Horticulturist v. Tax Authority: Taxability of Gratuitous Parental Support
Suisse · Canton de Neuchâtel (CH-NE)
Synthèse Legislator
Généré par l'IAAn independent horticulturist, incurring persistent losses, challenged the tax assessment that imputed income based on personal expenditures, specifically the value of room and board provided free of charge by his mother, arguing that benefits from parental support should not be taxed as income. The court found that the tax authority's reasoning, based on interpreting provisions concerning tax-exempt gifts and support obligations as implying the taxation of gratuitous parental assistance, was flawed; specifically, aid received purely voluntarily, characteristic of a donation, does not constitute taxable income under the relevant provisions, unlike support provided under a legal or contractual maintenance obligation, requiring the case to be returned to the tax authority to determine if a legal obligation for the mother's support existed before the assessment could be finalized.
Regeste Legislator
Généré par l'IAArt. 24 litt.a, Art. 24 litt.d, Art. 23 al.2 LCdir, Art. 24 LCdir, Art. 25 al.1 LCdir, Art. 5 al.1 litt.c; Horticulturist v. Tax Authority: Taxability of Gratuitous Parental Support: The court found that the tax authority's reasoning, based on interpreting provisions concerning tax-exempt gifts and support obligations as implying the taxation of gratuitous parental assistance, was flawed; specifically, aid received purely voluntarily, characteristic of a donation, does not constitute taxable income under the relevant provisions, unlike support provided under a legal or contractual maintenance obligation, requiring the case to be returned to the tax authority to determine if a legal obligation for the mother's support existed before the assessment could be finalized.
Mots-clés
Généré par l'IADispositions légales citées
Généré par l'IADécisions connexes
Généré par l'IAQuestions juridiques clés extraites par Legislator
Généré par l'IACited in the dispositive to order that no costs be imposed.
Texte complet
A. S.
est horticulteur indépendant. Depuis l'exercice 1991
il
essuie des pertes et son découvert au bilan ne cesse de s'aggraver.
Pour l'année fiscale 1994, le service des contributions a évalué le revenu d'S. au montant présumé de ses dépenses personnelles, les prélèvements privés opérés par le contribuable, soit 4'466 francs, étant inférieurs au minimum vital d'existence. Il a donc ajouté à ce montant des prestations en nature correspondant au gîte et au couvert que lui offre gratuitement sa mère. Le montant imposable a finalement été arrêté à 12'000 francs.
S. s'est opposé à cette taxation en déposant une récla-
mation
le 30 juin 1994. Il a estimé que des prestations en nature fournies par des parents ne pouvaient être soumises à l'impôt sur le revenu. Par décision du 7 juin 1995, le service des contributions a donné partiellement gain de cause au recourant, en limitant le montant de la taxation aux prestations en nature, soit à 9'720 francs.
B. Le
18 juin 1995, S. a interjeté recours contre cette
décision
auprès du Département des finances et des affaires sociales. Il a soutenu que les conditions légales permettant d'arrêter le montant de l'impôt selon les dépenses n'étaient pas remplies, car ces dépenses étaient faites au moyen de sommes non imposables à titre de revenu.
Dans sa décision du 26 septembre 1995 rejetant ce recours, le
Département
des finances et des affaires sociales a considéré que des
biens
acquis gratuitement à titre d'héritage, de legs, de donation ou à un autre titre semblable qui ne sont pas imposables d'après la législation cantonale concernant la perception d'un droit sur les successions et sur les donations entre vifs constituent un revenu (art.24 litt.a LCdir a contrario);
que cette solution est corroborée par l'article 24 litt.d
LCdir
qui dispose que les secours et les aliments reçus en vertu du droit de la famille par des personnes {autres} que des enfants, des conjoints ou des ex-conjoints ne constituent pas un revenu.
C. Le
10 octobre 1995, S. défère ce prononcé au Tribunal
administratif.
Il confirme les motifs de son recours du 18 juin 1995 et
fait
grief au Département des finances et des affaires sociales d'avoir procédé à une interprétation arbitraire de la loi.
D. Le
département observe que le recourant n'invoque aucun nouveau
moyen
de fait ou de droit et confirme les motifs et le dispositif de sa décision attaquée.
C O N S I D E R A N
T
en droit
1. Interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est recevable.
2. a)
Selon l'article 23 al.1 de la loi sur les contributions di-
rectes
du 9 juin 1964 (LCdir), l'impôt sur le revenu porte, sous réserve des exceptions prévues par la loi, sur la totalité des biens acquis par le contribuable pendant l'année de calcul, qu'ils proviennent de sa fortune, de son activité ou de tout autre ressource. L'article 23 al.2 LCdir donne une liste exemplative des sources de revenu. L'article 24 LCdir énumère les exceptions. Ainsi, l'énumération des éléments du revenu de l'article
23 al.2
LCdir n'est pas limitative (RJN 1980-1981, p.160).
b) Selon l'article 25 al.1 LCdir, le revenu d'un contribuable
doit
être évalué au moins au montant de ses dépenses personnelles et de celles des personnes qu'il entretient, à moins qu'il ne prouve que tout ou partie de ses dépenses ont été faites au moyen de sommes non imposables à titre de revenu.
L'évaluation du revenu selon les dépenses du contribuable présuppose que ces dépenses ont été faites au moyen d'un revenu imposable.
C'est
pourquoi, le contribuable conserve la faculté de renverser la présomption et de démontrer qu'elles ont été couvertes par la consommation de sa fortune ou d'autres sommes non imposables comme revenu. La taxation en fonction des dépenses personnelles, selon l'article 25 al.1 LCdir, ne doit pas conduire à un résultat qui soit en opposition avec la notion de revenu qui se dégage des articles 23 et 24 LCdir (Reimann/Zuppinger/Schärrer, op.cit., p.391, no 6 ad § 29 de la loi fiscale zurichoise, lequel correspond à l'art.25 al.1 LCdir). L'article 25 al.1 LCdir induit donc un mode de taxation subsidiaire ou extraordinaire par rapport à la détermination du revenu selon les articles 23 et 24 de la même loi (arrêt du Tribunal administratif du 9.1.1996 dans la cause A. M., destiné à la publication).
3. En
l'espèce, il est constant que le recourant tire pour l'essen-
tiel
ses moyens d'existence de l'aide que lui procure sa mère en lui
offrant,
sans contrepartie, le gîte et le couvert. Selon le département, que l'on considère cette aide comme une donation entre vifs ou comme un secours dû en vertu du droit de la famille, la taxation litigieuse doit être confirmée.
Ce point de vue ne peut être partagé.
4. Aux
termes de l'article 24 litt.a LCdir, ne constituent pas un
revenu
les biens acquis gratuitement à titre d'héritage, de legs, de donation ou à un autre titre semblable et imposables selon la législation cantonale concernant la perception d'un droit sur les successions et sur les donations entre vifs. Selon l'article 1 de la loi concernant la perception d'un droit sur les successions et sur les donations entre vifs (RSN 633.0), il est perçu au profit de l'Etat notamment un droit sur les donations entre vifs (al.1). Sont assimilées à de telles donations, en particulier, toutes transmissions de biens à titre gratuit (al.2). Certaines libéralités qui sont énumérées à l'article 5 de la loi précitée échappent toutefois à la perception du droit. Il s'agit en particulier des donations entre vifs en faveur d'un descendant ou d'un ascendant du donateur (art.5 al.1 litt.c).
Cette exemption ne saurait cependant entraîner l'assujettisse-
ment
desdites libéralités à l'impôt sur le revenu, car cela reviendrait à taxer les transferts de biens entre proches plus lourdement que les autres transferts, conséquence que le souverain a précisément voulu éviter en s'opposant, lors de la votation des 26 et 27 août 1911, au principe de l'imposition des successions en ligne directe (BGC vol.77, p.190). Ce verdict populaire n'a jamais été remis en question lors des modifications subséquentes de la loi en cause.
5. a)
La décision attaquée croit pouvoir se fonder par ailleurs sur
une
interprétation a contrario des dispositions de l'article 24 litt.d LCdir selon lesquelles ne constituent pas un revenu les secours et aliments reçus en vertu du droit de la famille par les personnes autres que des enfants, des conjoints ou des ex-conjoints. Contrairement à ce que soutiennent les autorités administratives, cette disposition ne permet pas de retenir que les prestations en nature constituent en principe un revenu imposable.
En effet, en édictant l'article 24 litt.d LCdir, dans sa teneur
selon
la loi du 16 décembre 1986, le législateur n'a eu en vue que les secours et aliments fournis par un débirentier en faveur d'un crédirentier, soit les pensions alimentaires et les contributions d'entretien, essentiellement dues à un conjoint, un ex-conjoint ou un enfant. Dans son rapport à l'appui du projet de loi, la commission du Grand Conseil, mettant en relation cette disposition avec celle de l'article 26 al.1 litt.k LCdir, a en effet "accepté le principe général selon lequel le bénéficiaire d'une prestation paie l'impôt dû sur celle-ci" et relevé : "il en découle qu'elle est déductible du revenu de celui qui la verse" (BGC vol.152 II, p.1846). Or, l'article 26 al.1 litt.k LCdir prévoit que le contribuable peut déduire de son revenu brut, sous réserve de l'article 28 et dans la mesure où elles ont été supportées, versées ou effectuées pendant l'année de calcul, les rentes, pensions et charges durables dérivant d'obligations légales ou contractuelles ou d'obligations résultant de dispositions pour cause de mort. Cependant, l'article 28 litt.d LCdir stipule que ne peuvent être déduites du revenu brut les dépenses faites pour l'entretien ou l'agrément du contribuable, des membres de sa famille et des personnes qui vivent avec lui ou dont il prend volontairement à sa charge les frais d'existence.
Il apparaît ainsi que la loi fiscale opère une distinction entre les frais d'existence qui sont fournis en vertu d'une obligation légale ou contractuelle et ceux qui ne le sont qu'à titre bénévole. Dans le premier cas, ces subsides sont imposables comme revenu de leur bénéficiaire si celui-ci est l'enfant, le conjoint ou l'ex-conjoint du débiteur. Ce dernier peut alors les déduire de son propre revenu imposable. Dans le second cas, ces subsides - qui présentent toutes les caractéristiques d'une donation - ne constituent pas un revenu de celui qui en profite.
b) En l'espèce, le recourant allègue que sa mère lui procure de l'aide "de son seul bon vouloir". Dans le mémoire par lequel il avait déféré le prononcé du service des contributions du 7 juin 1995 au département, l'intéressé indiquait qu'hormis une créance envers lui-même de 38'000 francs, créance dont le remboursement est fort douteux, il ne reste plus rien à sa mère. Si tel est bien le cas, cette dernière n'aurait vraisemblablement aucune obligation d'intervenir en faveur de son fils et il ne serait pas exclu d'ailleurs que celui-ci remplisse les conditions requises pour obtenir l'assistance de la collectivité publique. Le dossier ne permet toutefois pas à la Cour de céans de déterminer si le recourant pourrait contraindre sa mère, en se fondant sur la loi ou sur un contrat, à lui fournir de l'aide. Il y a donc lieu d'annuler la décision attaquée et celle du service des contributions du 7 juin 1995 et de renvoyer le dossier à ce service pour qu'il élucide cette question avant de rendre une nouvelle décision de taxation concernant le recourant pour 1994.
Il est statué sans frais (art.47 al.2 LPJA).
Par ces motifs,
LE TRIBUNAL
ADMINISTRATIF
1. Annule la décision attaquée et celle du service des contributions du 7 juin 1995. 2. Renvoie la cause à ce service pour nouvelle décision au sens des considérants. 3. Statue sans frais.
Neuchâtel,
le 20 juin 1996