Inheritance Tax on Family Foundation upheld, Capital Gains Deduction Granted

Rechtsprechung Steuergericht Basel-Landschaft

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510 11 72 Besteuerung einer Familienstiftung

510 11 72

49 Besteuerung

Interkantonaleeiner Familienstiftung

Doppelbesteuerung

Eine Stiftung ist subjektiv nicht steuerbefreit und unterliegt grundsätzlich der

Eine Stiftung

sichistder

Erbschaftssteuer.

Während subjektiv

Die nicht steuerbefreit

Anerkennung

Kanton und

für unterliegt

der Familienstiftung

Basel-Landschaft alsgrundsätzlich

Steuersubjekt

die Anwendung der

hat somit zurNr. 14

des Kreisschreibens

Erbschaftssteuer.

Folge,

der Die Steuerkonferenz

dass gewidmetes

Schweizerischen Anerkennung derausspricht,

Vermögen und Familienstiftung

Erträge daraus alsdie

bei

welches Steuersubjekt

der hatfür

somit

Stiftung steuerlich

Zuständigkeit zur

erfasst

die Veranla-

Folge,

werden.

gung dass

Eine

der gewidmetes

ganzen Vermögen

Sonderregelung,

Steuerperiode undZuzugskanton

wonach

dem Erträge daraus

Stiftungen bei der Stiftung

dannzugesteht,

subjektiv steuerlich

steuerbefreit

wendet erfasst

sind,

der Kantonwenn

Basel-

werden.

Stadt Eine nicht

dieses Sonderregelung,

nur Nachkommen, wonach

Adoptivkinder

an und beruft und Stiftungen

sichihre dann

Nachkommen

stattdessen subjektiv

Art. steuerbefreit

alsinDestinatäre

auf die sind, wenn

vorgesehen

4 der Verordnung sind, die

über

nur Nachkommen,

kennt der Kanton

Anwendung Adoptivkinder

Basellandschaft

des StHG und ihreDas

nicht.

festgeschriebene Nachkommen

resp.als Destinatäre der

Verwandtschaftsverhältnis

Wegzugs- vorgesehen

Zuzugsbesteuerung sind,

Destinatäre

und der zum

damit

kennt der Kanton

Erblasser Basellandschaft

ist demzufolge

verbundenen nicht. Das Verwandtschaftsverhältnis der Destinatäre zum

irrelevant.

eigenständigen Veranlagungsbefugnis.

Erblasser ist demzufolge irrelevant.

Das Stiftungsvermögen

Wird ist vom

eine Einmalzahlung rechtlich verselbständigt

Wegzugskanton und die Erben

vollumfänglich haben

und vomkeine

Zuzugskanton an-

Das Stiftungsvermögen

Verfügungsgewalt

teilsmässig mehr

besteuert, ist rechtlich

über

handelt das verselbständigt

Stiftungsvermögen,

es sich und

um eine aktuelle die Erben

sondern nur haben keine

noch Anspruch

Doppelbesteuerung. auf eng

Verfügungsgewalt mehr über

umschriebene Leistungen das Stiftungsvermögen,

gemäss den Bestimmungensondern nur noch Anspruch auf eng

des ZGB.

umschriebene Leistungen

Die in Art. 4 der gemäss

Verordnung denAnwendung

über die Bestimmungen

des des

StHGZGB.

geltende gesetzliche Regelung

(Wegzugs- resp. Zuzugsbesteuerung) wirft Divergenzen auf, welche das Ziel der Steuerhar-

monisierung verfehlen und sich unter dem Gesichtspunkt der Verfahrensökonomie nicht

S a c h v e r h lassen.

rechtfertigen alt:

Sachverhalt:

1. Kreisschreiben

Die a) Mit öffentlicher Urkunde über

der Schweizerischen ein Testament entfalten

Steuerkonferenz vom 5. Dezember 2005

zwar keine hielt der

rechtlich bin-

1. dende a) Mitjedoch

am 8. Dezember

Wirkung, öffentlicher

2005 Urkunde

verstorbene

ist nicht überabzuweichen,

ein

vonErblasser

ihnen Testament

unter vom

anderem 5.dass

fest,

solange Dezember

sie 2005 hielt

"A. der

einesachgerechte

eine Stiftung &und

B. am

von 8.

C." im Dezember

allen 2005

In- beteiligten

oder Ausland verstorbene

gegründet

Kantonen Erblasser

werden unter

solle.

befürwortete und anderem

Dem

auch fest, dass

Stiftungsrat

umgesetzte eine

sollten Stiftung

seine "A.und

Kinder

Konkretisierung und &Aus-

B. C."

der im In- oder

nachstehend

legung inne Ausland gegründet

bezeichnete

haben. werden solle. Dem

Willensvollstrecker Stiftungsrat

angehören. sollten

Mit den seine Kindersollten

Stiftungsmitteln und

der nachstehend bezeichnete

die nachgewiesenen Willensvollstrecker

Ausbildungsbedürfnisse angehören.

seiner Mit den

Nachkommen Stiftungsmitteln

in direkter sollten

Linie finanziert

die nachgewiesenen

werden,

(Dieser sofern diese

Entscheid Ausbildungsbedürfnisse

vonbeim

wurde Seiten seiner

deren Familien

Kantonsgericht nichtNachkommen in direkter

aufgebracht werden

angefochten) Linie finanziert

könnten, die nach

werden,

Aufnahmesofern

einerdiese von Seiten

beruflichen deren

Tätigkeit Familien nicht

zurückbezahlt aufgebracht

würden. Weiterwerden

sollten könnten, dieder

mit Mitteln nach

Aufnahme einer beruflichen

Stiftung Nachkommen Tätigkeit

finanziell zurückbezahlt

unterstützt werden, würden. Weiter

die in einer sollten mit Mitteln der

existenzbedrohenden

Stiftung Nachkommen

finanziellen finanziell

Lage geraten seien. unterstützt werden, die

Diese Unterstützung in einer

solle existenzbedrohenden

als Finanzierung für einen

finanziellen

Neustart

S r hLage

a l t :geraten

a c h v ewährend seien.Jahres

eines halben Diese Unterstützung solle als Finanzierung

mit Verlängerungsmöglichkeit um einfür einen halbes

weiteres

Neustart während werden.

Jahr ausgerichtet eines halben Jahres mit Verlängerungsmöglichkeit um ein weiteres halbes

Jahr

1. ausgerichtet werden.

Die Pflichtigen zogen per 1. März 2008 vom Kanton Basel-Stadt in den Kanton Basel-

b) MitAm

Landschaft. 26. Juni 2006 wurde die

Veranlagungsverfügung Stiftung

vom "A. & B.

26. August C." gemäss

2010 wurden Testament errichtet.

sie zu einem steuer-

b) Am 26.

baren Einkommen Juni 2006

in Höhe von wurde die Stiftung

Fr. 108'722.-- "A.einem

sowie & B. C." gemäss Testament

satzbestimmenden errichtet.

Einkommen

von Fr. 64'454.-- veranlagt.

2. Mit Erbschaftssteuer-Rechnung Nr. A 14-66392.1 vom 22. Dezember 2010 erhob die

2. Mit Erbschaftssteuer-Rechnung

Steuerverwaltung Nr. A 14-66392.1

auf das Legat der Pflichtigen vom 22. Dezember

eine Erbschaftssteuer 2010 von

in der Höhe erhob

Fr.die

Steuerverwaltung auf Steuersatz

38'081.--, was einem das Legat der

vonPflichtigen

38.12438 % eine Erbschaftssteuer in der Höhe von Fr.

entspricht.

38'081.--, was einem Steuersatz von 38.12438 % entspricht.

3. Die mit Schreiben des Vertreters der Pflichtigen vom 19. Januar 2011 dagegen

erhobene Einsprache wies die Steuerverwaltung mit Einsprache-Entscheid vom 16.

November 2011 ab.

4. Mit Eingabe vom 19. Dezember 2011 erhob der Vertreter der Pflichtigen gegen den

Einsprache-Entscheid Rekurs mit den Begehren, 1. Es sei der Einspracheentscheid der

Steuerverwaltung Basellandschaft vom 16. November 2011 aufzuheben und beim Legat an

die "A. & B. C. Stiftung" auf die Erhebung einer Erbschaftssteuer zu verzichten, 2.

Eventualiter sei bei der Berechnung der Erbschaftssteuer auf das Verwandtschaftsverhältnis

des entferntest Berechtigen zum Erblasser abzustellen, 3. Subeventualiter sei beim

Steuerprozentsatz der gleiche Ansatz zu wählen wie beim Legat an nicht verwandte,

natürliche Person (15.07692 % statt 38.12438 %) und bei der Bemessung des

Liegenschaftswertes praxisgemäss der Verkehrswert abzüglich der geschätzten, bei einem

späteren Verkauf anfallenden Grundstückgewinn- bzw. Handänderungssteuern zugrunde zu

legen und 4. Unter o/e-Kostenfolge.

Zur Begründung wurde zusammenfassend geltend gemacht, in casu erfolge mit der

Vermögenswidmung von Todes wegen die Zuwendung an eine Familienstiftung, welche die

Fürsorge und Ausbildung in Not geratener Familienmitglieder in absteigender Linie

sicherstellen und diese unterstützen solle. Dies sei wirtschaftlich gleich zu setzen mit einer

bis zum Ernstfall aufgeschobenen familienrechtlichen Unterstützung, die gemäss Art. 328

Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (ZGB) vom 10. Dezember 1907 bereits zu

Lebzeiten des Erblassers als gesetzliche Pflicht bestanden habe. Die freiwillige Fortsetzung

dieser Pflicht als Zuwendung von Todes wegen an eine rechtlich selbständige Stiftung

verfolge entgegen der Auffassung der Vorinstanz nicht den Zweck, eine nicht verwandte

(juristische) Person zu bedenken, sondern habe einzig und allein den Unterstützungswillen

des Erblassers durchzusetzen und über seinen Tod hinaus sicherzustellen. Ramseier

verlange denn auch, dass in vergleichbaren Fällen auf das Verwandtschaftsverhältnis des

entferntest Berechtigten zum Erblasser abzustellen sei, da dies angesichts der sozialen und

beinahe schon gemeinnützigen Zwecke einer echten Familienstiftung "de lege ferenda" auch

für das basellandschaftliche Erbschaftssteuerrecht zu fordern sei.

Die Vorinstanz mache in ihrer Entscheidbegründung zu Unrecht geltend, die

gesetzlichen Erben (Nachkommen) hätten mit der Zuwendung an eine selbständige Stiftung

keine Verfügungsmacht über die Vermögenswerte, da sie lediglich Begünstigte seien.

Tatsächlich habe der Erblasser im Testament vom 5. Dezember 2005 verfügt, dass seine

vier Nachkommen zusammen mit dem Willensvollstrecker den Stiftungsrat bilden und damit

sehr wohl - im Rahmen seiner testamentarischen Auflagen - über das Vermögen der Stiftung

verfügen könnten. Damit habe der Erblasser in weiser Voraussicht sichergestellt, dass die

über seinen Tod hinaus perpertuierte Familienunterstützung in einer Rechtsform fortlebe,

welche die jederzeitige Verfügbarkeit der ihr gewidmeten Mittel zum Wohle seiner direkten

Nachkommen garantiere. Es käme einer rechtsungleichen Behandlung gleich, wenn diese

indirekte Zuwendung an die Nachkommen gegenüber der direkten Zuwendung besteuert

würde, denn wirtschaftlich gesehen sei dies nichts anderes als eine Zuwendung im Sinne

von § 9 Abs. 1 lit. b und e ESchStG. Der Kanton Solothurn habe dies erkannt und in casu auf

eine Teilbesteuerung verzichtet.

Weiter hielt der Vertreter der Pflichtigen fest, der Erblasser habe die Form der

Stiftung statt dem direkten Erben gewählt, um deren zweckgebundenes Vermögen zum

richtigen Zeitpunkt ausschliesslich dem dannzumal bedürftigen Nachkommen zukommen

lassen zu können. Somit entspreche diese Vererbungsform wirtschaftlich der Weitergabe

des Vermögens innerhalb der Familie, da keine Fremdperson vom Stiftungszweck begünstigt

würde. Da dies gemäss basellandschaftlicher Praxis zu Unrecht nicht als ein steuerbefreiter

Vorgang gemäss § 9 Abs. 1 lit. b ESchStG behandelt werde, solle zumindest die von

Ramseier "de lege ferenda" vorgeschlagene Praxis eingeführt werden.

Die Argumentation der Vorinstanz sei angesichts der Tendenz der Steuerpraxis,

gleichartige Beziehungsverhältnisse auch ohne ausdrückliche gesetzliche Regelung gleich

zu behandeln, als zu formalistisch zu werten. Ein Steuer- und Treuhandexperte stelle dies

speziell mit Bezug auf die Handhabung der Steuerbefreiungsgründe im Kanton Basel-

Landschaft fest: "Die Subjektkategorien werden durch die Praxis zunehmend aufgeweicht".

Demnach würden auch "Zuwendungen in Erfüllung einer sittlichen Pflicht, auch

Verwandtenunterstützung ohne gesetzliche Pflicht" in der Regel nicht als Schenkung gelten.

Der Erblasser, dessen Grossvater in den Dreissigerjahren des letzten Jahrhunderts sein

Schulgeld bis zur Matur bezahlt habe, habe es nach dem Krieg geschafft, sich dank dieser

Unterstützung vom gelernten Fotographen zum Hochschulprofessor weiter zu bilden. Sein

Motiv liege demnach auf der Hand: Aus Dankbarkeit gegenüber seinem Grossvater als

ebensolcher einen Teil seines Vermögens dem Fortkommen seiner Familie zu widmen. Dass

er sich dabei der Form einer Stiftung bedient habe, die quasi "zur Familie gehört", sei dem

Bedürfnis entsprungen, die Umsetzung seiner Familienunterstützung abzusichern, und

bestimmt nicht in der Absicht, eine Fremdperson zu begünstigen. Fazit: Die Steuerbehörde

sollte die wirtschaftliche Betrachtungsweise nicht nur steuerbegründend anwenden, sondern

müsste aus Fairnessgründen diese bei gleich gelagerten Durchgriffskonstellationen auch

steuerbefreiend zum Zuge kommen lassen.

Sollte wider Erwarten das Hauptbegehren abgewiesen werden, wäre bei der

Berechnung des Steuerbetrages auf das Verwandtschaftsverhältnis des entferntest

Berechtigten zum Erblasser abzustellen und der Verkehrswert der Liegenschaft in D. unter

Abzug der geschätzten, zu erwartenden Handänderungs- und Grundstückgewinnsteuern zu

veranlagen.

Im Übrigen sei es mit dem Rechtsempfinden die Rekurrentin nicht vereinbar, dass

nicht blutsverwandte Legatempfänger zu einem Steuersatz von 15.07692 % besteuert

würden und die Legatarin zu 38.12438 %. Die Legatarin sei durch den testamentarischen

Willen von A. C. entstanden, sei durch die Erben C. gegründet worden, werde durch die

Familienmitglieder der Familie C. geführt und es würden ausschliesslich direkte

Nachkommen von A. und B. C. durch die Stiftung begünstigt. Dass die Legatarin nun

"fremder" als eine nicht blutsverwandte Legatsempfängerin sein solle und somit höher

besteuert werden müsse, sei nur formaljuristisch begründbar und entspreche nicht den

realen wirtschaftlichen und personellen Gegebenheiten.

5. Mit Vernehmlassung vom 9. Februar 2012 beantragte die Steuerverwaltung die

Abweisung des Rekurses.

Ergänzend zu den Ausführungen im Einsprache-Entscheid vom 16. November 2011

wurde festgehalten, dass nach Art. 127 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen

Eidgenossenschaft (BV) vom 18. April 1999 die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der

Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, in den

Grundzügen im Gesetz selber zu regeln sei. Der Umfang der Steuererhebung müsse

aufgrund eines formellen Gesetzes klar bestimmbar und beschränkt sein. Dementsprechend

dürfe die Kompetenz zur rechtssatzmässigen Festlegung dieser Grundpfeiler einer Steuer

auch nicht an die vollziehende Behörde delegiert werden.

Der vorgebrachte Einwand, dass die Nachkommen zusammen mit dem

Willensvollstrecker den Stiftungsrat bilden würden und damit - im Rahmen der

testamentarischen Auflagen - über das Vermögen der Stiftung verfügen könnten, ändere

nicht an der Tatsache, dass es sich bei der Stiftung um eine selbständige juristische Person

mit eigener Rechtspersönlichkeit gemäss Art. 52 Abs. 1 ZGB handle. Daraus könne

geschlossen werden, dass nur eine direkte Zuwendung im Sinne von § 9 Abs. 1 lit. e

ESchStG, d.h. zum Zwecke des Unterhalts und der Ausbildung in Erfüllung einer

gesetzlichen Pflicht von der Erbschafts- und der Schenkungssteuer befreit gewesen wäre.

6. Anlässlich der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Anträgen fest.

Aus den Erwägungen:

1. (…)

2. Der Vertreter der Pflichtigen macht geltend, dass es einer rechtsungleichen

Behandlung gleichkäme, wenn im vorliegenden Fall die indirekte Zuwendung an die

Nachkommen anders als eine direkte Zuwendung besteuert würde, denn wirtschaftlich

gesehen sei diese indirekte Zuwendung nichts anderes als eine Zuwendung im Sinne von §

9 Abs. 1 lit. b und e ESchStG.

Vorab unterliegt deshalb der Beurteilung, ob die vom Erblasser zivilrechtlich gewählte

und von den Erben umgesetzte Rechtsform der Stiftung steuerlich Bestand hat oder ob im

Bereich des Erbschaftssteuerrechts grundsätzlich das Prinzip der wirtschaftlichen

Betrachtung gilt.

a) Das Verwaltungsgericht des Kantons Basel-Landschaft (heute:

Kantonsgericht) hat mit Urteil vom 12. August 1992 im Sinne einer Bestätigung früherer

Entscheide festgehalten, dass das Prinzip der wirtschaftlichen Betrachtungsweise im

basellandschaftlichen Steuerrecht nur dann Anwendung findet, wenn die vom

Steuerpflichtigen gewählte Rechtsform offensichtlich nicht den wirtschaftlichen

Gegebenheiten entspricht (§ 2 Abs. 2 StG). Ist diese Voraussetzung erfüllt, so hat die

wirtschaftliche Betrachtungsweise selbstverständlich auch dann Platz zu greifen, wenn sie

sich nicht zugunsten des Fiskus, sondern zugunsten des Steuerpflichtigen auswirkt. Besteht

hingegen keine offensichtliche Diskrepanz zwischen juristischer Form und wirtschaftlichem

Gehalt, so kann sich der Steuerpflichtige nicht auf diesen Grundsatz berufen und geltend

machen, dass bei einer anderen zivilrechtlichen Ausgestaltung des Rechtsgeschäfts keine

oder eine andere Steuerpflicht entstanden wäre. Lässt das Privatrecht mehrere Wege zur

Regelung eines bestimmten wirtschaftlichen Verhältnisses zu, so ist der vom

Steuerpflichtigen gewählte Weg für ihn auch im Bereich des Steuerrechts verbindlich. Es ist

dem Steuerpflichtigen durchaus zuzumuten, sich vor der Abwicklung eines zivilrechtlichen

Geschäfts bei der zuständigen Behörde über die steuerrechtlichen Folgen zu erkundigen

(vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Basel-Landschaft Nr. 92/66 vom 12. August

1992, E. 4d).

b) Im vorliegenden Fall läuft das Begehren des Vertreters der Pflichtigen darauf

hinaus, dass die Besteuerung nach der steuerlich günstigsten Variante zu erfolgen habe,

was wiederum bedeuten würde, dass die Steuerbehörden unabhängig von der tatsächlich

gewählten Rechtsform des Erblassers nach der für die Steuerpflichtigen günstigsten

Transaktionsvariante suchen und die Besteuerung darauf ausrichten müsste. Im Steuerrecht

gibt es aber kein solches "Günstigkeitsprinzip", vielmehr sind verfassungsmässige

Grundprinzipien zu beachten, wonach der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der

Steuern und deren Bemessung in einem Gesetz im formellen Sinn zu regeln sind. Der

Umfang der Steuerpflicht muss sich aus dem Gesetz selbst ergeben (Grundsatz der

Gesetzmässigkeit). Würde man dem Günstigkeitsprinzip folgen, würde der Grundsatz der

Gesetzmässigkeit klar verletzt werden. Auch besteht keine offensichtliche Diskrepanz

zwischen juristischer Form und wirtschaftlichem Gehalt, weshalb die vom Erblasser

zivilrechtlich gewählte und von den Erben umgesetzte Rechtsform der Stiftung auch im

Steuerrecht Bestand hat und verbindlich ist.

3. Der Vertreter der Pflichtigen macht als Hauptbegehren geltend, es sei der

Einspracheentscheid der Steuerverwaltung Basellandschaft vom 16. November 2011

aufzuheben und beim Legat an die "A. & B. C. Stiftung" auf die Erhebung einer

Erbschaftssteuer zu verzichten. Eventualiter sei bei der Berechnung der Erbschaftssteuer

auf das Verwandtschaftsverhältnis des entferntest Berechtigen zum Erblasser abzustellen.

a) Gemäss § 1 Abs. 1 des Gesetzes über die Erbschafts- und Schenkungssteuer

(ESchStG) vom 7. Januar 1980, in der Fassung gültig bis 31. Dezember 2006, unterliegt der

Erbschaftssteuer der Vermögenserwerb von Todes wegen (gesetzliche, erbvertragliche und

testamentarische Erbfolge, Nacherbeneinsetzung, Vermächtnis und Schenkung auf den

Todesfall gemäss den Bestimmungen des Schweizerischen Zivilgesetzbuch [ZGB]).

Vermögensanfälle von im Kanton gelegenen Grundstücken unterliegen der Erbschaftssteuer

unabhängig davon, wo der Anfall stattgefunden hat (§ 1 Abs. 3 ESchStG).

Gemäss § 12 Abs. 1 ESchStG beträgt der Steuersatz der Erbschafts- und der

Schenkungssteuer in Prozenten: für Eltern und Stiefkinder [(0,11 x Vermögensanfall in

Franken) + 800 Fr.) : (Vermögensanfall in Franken + 50'000 Fr.)] x 100 (lit. b); für voll- und

halbbürtige Geschwister, Grosseltern und Stiefgrosskinder das Eineinhalbfache des

Steuersatzes gemäss Buchstabe b (lit. c); für Urgrosseltern, Schwiegerkinder,

Schwiegereltern und Stiefeltern das Zweifache des Steuersatzes gemäss Buchstabe b (lit.

d); für Onkel und Tante, Neffe und Nichte das Zweieinhalbfache des Steuersatzes gemäss

Buchstabe b (lit. e); für Grossonkel und Grosstante, Grossneffe und Grossnichte, Vetter und

Base das Dreifache des Steuersatzes gemäss Buchstabe b (lit. f), für alle übrigen Empfänger

das Vierfache des Steuersatzes gemäss Buchstabe b (lit. g).

Von der Erbschafts- und Schenkungssteuer gemäss § 9 ESchStG sind befreit:

(lit. a) die in den §§ 15 und 16 des Steuer- und Finanzgesetzes aufgeführten Personen,

Körperschaft und Anstalten sowie juristische Personen, sofern sie ideelle Zwecke verfolgen;

(lit. b) Ehegatten und direkte Nachkommen des Erblassers oder Schenkers; (lit. c)

Genugtuungsleistungen; (lit. d) Zuwendungen zur Abwehr von Konkurs oder Pfändung; (lit.

e) Zuwendungen zum Unterhalt und zur Ausbildung in Erfüllung einer gesetzlichen Pflicht.

b) Unbestritten ist in casu, dass die "A. und B. C. Stiftung" als Familienstiftung im

Sinne von Art. 335 Abs. 1 ZGB rechtsgültig zustande gekommen ist (vgl. Art. 1 der

Stiftungsurkunde), denn nur im Falle der Nichtigkeit der Stiftung müsste das Vermögen

denjenigen Personen zugerechnet werden, an die das Vermögen als Folge der Nichtigkeit

der Stiftung gelangen würde. Die Anerkennung der Familienstiftung als Steuersubjekt hat

somit zur Folge, dass gewidmetes Vermögen und Erträge daraus fortan bei der Stiftung

steuerlich erfasst werden (vgl. Thomas Ramseier, Die basellandschaftliche Erbschafts- und

Schenkungssteuer, Dissertation 1988, S. 51; Andrea Opel, Steuerliche Behandlung von

Familienstiftungen, Stiftern und Begünstigten - in nationalen und internationalen

Verhältnissen, Dissertation 2009, S. 31 ff.). Ebenfalls unbestritten ist, dass die Stiftung

subjektiv nicht steuerbefreit ist. Die Stiftung unterliegt somit grundsätzlich der

Erbschaftssteuer.

c) Im vorliegenden Fall hat der Erblasser einen Teil seines Nachlasses der

Stiftung vermacht. Es kann davon ausgegangen werden, dass der Erblasser, indem er die

Stiftung und nicht die direkten Nachkommen begünstigt hat, gerade nicht einen

vorbehaltlosen Vermögensübergang an die direkten Nachkommen wollte. Dies wird auch

dadurch untermauert, dass die Nachkommen, welche für ihre Ausbildungskosten gemäss

Artikel 2 der Stiftungsurkunde nicht aufkommen können und ein zinsloses Darlehen dafür

erhalten, dieses bei Aufnahme einer Erwerbstätigkeit wieder zurückbezahlen müssen und

bei einer Aufhebung der Stiftung eine Rückgabe des Stiftungsvermögen an die

Rechtsnachfolger ausgeschlossen ist (vgl. Artikel 19 der Stiftungsurkunde). Damit geht das

Argument fehl, dass mit der Gründung der Stiftung dasselbe Ziel erreicht werde, wie mit

einer direkten Erbeneinsetzung.

In den von dem Vertreter der Rekurrentin geltend gemachten Verweis auf die

durch den Willen des Erblassers faktisch über seinen Tod hinaus verlängerte

Unterstützungspflicht, mag man in einer echten Familienstiftung einen sozialen, schon fast

an Gemeinnützigkeit erinnernden Zweck, erblicken, der durchaus eine bevorzugte

steuerliche Behandlung zu rechtfertigen vermag. In diesem Lichte ist auch das Postulat von

Ramseier zu sehen, der explizit - aber eben als Aufforderung "de lege ferenda" - fordert,

dass ein milderer Steuersatz anzuwenden sei, welcher zum Beispiel auf das

Verwandtschaftsverhältnis des entferntesten Berechtigten zum Erblasser abstellen könnte

(vgl. Ramseier, a.a.O., S. 52 f.). Dagegen spricht jedoch das Prinzip der Gesetzmässigkeit

und ohne entsprechende Grundlage würden fundamentale Prinzipien der

Steuerrechtsordnung verletzt. Einzig im Kanton Solothurn - wie dies die Rekurrentin auch

treffend festgestellt hat - findet sich eine solche Sonderregelung, wonach Stiftungen subjektiv

steuerbefreit sind, sofern nur Nachkommen, Adoptivkinder und ihre Nachkommen als

Destinatäre vorgesehen sind (vgl. Opel, a.a.O., S. 101 und S. 108). Ausserdem ist das

Stiftungsvermögen rechtlich verselbständigt und die Erben haben definitionsgemäss keine

Verfügungsgewalt mehr über das Stiftungsvermögen, sondern nur noch Anspruch auf eng

umschriebene Leistungen gemäss den Bestimmungen des ZGB.

Das Steuergericht kommt deshalb zum Schluss, dass weder auf eine

Erhebung der Erbschaftssteuer verzichtet werden noch auf das Verwandtschaftsverhältnis

des entferntest Berechtigen abgestellt werden kann.

Das Haupt- und Eventualbegehren sind demnach abzuweisen.

4. Subeventualiter macht der Vertreter der Pflichtigen geltend, es sei beim

Steuerprozentsatz der gleiche Ansatz zu wählen wie beim Legat an nicht verwandte,

natürliche Person (15.07692 % statt 38.12438 %) und bei der Bemessung des

Liegenschaftswertes praxisgemäss der Verkehrswert abzüglich der geschätzten, bei einem

späteren Verkauf anfallenden Grundstückgewinn- bzw. Handänderungssteuern zugrunde zu

legen.

a) Die unter der Ziffer 3c gemachten Ausführungen gelten sinngemäss für den

geltend gemachten Steuersatz für nicht verwandte, natürliche Personen.

b) Gemäss § 13 Abs. 1 der Verordnung zum Gesetz über die Erbschafts- und die

Schenkungssteuer (ESchStG VO) vom 16. Juni 1981 beträgt der Abzug für die bei einer

späteren Veräusserung in Rechnung zu stellende Grundstückgewinn- und

Handänderungssteuer gemäss § 17 Satz 2 ESchStG bei unüberbauten Grundstücken bis 9

% und bei überbauten Grundstücken (Boden und Gebäude) bis 5 % der gemäss den §§ 1-12

ermittelten Werte. Bei veräusserten Grundstücken gemäss § 7 Abs. 2 sind die effektiv

geschuldeten Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern abzuziehen (§ 13 Abs. 2

ESchStG VO).

Im vorliegenden Fall hat die Steuerverwaltung - gemäss den dem

Steuergericht vorliegenden Unterlagen - bei der Berechnung des Inventarwertes der

Liegenschaft in D. (…) von Fr. 1.5 Mio. den Abzug für latente Steuern in Höhe von 5 %

gemäss § 13 Abs. 1 ESchStG VO nicht berücksichtigt. Aus diesem Grund wird die

Steuerverwaltung angewiesen, diesen Abzug von 5 % zu gewähren und dementsprechend

die Reduktion auch bei der Berechnung des Repartitionswertes im Rahmen der

interkantonalen und internationalen Steuerausscheidungen zu berücksichtigen.

Der Subeventualantrag wird somit teilweise gutgeheissen.

5. a) (…)

b) (…)

Entscheid des Steuergerichts vom 09.03.2012 (510 11 72)