab zu prüfen, ob mit Eingabe vom 13. September 2016 (Poststempel: 14. September 2016) die Beschwerdefrist gewahrt wurde.

2.

2.1

Vorliegend ist einzig die direkte Bundessteuer bzw. die Steuerbusse im Zusammenhang mit der direkten Bundessteuer Streitgegenstand. Kantonale oder kommunale (Nach)Steuern bzw. Steuerbussen bilden nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. Für das Verfahren betreffend die direkte Bundessteuer gelten die im DBG geregelten Fristen (Urteil des Bundesgerichts 2C_331/2008 vom 27. Juni 2008, E. 1). Dabei sind für das Verfahren vor dem kantonalen Verwaltungsgericht als zweite verwaltungsunabhängige Instanz die Vorschriften für das erstinstanzliche Beschwerdeverfahren (Art. 140–144 DBG) sinngemäss anwendbar (Art. 145 DBG). Die Beschwerdefrist beträgt 30 Tage (Art. 140 Abs. 1 DBG). Art. 140 Abs. 2 DBG verweist für den Fristenlauf ergänzend auf den für das Einspracheverfahren geltenden Art. 133 DBG, welcher die Modalitäten des Fristenlaufs bzw. die Fristberechnung und -wahrung regelt. Einen Fristenstillstand während der Gerichtsferien sieht Art. 133 DBG hingegen nicht vor (Urteil des Bundesgerichts 2C_331/2008 vom 27. Juni 2008, E. 1). Daraus leitet das Bundesgericht in konstanter Rechtsprechung ab, dass das kantonale Beschwerdeverfahren bezüglich der direkten Bundessteuer keine Gerichtsferien bzw. keinen Fristenstillstand kennt (Urteile des Bundesgerichts 2C_1063/2014 vom 26. November 2014, E. 2.3; 2C_503/2010 vom 11. November 2010, E. 2; 2C_331/2008 vom 27. Juni 2008, E. 1; 2A.248/2003 vom 8. August 2003, E. 3).

2.2

Im kantonalen Steuergesetz vom 30. Oktober 1994 (GDB 641.4) sind dagegen Gerichtsferien geregelt, die während eines bestimmten Zeitraums den Fristenlauf zu hemmen vermögen (Art. 186 Abs. 3 Steuergesetz), so auch vom 15. Juli bis und mit dem 15. August (lit. b). Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts sind die Rechtsmittelfristen bei der direkten Bundessteuer jedoch abschliessend im DBG geregelt, und es bleibt kein Raum für Fristenstillstandsregeln (Gerichtsferien) des kantonalen Rechts (vgl. etwa die Urteile des Bundesgerichts 2C_1063/2014 vom 26. November 2014, E. 2.3; 2C_589/2013 und 2C_590/2013 vom 17. Januar 2014, E. 4; 2C_948/2013 vom 25. Oktober 2013, E. 2; 2C_1014/2011 vom 13. März 2012, E. 2.3; 2C_628/2010 und 2C_645/2010 vom 28. Juni 2011, E. 3; 2C_503/2010 vom 11. November 2010, E. 2; 2C_331/2008 vom 27. Juni 2008, E. 1, 2A.70/2006 vom 15. Februar 2006, E. 3; 2A.474/2003 vom 18. Dezember 2003, E. 2.2; 2A.248/2003 vom 8. August 2003, E. 3; vgl. auch Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Basel 2015, Art. 145 N. 15 und Einführung zum fünften Teil N. 6, mit zahlreichen Hinweisen; Martin Zweifel, in: Zweifel/Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG), Art. 83–222, 2. Aufl., 2008, Art. 133 N. 12 und Art. 140 N. 7b). Die im kantonalen Steuergesetz geregelten Gerichtsferien können somit nur für die kantonalen und kommunalen Steuern Geltung erlangen, nicht aber für die direkte Bundessteuer.

2.3

Die Praxis des Bundesgerichts führt im Kanton Obwalden folglich zu einem (je nachdem unbefriedigenden) uneinheitlichen Fristenlauf für kantonale und kommunale Steuern einerseits, und für die direkte Bundessteuer andererseits. Das Bundesgericht hat sich zu dieser Problematik, die auch in anderen Kantonen besteht, jedoch mehrfach geäussert und wiederholt festgehalten, soweit eine einheitliche Fristenregelung harmonisierungsrechtlich geboten wäre, hätten die Kantone ihre Bestimmungen denjenigen der direkten Bundessteuer anzupassen, und nicht umgekehrt (Urteile des Bundesgerichts 2C_89/2015 und 2C_90/2015 vom 23. Oktober 2015, E. 6.3; 2C_948/2013 vom 25. Oktober 2013, E. 2; 2C_407/2012 vom 23. November 2012, E. 2.4; 2C_628/2010 und 2C_645/2010 vom 28. Juni 2011, E. 3; 2C_503/2010 vom 11. November 2010, E. 2.3; vgl. auch Locher, a.a.O., Einführung zum fünften Teil N. 9, mit zahlreichen Hinweisen). Um die Zweiteilung des Fristenlaufs zu verhindern, bliebe dem Kanton Obwalden somit nur die Möglichkeit, auch für die kantonalen und kommunalen Steuern von einem Fristenstillstand infolge Gerichtsferien abzusehen. Die Einführung von Gerichtsferien für die direkte Bundessteuer durch den kantonalen Gesetzgeber ist gemäss aktueller Rechtsprechung des Bundesgerichts hingegen nicht zulässig.

3.

3.1

Im Übrigen hat das Bundesgericht wiederholt bestätigt, dass eine Rechtsmittelbelehrung, wie sie die Steuerrekurskommission im angefochtenen Entscheid formulierte ("Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung Beschwerde beim Verwaltungsgericht Obwalden [Adresse] geführt werden"), klar, unzweideutig und zu keinen Missverständnissen Anlass gibt (Urteile des Bundesgerichts 2C_407/2012 vom 23. November 2012, E. 3.2; 2C_331/2008 vom 27. Juni 2008, E. 2). Ein Verweis darauf, dass bezüglich der direkten Bundessteuer die kantonalen Gerichtsferien nicht gelten, ist gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung nicht erforderlich (Urteile des Bundesgerichts 2C_407/2012 vom 23. November 2012, E. 3.2 f.; 2C_331/2008 vom 27. Juni 2008, E. 2). In diesem Fall darf von Rechtskundigen erwartet werden, die einschlägigen Verfahrensvorschriften zu kennen, namentlich dass im Bereich der direkten Bundessteuer die kantonalen Gerichtsferien nicht zur Anwendung kommen (Urteil des Bundesgerichts 2C_331/2008 vom 27. Juni 2008, E. 2), während Laien mit fehlender Rechtskunde gehalten sind, sich an die (zutreffenden) Angaben (d.h. "30 Tage nach Eröffnung") in der Rechtsmittelbelehrung zu halten (Urteil des Bundesgerichts 2C_407/2012 vom 23. November 2012, E. 3.2).

3.2

Vorliegend hätte ausserdem bereits ein Blick in die einschlägigen kantonalen Bestimmungen genügt, denn der kantonale Gesetzgeber hat Ausführungsbestimmungen über die Erhebung der direkten Bundessteuer vom 20. März 2001 [GDB 641.111] erlassen, welche die Rechtsmittelfrist betreffend die Anfechtung der direkten Bundessteuer explizit regeln und in Übereinstimmung mit der dargelegten bundesgerichtlichen Rechtsprechung keine Gerichtsferien vorsehen. Art. 5 Abs. 2 der Ausführungsbestimmungen verweist sogar ausdrücklich auf das DBG und hält die darin geregelte Rechtsmittelfrist nochmals wie folgt fest: "Entscheide der kantonalen Steuerrekurskommission bezüglich der direkten Bundessteuer können innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht angefochten werden (Art. 145 DBG)".

4. Der Beschwerdeführer macht sodann keinen Fristwiederherstellungsgrund im Sinne von Art. 133 Abs. 3 DBG geltend. Ein entsprechender Hinderungsgrund ist denn auch nicht ersichtlich. Vielmehr kommt aufgrund selbst verschuldeten Versäumnisses (vgl. oben E. 3) vorliegend keine Fristwiederherstellung in Betracht (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_564/2015 und 2C_565/2015 vom 2. Juli 2015, E. 2.2; 2C_407/2012 vom 23. November 2012, E. 3.2; 2C_1014/2011 vom 13. März 2012, E. 2.3; 2C_331/2008 vom 27. Juni 2008, E. 2).

5. Die am 15. September 2016 eingegangene Beschwerde an das Verwaltungsgericht erweist sich damit als verspätet. Demzufolge ist auf die Beschwerde nicht einzutreten.

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