Taxpayers' Attempt to Revise Arbitrary Estimated Income Assessment Fails Due to Lack of Cooperation

Bundesgericht

Tribunal fédéral

Tribunale federale

Tribunal federal

2C_487/2017

Urteil vom 19. Juni 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung

Bundesrichter Seiler, Präsident,

Bundesrichter Donzallaz, Stadelmann,

Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte

1. A.A.________,

2. B.A.________,

beide vertreten durch Herr Dr. Anton R. Greber,

Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich.

Gegenstand

Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich 2012, direkte Bundessteuern 2012 (Revision),

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, vom 22. März 2017.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Eheleute A.A.________ (geb. 1957) und B.A.________ geb. C.________ haben steuerrechtlichen Wohnsitz in U.________/ZH. Die Steuererklärung

2011 reichten sie nicht ein, weshalb das Kantonale Steueramt Zürich (KStA/ZH) zur Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen schritt. Die Veranlagungsverfügungen ergaben für die direkte Bundessteuer und die Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Zürich je ein steuerbares Einkommen von Fr. 130'000.--. In der Steuererklärung

2012 , welche die Steuerpflichtigen am 2. Februar 2014 ausfüllten, gaben diese an, der Ehemann sei am 31. Dezember 2012 als Ingenieur bei der D.________AG beschäftigt gewesen. Sie reichten indes nur einen Lohnausweis des Ehemannes für das erste Halbjahr 2012 ein. Dieser zeigte Nettoeinkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. 195'349.--. Abgesehen davon deklarierten die Eheleute für das Jahr 2012 keine weiteren Erwerbseinkünfte oder Ersatzeinkünfte.

1.2. Anlässlich der Veranlagung des Steuerjahrs 2012 forderte das KStA/ZH die Steuerpflichtigen zunächst am 8. Juli 2014 und nochmals mit Mahnung vom 28. August 2014 auf, sämtliche Ausweise über Erwerbs- oder Ersatzeinkünfte für das zweite Halbjahr 2012 einzureichen. Nachdem die Steuerpflichtigen untätig geblieben waren, nahm das KStA/ZH in den Veranlagungsverfügungen vom 26. September 2014 einen Ermessenszuschlag von Fr. 195'000.-- vor, was zu einem steuerbaren Einkommen von Fr. 349'000.-- (Staat und Gemeinde) bzw. Fr. 351'500.-- (Bund) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 5'000.-- führte. Die Veranlagungsverfügungen erwuchsen unangefochten in Rechtskraft.

1.3. Mit Eingabe vom 18. Januar 2016 ersuchten die Steuerpflichtigen das KStA/ZH um Revision der Veranlagungsverfügungen vom 26. September 2014. Sie führten aus, diese seien deutlich zu hoch ausgefallen ("Ermessenswillkür") und daher nichtig. Der damals 55-jährige Steuerpflichtige habe seine Arbeitsstelle per Mitte 2012 verloren und sei im zweiten Halbjahr 2012 unbeschäftigt gewesen, ohne aber Taggelder der Arbeitslosenversicherung zu beziehen. Er sei voll und ganz mit dem Aufbau einer selbständigen Erwerbstätigkeit beschäftigt gewesen. Die Steuererklärung habe den Tatsachen entsprochen. Das KStA/ZH trat auf das Revisionsgesuch nicht ein (Entscheid vom 21. Januar 2016). Die dagegen gerichteten Rechtsvorkehren blieben erfolglos (Einspracheentscheide vom 30. März 2016, Entscheide des Steuerrekursgerichts des Kantons Zürich vom 27. September 2016 und Entscheid SB.2017.00007 / SB.2017.00008 des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, vom 22. März 2017).

1.4. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 23. Mai 2017 beantragen die Steuerpflichtigen die Aufhebung des angefochtenen Entscheids vom 22. März 2017 und die Feststellung, dass die Verfügungen des KStA/ZH vom 26. September 2014 nichtig seien, eventualiter sei das KStA/ZH zur Vornahme der Revision der Veranlagungsverfügungen 2012 zu verpflichten, wobei das steuerbare Einkommen entsprechend der Steuererklärung 2012 festzusetzen sei.

Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter ( Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen abgesehen. Die offensichtlich unbegründete Beschwerde kann im vereinfachten Verfahren nach Art. 109 Abs. 2 lit. a BGG entschieden werden.

I. Prozessuales

2.

2.1. Die Vorinstanz hat zum Steuerjahr 2012 betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich einerseits und die direkte Bundessteuer anderseits ein einziges Urteil gefällt, was zulässig ist, soweit die zu entscheidende Rechtsfrage im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt ist. Dies trifft hier zu. Ebenso zulässig haben die Steuerpflichtigen den vorinstanzlichen Entscheid in einer einzigen Beschwerde angefochten, wobei sie hinreichend zwischen den beiden Steuerarten unterscheiden (zum Ganzen BGE 142 II 293 E. 1.2 S. 296).

2.2. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1, Art. 90, Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 Abs. 2 StHG [SR 642.14]). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

2.3. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen ( Art. 106 Abs. 1 BGG ; BGE 142 I 155 E. 4.4.5 S. 157) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition ( Art. 95 lit. a BGG ; BGE 141 V 234 E. 2 S. 236).

2.4. Die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten (einschliesslich der Grundrechte) prüft das Bundesgericht in jedem Fall nur, soweit eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG ; BGE 142 I 99 E. 1.7.2 S. 106).

2.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat ( Art. 105 Abs. 1 BGG ; BGE 142 I 155 E. 4.4.3 S.156).

II. Direkte Bundessteuer

3.

3.1. Auszugehen ist davon, dass abgaberechtliche Erlasse regelmässig einen numerus clausus von Rechtsgründen kennen, die es erlauben, auf eine rechtskräftige Verfügung oder einen rechtskräftigen Entscheid zurückzukommen ( BGE 142 II 433 E. 3.1 S. 437). Ein derartiger Rechtsgrund liegt unter anderem im Tatbestand der direktsteuerlichen Revision. Gemäss Art. 147 Abs. 1 lit. b DBG kann die rechtskräftige Veranlagungsverfügung auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten der steuerpflichtigen Person revidiert werden, wenn die Behörde erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser acht gelassen oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt hat. Das besonders streng ausgebildete abgaberechtliche Legalitätsprinzip ( Art. 127 Abs. 1 BV ; BGE 142 II 182 E. 2.2.1 S. 186) lässt weder aussergesetzliche noch übergesetzliche Revisionsgründe zu (vgl. Urteil 2C_1075/2016 / 2C_1076/2016 vom 5. Dezember 2016 E. 3.4).

3.2. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz ( Art. 105 Abs. 1 BGG ; vorne E. 2.5) füllten die Steuerpflichtigen ihre Steuererklärung 2012 zwar aus, weshalb auch keine

umfassende Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen war ( Art. 130 Abs. 2 DBG ). Die Angaben waren aber in sich widersprüchlich. So gaben die Steuerpflichtigen einerseits an, der Ehemann sei (auch) am 31. Dezember 2012 noch als Ingenieur für den bisherigen Arbeitgeber tätig gewesen, anderseits legten sie aber einen Lohnausweis bei, der sich nur auf das erste Halbjahr 2012 erstreckte. Zum zweiten Halbjahr 2012 fehlte jede Deklaration von Erwerbs- oder Ersatzeinkünften. Dies fiel bei Vornahme der Veranlagung auf, weshalb das KStA/ZH in Wahrnehmung der ihm obliegenden Untersuchungspflicht ( Art. 123 Abs. 1 DBG ) um Klärung ersuchte. Dass die Steuerpflichtigen zur Auskunftserteilung verpflichtet waren, ergibt sich aus Art. 126 Abs. 2 DBG . Indem sie dies unterliessen, verstiessen sie gegen ihre Mitwirkungspflichten, was mit Blick auf das ungeklärte zweite Halbjahr zu einem Ermessenszuschlag führen musste.

3.3. Da der Ehemann weiterhin als Ingenieur tätig gewesen sein will, hatte das KStA/ZH zwangsläufig davon auszugehen, im zweiten Halbjahr seien weitere Erwerbseinkünfte geflossen. Ebenso nachvollziehbar nahm das Amt an, dass die Einkünfte im zweiten Halbjahr von unveränderter Höhe waren. Der Ermessenszuschlag ist von Bundesrechts wegen weder dem Grundsatz noch der Höhe nach zu beanstanden. Mit Blick auf Art. 147 Abs. 1 lit. b DBG zeigt sich, dass das KStA/ZH keinerlei Tatsachen übersehen hat, die ihm bekannt sein mussten. Das Revisionsgesuch erwies sich daher als unbegründet, weshalb es abzuweisen war, zumal die gesetzliche Frist (90 Tage nach Entdeckung des Revisionsgrundes, Art. 148 DBG ) ohnehin versäumt worden war, und die Revision ausgeschlossen ist, wenn der Antragssteller vorbringt, was er bei zumutbarer Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können ( Art. 147 Abs. 2 DBG ).

3.4. Soweit die Steuerpflichtigen sich auf die Nichtigkeit der Veranlagungsverfügungen vom 26. September 2014 berufen, findet auch dies im Bundesrecht keine Stütze. Ein fehlerbehafteter Verwaltungsakt ist praxisgemäss nur nichtig, wenn erstens der ihm anhaftende Mangel besonders schwer ist, zweitens der Mangel offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist und zudem drittens die Rechtssicherheit durch die Annahme der Nichtigkeit nicht ernsthaft gefährdet wird ( BGE 138 II 501 E. 3.1 S. 503 f.). Davon kann hier freilich keine Rede sein: Das KStA/ZH hat, wie dargelegt, die ihm obliegende Untersuchungspflicht bundesrechtskonform und willkürfrei wahrgenommen. Dies schliesst die Nichtigkeit von vornherein aus. Schliesslich ist eine Ermessensveranlagung auch keine strafrechtliche Sanktion, so dass die Rüge der Steuerpflichtigen betreffend Verletzung von Art. 6 Ziff. 2 EMRK von vornherein unbegründet ist.

3.5. Für alles Andere kann auf den angefochtenen Entscheid verwiesen werden ( Art. 109 Abs. 3 BGG ). Die Beschwerde erweist sich mithin, soweit die direkte Bundessteuer betreffend, als offensichtlich unbegründet, weshalb sie abzuweisen ist.

III. Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Zürich

4. Art. 46 Abs. 3 und Art. 51 StHG entsprechen in allen Teilen dem Bundessteuerrecht ( Art. 130 Abs. 2 und Art. 147 DBG ). In der Folge hat der kantonale Gesetzgeber die harmonisierungsrechtlichen Vorgaben vorbehaltlos in das Steuergesetz (des Kantons Zürich) vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1) überführt. Es kann damit auf das zur direkten Bundessteuer Gesagte verwiesen werden. Die Beschwerde ist auch unter diesem Gesichtspunkt offensichtlich unbegründet und abzuweisen.

IV. Kosten und Entschädigung

5. Nach dem Unterliegerprinzip ( Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG ) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Steuerpflichtigen aufzuerlegen. Diese tragen ihren Anteil zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftbarkeit ( Art. 66 Abs. 5 BGG ). Dem Kanton Zürich, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu ( Art. 68 Abs. 3 BGG ).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1. Die Beschwerde wird betreffend die direkte Bundessteuer, Steuerjahr 2012, abgewiesen.

2. Die Beschwerde wird betreffend die Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Zürich, Steuerjahr 2012, abgewiesen.

3. Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführern auferlegt. Diese tragen ihren Anteil zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftbarkeit.

4. Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 19. Juni 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung

des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher