Taxation of Imputed Rental Value on Partially Owner-Occupied Former Rental Property

Rechtsprechung Luzern

Instanz: · Verwaltungsgericht

Abteilung: · Abgaberechtliche Abteilung

Rechtsgebiet: · Direkte Staats- und Gemeindesteuern

Entscheiddatum: · 12.12.2007

Fallnummer: · A 06 291

LGVE:

Leitsatz: · § 28 StG. - Steht eine anfänglich vermietete Liegenschaft zunächst leer und wird sie anschliessend durch den Eigentümer selbst genutzt, so ist für die Abgrenzung zwischen Eigengebrauch und Nutzung als Kapitalanlage massgebend, ob und wann der Eigentümer den Entschluss gefasst hat, die Liegenschaft nicht mehr zu vermieten oder zu verpachten.

Rechtskraft: · Diese Entscheidung ist rechtskräftig.

Entscheid: · A ist Eigentümer eines Dreifamilienhauses, in dem sich eine 2-Zimmerwohnung, eine 3 1/2-Zimmerwohnung und eine 5 1/2-Zimmerwohnung befinden. Während die 2-Zimmerwohnung vermietet ist und die 5 1/2-Zimmerwohnung seit längerem von A und seiner Familie bewohnt wird, stand die 3 1/2-Zimmerwohnung seit dem 1. April 2004 leer. Seit Februar 2005 nutzen A und seine Ehefrau je ein Zimmer dieser Wohnung als Büro bzw. Fitnesszimmer. Das zuständige Steueramt ging davon aus, dass die 3 1/2-Zimmerwohnung ab April 2004 ebenfalls A und seiner Gattin selbst genutzt wurde, und rechnete ihnen dafür einen Eigenmietwert an. Dagegen erhoben A und seine Ehefrau erfolglos Einsprache. Die dagegen erhobene Verwaltungsgerichtsbeschwerde wurde ebenfalls abgewiesen.

Aus den Erwägungen:

[...] II. Staats- und Gemeindesteuern 1.- a) Gemäss § 23 Abs. 1 StG unterliegen alle einmaligen und wiederkehrenden Einkünfte der Einkommenssteuer. Zu diesen Einkünften zählen u.a. die Erträge aus unbeweglichem Vermögen und insbesondere der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem oder der Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder einem unentgeltlichen Nutzungsrecht für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen (§ 28 Abs. 1 lit. b StG). Die Beschwerdeführer wollen dagegen aus § 23 StG den Umkehrschluss ziehen, dass nicht erzielte Einkünfte nicht der Einkommenssteuer unterliegen können.

Diese Argumentation geht insofern fehl, als die Besteuerung des Eigenmietwerts auf einer ausdrücklichen Gesetzesbestimmung beruht und somit eine Ausnahme von der allgemeinen Regel darstellt, wonach derjenige, der eine in seinem Eigentum stehende Sache nutzt, kein Einkommen erzielt (BGE 99 Ia 349, Erw. 5c mit Hinweisen). b) [...] 2.-a) Eine steuerbare Eigennutzung liegt nach ständiger Rechtsprechung nicht nur dann vor, wenn der Steuerpflichtige sein Haus tatsächlich nutzt, sondern schon dann, wenn sich der Eigentümer seine (bewohnbare) Liegenschaft jederzeit zu seiner Verfügung hält, z.B. als Ferienhaus (BGE 99 Ia 349 f.

Erw. 5c; StE 2006 B 25.3 Nr. 32 Erw. 3b mit zahlreichen Hinweisen; LGVE 1992 II Nr. 11 Erw. 2; auch zum Folgenden). Darin, dass der Eigentümer diese Liegenschaft - vorbehältlich anderweitiger objektiver sachlicher oder zeitlicher Einschränkungen - jederzeit bewohnen könnte, erwächst ihm ein wirtschaftlicher Vorteil. Im Grunde genommen verhält es sich so, als ob jemand sich auf dem Mietweg eine Liegenschaft zur Benützung (z.B. für Ferienzwecke) bereithalten wollte. Auch in diesem Fall müsste ein - an der möglichen Benützungsdauer gemessener - voller Jahreszins bezahlt werden, selbst wenn die Liegenschaft effektiv nur während kurzer Zeit benützt würde.

Für nicht ganzjährig bewohnte Liegenschaften ist somit - ungeachtet der tatsächlichen Dauer der Benützung - in der Regel ein voller Jahresmietwert in Rechnung zu stellen. Ihre Rechtfertigung findet diese Regelung in dem Umstand, dass die Unterhaltskosten und die Passivzinsen, die auch das ganze Jahr über angefallen sind, abgesetzt werden können. Lediglich in den Fällen, in denen Liegenschaften nicht das ganze Jahr oder nicht in vollem Umfang benützt werden können, ist nicht mit dem vollen Mietwert zu rechnen.

Kein Eigengebrauch im dargestellten Sinn liegt indessen dann vor, wenn die Liegenschaft dem Eigentümer als Kapitalanlage dient. Diesfalls besitzt er die Liegenschaft nicht, um sie sich für den Eigengebrauch zur Verfügung zu halten, sondern um aus Vermietung oder Verpachtung einen Vermögensertrag zu erzielen. Wenn eine derartige Liegenschaft lediglich deshalb leer steht, weil trotz ernsthafter Anstrengungen kein Mieter gefunden werden kann, ist die steuerpflichtige Eigennutzung der Liegenschaft zu verneinen.

Die Abgrenzung, ob der Eigentümer die Liegenschaft für den Eigengebrauch oder als Kapitalanlage hält, erweist sich dann als schwierig, wenn (wie hier) der Steuerpflichtige diese anfänglich noch vermietet, sie eine Weile leer stehen lässt und sie anschliessend selbst nutzt. Massgebend ist hierbei, ob und allenfalls wann der Eigentümer den Entschluss gefasst hat, die Liegenschaft nicht mehr zu vermieten oder zu verpachten. Solange er beabsichtigt, die Liegenschaft nicht wieder der Vermietung zuzuführen, hält er sie sich für den Eigengebrauch zur Verfügung und hat den Eigenmietwert zu versteuern. Die Motive, die ihn zu der besagten Zweckänderung veranlassten, sind unter steuerlichem Gesichtspunkt grundsätzlich unbedeutend. Bei der genannten Abklärung der Frage, ob und allenfalls wann der Eigentümer den Entschluss gefasst hat, die Liegenschaft nicht mehr zu vermieten, geht es um die Erforschung des subjektiven Willens des Steuerpflichtigen, der nur aus den objektiven Umständen abzuleiten ist. Im Übrigen ist in Lehre und Rechtsprechung anerkannt, dass sich der Steuerpflichtige bei seinen Dispositionen behaften lassen muss (vgl. LGVE 1992 II Nr. 11 Erw. 1d).

b) Die Vorinstanz bejahte die Eigennutzung aufgrund des Umstands, dass die Wohnung seit April 2004 nicht mehr neu vermietet wurde. Ihre Annahme wird durch die weitere Entwicklung bekräftigt, nutzten die Beschwerdeführer ab dem Jahr 2005 doch zwei Zimmer dieser Wohnung effektiv für ihre eigenen Bedürfnisse (Büro, Fitnesszimmer).

Dagegen bringen die Beschwerdeführer vor, sie hätten vom 1. April 2004 bis 31. Januar 2005 durchaus die Absicht gehabt, die 3 1/2-Zimmerwohnung zu vermieten. Jedoch könne aufgrund der ökologisch-biologischen Bauweise des Wohnhauses die Geräuschübertragung von dieser Wohnung in die anderen beiden Wohnungen je nach Mieterschaft äusserst störend sein und die Lebensqualität der Mieter der anderen beiden Wohnungen beeinträchtigen. Sie hätten sich daher entschlossen, die 3 1/2-Zimmerwohnung nur noch an eine ausgewählte, ruhige Mieterschaft abzugeben. Allerdings hätten sie keine valable Mieterschaft gefunden, weil es in der Gemeinde Z schwierig sei, Wohnungen zu vermieten.

Die Beschwerdeführer haben es jedoch unterlassen, allfällige Bemühungen, einen Mieter zu finden, wenigstens ansatzweise glaubhaft zu machen (z.B. durch die Vorlage von Wohnungsinseraten). Deshalb erscheint auch ihre Vermietungsabsicht nicht plausibel. Das Motiv der Beschwerdeführer, die Wohnung wegen des befürchteten Lärms leer stehen zu lassen, bildet zudem einen persönlichen und nicht einen sachlichen Grund für die Nichtvermietung. Indem sie aber die Wohnung nicht weitervermieten wollten, obwohl diese objektiv vermietbar wäre, brachten sie ihren Willen zur Eigennutzung zum Ausdruck (Klöti-Weber/Siegrist/Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Band 1, 2. Aufl., Muri-Bern 2004, N 70 zu § 30 mit Hinweisen).

Insgesamt ist die Vorinstanz somit zu Recht von einer Eigennutzung ab 1. April 2004 ausgegangen, und sie durfte dafür einen Eigenmietwert veranlagen. [...]