Taxpayer Appeal on Cantonal Wealth Tax Ceiling Calculation

100 20 352 Gemeinde: E.________ ZPV-Nr.: ________ Eröffnung: 9.12.2021 PKA/AWE/cbi

STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN

Sitzung vom 7. Dezember 2021

Es wirken mit: der hauptamtliche Richter Kästli, die Fachrichter Kaiser und Steiner sowie Werthmüller als Gerichtsschreiber

In der Rekurssache

von

A.________ und B.________

vertreten durch

C.________

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern betreffend die kantonalen Steuern 2018 hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:

A. A.________ und B.________ (Rekurrenten) wurden von der Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region ________ (Steuerverwaltung), mit Verfügung vom 9. Juni 2020 betreffend die kantonalen Steuern 2018 auf ein steuerbares Einkommen von CHF Null und ein steuerbares Vermögen von CHF 13'427'000.-- zum Satz von CHF 14'256'000.-- veranlagt. Bei einem Steuersatz von 0.124997 % resultierte dabei eine einfache Steuer von CHF 16'783.30 resp. ein Vermögenssteuerbetrag von insgesamt CHF 82'562.35.

B. Dagegen liessen die Rekurrenten durch die D.________ Bank Einsprache erheben, mit dem Antrag, die Vermögenssteuer 2018 gemäss der Höchstbelastungsvorschrift von Art. 66 StG des bernischen Steuergesetzes herabzusetzen.

C. Mit Brief vom 10. Juni 2020 teilte die Steuerverwaltung den Rekurrenten mit, dass keine Vermögenssteuerreduktion gewährt werden könne, da der Nettoertrag (Aufwandüberschuss) der Liegenschaft der Rekurrenten im Kanton Zürich nicht in die bernische Abrechnung einkalkuliert werde. Es sei (bei der Berechnung der Höchstbelastung) nur das im Kanton Bern steuerbare bewegliche und unbewegliche Vermögen zu berücksichtigen.

D. Mit Schreiben, datiert vom 30. Juni 2020, hat die D.________ Bank im Namen der Rekurrenten dazu Stellung genommen und beantragt, dass die Vermögenssteuer gemäss Art. 66 StG auf den Mindestbetrag von 2.4 Promille des steuerbaren Vermögens, ausmachend CHF 32'224.80, herabgesetzt werde. In der Begründung wird festgehalten, dass die Steuerverwaltung bei der Berechnung der Höchstbelastung den Wertschriftenertrag von CHF 325'522.-- und den Nettoertrag aus Liegenschaften im Kanton Bern von CHF 18'504.-- berücksichtigt habe, womit nach Abzug des negativen Ertrags aus Erbengemeinschaft (von CHF 3'345.--) ein Vermögensertrag von CHF 340'681.-- resultiert habe.

Dabei sei aber der Gewinnungskostenüberschuss aus der Liegenschaft im Kanton Zürich unberücksichtigt geblieben. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung und dem Kreisschreiben 27 der Schweizerischen Steuerkonferenz (KS 27 SSK) seien aber Verlustund Gewinnungskostenüberschüsse, soweit nicht im Ursprungskanton verrechenbar, durch das Hauptsteuerdomizil zu Lasten der dort steuerbaren Einkünfte zu übernehmen. Bei Berücksichtigung des Gewinnungskostenüberschusses aus der Liegenschaft im Kanton Zürich (von CHF 619'243.--) würde sich statt eines Ertrags von CHF 340'681.-- korrekterweise ein negativer Vermögensertrag von minus CHF 277'342.-- ergeben.

Mit der seitens der Steuerverwaltung angewandten isolierten Betrachtungsweise werde ein positiver Vermögensertrag fingiert. Die Nichtberücksichtigung des Gewinnungskostenüberschusses verstosse gegen das aus Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung (BV; SR 101) abgeleitete Verbot der Schlechterstellung, gemäss dem steuerpflichtige Personen mit Anknüpfungspunkten in mehreren Kantonen nicht schlechter gestellt werden dürften als ausschliesslich innerkantonal steuerpflichtige Personen. Bei Letzteren würde der Gewinnungskostenüberschuss ohne weiteres zur Anwendung der Höchstbelastungsgrenze gemäss Art. 66 StG führen, weshalb auch im vorliegenden Fall der Gewinnungskostenüberschuss aus der im Kanton Zürich gelegenen Liegenschaft der Rekurrenten in die Berechnung miteinbezogen werden müsse.

Die Berechnung der Höchstbelastungsgrenze gemäss Art. 66 StG sei, entsprechend dem Urteil des Verwaltungsgerichts vom 6. August 2014 (VGE 100 2013 24), richtigerweise so vorzunehmen, dass der gesamte Vermögensertrag der steuerpflichtigen Person mit jener hypothetischen Steuer verglichen werde, die geschuldet wäre, wenn das ganze Vermögen im Kanton Bern steuerbar wäre. Daran ändere auch nichts, wenn der kantonale Gesetzgeber im aktuell geltenden Steuergesetz nur die im Kanton Bern steuerbaren Vermögenserträge als massgebend erachte. Liege der Steuerbetrag über 25 % des Vermögensertrags, so sei die auf dem bernischen Vermögen geschuldete Steuer auf diesen Betrag zu kürzen.

E. In ihrem Antwortschreiben vom 30. Juli 2020 weist die Steuerverwaltung darauf hin, dass gemäss der per 1. Januar 2016 revidierten Fassung von Art. 66 StG lediglich innerkantonale Sachverhalte (Vermögenserträge, Gewinnungskosten) berücksichtigt würden. Der erwähnte Verwaltungsgerichtsentscheid sei davor ergangen und Anlass gewesen für die Revision. In der Folge hat die Steuerverwaltung die Einsprache mit Entscheid vom 1. September 2020 abgewiesen.

F. Gegen den Einspracheentscheid haben die Rekurrenten durch C.________ (Vertreter) mit Eingabe vom 24. September 2020 Rekurs erheben lassen, mit dem Antrag, der Einspracheentscheid sei aufzuheben, der Gewinnungskostenüberschuss aus der Zürcher Liegenschaft zu berücksichtigen und die Vermögenssteuer sei auf den Mindestbetrag von 2.4 Promille des steuerbaren Vermögens, ausmachend CHF 32'224.80 zu kürzen. Zur Begründung wird sinngemäss vorgebracht, dass die Bestimmung von Art. 66 StG in erster Linie dazu dienen solle, eine konfiskatorische Besteuerung des Vermögens zu vermeiden resp. eine Besteuerung entsprechend der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gemäss Art. 127 Abs. 2 BV zu ermöglichen. Dies lasse sich nur erreichen, wenn entsprechend dem objektiven Nettoprinzip sämtliche Gewinnungskostenüberschüsse berücksichtigt würden. Eine teilweise Nichtberücksichtigung von Gewinnungskosten komme einem Verstoss gegen diese Verfassungsbestimmung gleich.

Weiter habe das Bundesgericht betreffend das interkantonale Steuerrecht aus Art. 127 Abs. 3 BV das Schlechterstellungsverbot abgeleitet, welches besage, dass ein Kanton eine steuerpflichtige Person nicht deshalb stärker belasten dürfe, weil sie nicht in vollem Umfang seiner Steuerhoheit untersteht und noch in anderen Kantonen steuerpflichtig ist. Das Schlechterstellungsverbot sei auch auf die Vermögenssteuern anwendbar. Die Rekurrenten unterstünden mehr als einer Steuerhoheit und würden betreffend die sachliche Bemessung der Besteuerung anders behandelt als Personen, deren gesamtes Vermögen im Kanton Bern liege und bei denen der Gewinnungskostenüberschuss bei der Berechnung der Vermögenssteuerbremse berücksichtigt würde. Der Gewinnungskostenüberschuss aus der Sanierung der Liegenschaft im Kanton Zürich sei gemäss den Ausscheidungsregeln des interkantonalen Steuerrechts vom Nebensteuerdomizil im Kanton Zürich auf das Hauptsteuerdomizil im Kanton Bern zu verlegen und soweit möglich mit einem positiven Ergebnis zu verrechnen. Gemäss der zitierten bundesgerichtlichen Rechtsprechung und dem KS 27 SSK seien im Belegenheitskanton entstandene Gewinnungskostenüberschüsse von den anderen Steuerdomizilen zur Vermeidung von Ausscheidungsverlusten zu übernehmen. Im vorliegenden Fall komme es durch die Nichtberücksichtigung des Gewinnungskostenüberschusses bei der Berechnung der bernischen Vermögenssteuerbremse indirekt zu einem Ausscheidungsverlust. Dieser sei unsachlich, weil er einen ausschliesslich im Kanton Bern Steuerpflichtigen unter sonst gleichen Umständen nicht treffen würde. Damit verstosse die Nichtberücksichtigung des Gewinnungskostenüberschusses bei der Berechnung der bernischen Vermögenssteuer gegen das aus Art. 127 Abs. 2 BV abgeleitete Schlechterstellungsverbot resp. gegen übergeordnetes Recht.

G. In ihrer Vernehmlassung vom 24. November 2020 hat die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses beantragt. In der Begründung hat sie vorgebracht, Bedingung für die Anwendung von Art. 66 StG sei, dass die Vermögenswerte im Kanton Bern steuerbar seien. Sinn und Zweck der Norm sei somit die Verhinderung einer konfiskatorischen Besteuerung von im Kanton Bern steuerbaren Vermögenswerten. Daraus erhelle, dass i.c. die Nettoliegenschaftserträge der Liegenschaften in Zürich und in Trogen nicht in die Berechnung der Vermögenssteuerbremse einfliessen dürften. Eine Berücksichtigung würde gegen den klaren Gesetzeswortlaut verstossen und wäre somit als willkürliches Handeln der Steuerverwaltung einzustufen und verstiesse gegen die Bestimmung von Art. 9 BV. Zudem könne es nicht Ziel einer bernischen Höchstbelastungsvorschrift sein, eine konfiskatorische Besteuerung in einem anderen Kanton oder im Ausland zu vermeiden, weshalb das dort steuerbare Vermögen und die daraus resultierenden Vermögenssteuern bei der Besteuerung des bernischen Vermögens – abgesehen vom Progressionsvorbehalt – unberücksichtigt bleiben müssten. Die Hoheit zur Festsetzung des Tarifs für die Vermögenssteuer obliege für die im Kanton Bern steuerbaren Vermögenswerte dem Kanton Bern. Die gestützt auf Art. 66 StG vorgesehene Beschränkung auf den bernischen Vermögensertrag erfolge unabhängig vom jeweiligen (steuerrechtlichen) Wohnsitz der steuerpflichtigen Person. Folglich liege keine Schlechterstellung von steuerpflichtigen Personen vor, welche ihren Wohnsitz (resp. ein Nebensteuerdomizil) ausserhalb des Kantons Bern hätten. Damit sei die Einsprache zu Recht abgewiesen worden.

H. Der Vertreter hat zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung nicht Stellung genommen. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien wird, soweit entscheidwesentlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:

1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommensund Vermögensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Die Rekurrenten sind im vorinstanzlichen Verfahren mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen. Sie sind daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf den formund fristgerecht eingereichten Rekurs ist deshalb einzutreten.

Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt, da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom

11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).

2. Streitig ist im vorliegenden Fall, ob bei der Ermittlung der Höchstbelastungsgrenze betreffend die Vermögenssteuer gemäss Art. 66 Abs. 1 StG (Vermögenssteuerbremse) entgegen dem Wortlaut des Gesetzes auch ausserkantonale Vermögen und Vermögenserträge zu berücksichtigen sind. Streitig ist insbesondere, ob der Gewinnungskostenüberschuss aus der im Kanton Zürich liegenden Immobilie der Rekurrenten bei der Berechnung der Höchstbelastung im Kanton Bern zu berücksichtigen ist resp. ob die Nichtberücksichtigung der ausserkantonalen Vermögensteile und deren Erträge gegen das verfassungsmässige Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und das aus dem Doppelbesteuerungsverbot abgeleitete Schlechterstellungsverbot verstösst.

3. Der Vertreter macht sinngemäss geltend, dass die Bestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG in erster Linie dazu diene, eine konfiskatorische Besteuerung zu verhindern und eine Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gemäss Art. 127 Abs. 2 BV zu garantieren. Dies sei aber nur möglich, wenn sämtliche Gewinnungskostenüberschüsse berücksichtigt würden. Die Abzugsfähigkeit der Gewinnungskosten ergebe sich zudem aus dem objektiven Nettoprinzip. Dessen Missachtung führe zu einem Ausscheidungsverlust und komme einem Verstoss gegen

das verfassungsmässige Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gleich.

3.1 Dazu ist festzuhalten, dass im Zusammenhang mit dem Nettoprinzip der Begriff der Gewinnungskosten primär dem Bereich der Einkommenssteuern zuzuordnen ist (vgl. Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl., 2016, § 15 Ziff. IV, S. 299 ff.). Deren Abzugsfähigkeit vom Bruttoeinkommen gewährleistet, dass nur das Nettoeinkommen von der Einkommenssteuer erfasst wird (Nettoprinzip, vgl. Mäusli-Allenspach/Oertli, Das schweizerische Steuerrecht, 9. Aufl., 2018, II Teil, Ziff. 4.2.1, S. 185). Betreffend die Bemessung der Einkommenssteuer konnte der Gewinnungskostenüberschuss aus der Liegenschaft im Kanton Zürich im Kanton Bern im Umfang des Nettovermögensertrags und des übrigen steuerbaren Einkommens geltend gemacht werden. Mangels genügenden Einkommens blieb aber ein Rest des Gewinnungskostenüberschusses stehen. Dieser ist aber keine Folge der interkantonalen Steuerausscheidung, sondern auf das Fehlen genügenden Verrechnungssubstrats zurückzuführen. Ein Ausscheidungsverlust im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur interkantonalen Doppelbesteuerung liegt nicht vor (vgl. Peter Mäusli-Allenspach in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2011, N. 51 ff. zu § 3).

3.2 Im Bereich der Vermögenssteuer, bei der das Steuerobjekt grundsätzlich das Vermögen selbst und nicht das Einkommen oder der Vermögensertrag ist, werden das Nettoprinzip und die Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht durch die Berücksichtigung von Gewinnungskosten, sondern durch die Gewährung des Schuldenabzugs sichergestellt (vgl. Blumenstein/Locher, a.a.O., § 14 Ziff. III, S. 285, Mäusli-Allenspach/Oertli, a.a.O., II Teil, Ziff. 4.1, S. 185). Ausserdem unterscheidet sich der Begriff der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit im Bereich der Vermögenssteuer von jenem bei der Einkommenssteuer. Das Mass der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ergibt sich bei der Vermögenssteuer primär aus der Höhe, der Substanz des Vermögens selbst. Ist doch, wer Vermögen besitzt, grundsätzlich leistungsfähig (vgl. Markus Reich, Steuerrecht, 2. Aufl., 2012, § 14 N. 34, S. 364). Freibeträge und Sozialabzüge sollen deshalb im Bereich der Vermögenssteuer von der Zielsetzung her, anders als bei der Einkommenssteuer, nicht einen minimalen existenzsichernden Betrag von der Besteuerung ausnehmen, sondern haben, wie die Ausgestaltung der Tarife selbst – z.B. in Form der Höchstbelastungsgrenze gemäss Art. 66 StG – reine Tariffunktion und sollen insbesondere kleine Vermögen vor staatlichen Substanzeingriffen schützen (vgl. Markus Reich, a.a.O., § 14

N. 34, S. 364 und § 13 N. 248, S. 344).

Im Übrigen stellt gerade auch ein progressiver Vermögenssteuertarif, dem die Rekurrenten durch Einbezug des Gewinnungskostenüberschusses aus einer ausserkantonalen Liegenschaft und mittels Anwendung der "Vermögenssteuerbremse" ausweichen möchten, im Bereich der

Vermögenssteuer die Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit sicher. Im vorliegenden Fall konnten die Schulden bei der Steuerbemessung vollumfänglich vom Gesamtbruttovermögen abgezogen werden. Damit ist das objektive Nettoprinzip und das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit im Bereich der hier streitigen Vermögenssteuer grundsätzlich gewährleistet.

3.3 Soweit sich die Frage der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, mit Blick auf das Vermeiden einer konfiskatorischen Besteuerung bei der Vermögenssteuer, zumindest ergänzend zur Höhe des Vermögens selbst, auch vom jeweiligen Vermögensertrag ableitet, obliegt es bei ungenügenden Vermögenserträgen auf in anderen Kantonen steuerbaren Vermögensanteilen, grundsätzlich nicht dem Kanton Bern, sondern den für die Besteuerung dieses Vermögens zuständigen weiteren Steuerhoheiten, den jeweiligen Vermögenssteuertarif und die Vermögenssteuer so auszugestalten, dass eine konfiskatorische Besteuerung auf diesen Vermögensteilen (ebenfalls) vermieden werden kann.

3.4 Ergänzend bleibt dazu weiter festzuhalten, dass gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine konfiskatorische Besteuerung erst dann vorliegt, wenn der Vermögensertrag über einen längeren Zeitraum von mehreren Jahren ungenügend ist (BGE 106 Ia 342 E. 6c). Da der Gewinnungskostenüberschuss vorliegend auf ein einzelnes Steuerjahr begrenzt ist, erscheint eine konfiskatorische Vermögensbesteuerung resp. ein Verstoss gegen das Prinzip der Besteuerung gemäss der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit bereits unter diesem Gesichtspunkt ausgeschlossen.

4. Der Vertreter macht weiter geltend, dass die Bemessung der Höchstbelastungsgrenze von Art. 66 Abs. 1 StG ohne Berücksichtigung des ausserkantonalen Vermögens resp. des Gewinnungskostenüberschusses aus dem Kanton Zürich eine sachlich nicht begründete andersartige Behandlung darstelle, die gegen das Schlechterstellungsverbot verstosse. Dies ist nachfolgend zu klären.

5. Das Bundesgericht hat in seiner Rechtsprechung zur interkantonalen Doppelbesteuerung aus Art. 127 Abs. 3 BV (zuvor Art. 46 Abs. 2 aBV) u.a. das sogenannte Schlechterstellungsverbot abgeleitet. Eine verbotene Schlechterstellung liegt gemäss dieser Rechtsprechung dann vor, wenn ein Kanton eine steuerpflichtige Person ohne sachliche Gründe, allein deshalb anders und stärker belastet, weil sie infolge ihrer territorialen Beziehungen auch in einem anderen Kanton steuerpflichtig ist und nicht ausschliesslich seiner Steuerhoheit untersteht (statt vieler BGE 140 I 114 E. 2.3.1 und 138 I 297 E. 3.1, je mit weiteren Hinweisen; Peter Mäusli- Allenspach, a.a.O., N. 36 ff. zu § 3; Peter Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht,

4. Aufl., 2015, S. 16 ff.).

5.1 Aus der bundesgerichtlichen Definition einer verbotenen Schlechterstellung lassen sich die folgenden Voraussetzungen für das Vorliegen einer unzulässigen Schlechterstellung ableiten, die mit Blick auf den vorliegenden Sachverhalt zu prüfen sind.

5.1.1 Soweit eine andersartige Besteuerung auf einer Eigenschaft beruht, die auch bei ausschliesslicher Steuerpflicht im entsprechenden Kanton zu einer besonderen, allenfalls höheren Besteuerung führen würde, liegt keine Schlechterstellung in Sinn des interkantonalen Steuerrechts vor. Die Schlechterstellung muss sich daraus ergeben, dass die steuerpflichtige Person mehr als einer Steuerhoheit untersteht (vgl. Peter Mäusli-Allenspach, a.a.O., N. 39 zu § 3). Die vom Vertreter geltend gemachte Schlechterstellung beruht auf der Tatsache, dass die Rekurrenten aufgrund von ausserkantonalem Liegenschaftsbesitz neben ihrer unbeschränkten Steuerpflicht im Kanton Bern auch noch in anderen Kantonen einer beschränkten Steuerpflicht unterstehen. Damit ist diese erste grundsätzliche Voraussetzung für eine mögliche relevante Schlechterstellung erfüllt und die Rekurrenten können grundsätzlich von einer verbotenen Schlechterstellung im interkantonalen Verhältnis betroffen sein. Ob eine solche vorliegt, ist damit aber nicht entschieden und hängt u.a. von den weiteren nachfolgend zu prüfenden Voraussetzungen ab.

5.1.2 Weitere Voraussetzung für das Vorliegen einer Schlechterstellung ist eine andersartige steuerliche Behandlung, die sich insofern als unsachlich erweist, als sie eine ausschliesslich im Kanton Bern steuerpflichtige Person nicht treffen würde. Die Andersartigkeit kann gemäss der bundesgerichtlichen Praxis zur interkantonalen Doppelbesteuerung in der Art der Besteuerung liegen (wenn z.B. eine juristische Person infolge der nur teilweisen Steuerpflicht nach den Bestimmungen für natürliche Personen besteuert wird), in der sachlichen resp. zeitlichen Bemessung oder aber im anwendbaren Tarif. Die Art der Steuer sowie die zeitliche und sachliche Bemessung sind durch den Wortlaut von Art. 66 StG nicht tangiert. In diesen Kriterien kann vorliegend keine andersartige Behandlung liegen.

5.1.3 Zu klären bleibt somit, ob in der Bemessung der Belastungsgrenze resp. im nach Art. 66 Abs. 1 StG anwendbaren Tarif eine andersartige steuerliche Behandlung liegt, die zu einem anderen Tarif führt, der für ausschliesslich im Kanton Bern Steuerpflichtige nicht zur Anwendung käme und der gegenüber diesen zu einer Mehrbelastung führt.

5.2 Dazu ist vorab grundsätzlich folgendes festzuhalten. Sowohl die altrechtliche wie auch die geltende Bestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG stellen eine rein tarifliche Korrekturvorschrift dar, die eine übermässige Besteuerung von im Kanton Bern steuerbarem Vermögen verhindern soll. Gemäss der Bestimmung von Art. 129 Abs. 2 BV und Art. 1 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom

14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) ist die Ausgestaltung der Steuertarife Sache der Kantone (vgl. Felber/Duss in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 3. Aufl., 2017, N. 7 f. zu Art. 27 StHG). Insbesondere ist es den Kantonen unbenommen, unter Einhaltung der verfassungsrechtlichen Grundsätze, die Steuertarife im Hinblick auf standortpolitische Vorteile auszugestalten. Daran ändert das Schlechterstellungsverbot grundsätzlich nichts.

5.3 Die vorliegend im Streite stehende Bestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG wurde erst mit der Einführung des harmonisierten Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 per 1. Januar 2001 ins bernische Steuerrecht aufgenommen. Sie sollte verhindern helfen, dass auf ertragsschwache Vermögensanlagen mehr Steuern anfallen, als sie Einkommen generieren. Gemäss den Materialien ging es dabei vor allem darum, ein Ausbluten von Firmensubstrat bei Familiengesellschaften resp. -unternehmen zu verhindern, Betriebsschliessungen zu vermeiden und Unternehmer im Kanton Bern zu behalten. Der Sinn und Zweck von Art. 66 Abs. 1 StG war und ist demnach ganz allgemein die Vermeidung einer konfiskatorischen Besteuerung des bernischen Vermögens. Die Begrenzung der Vermögenssteuer auf 25 % des Vermögensertrags war und ist gemäss den Materialien (vgl. dazu die Ausführungen in VGE 220088 vom 23.12.2004 in BVR 2006 S. 71 ff, E. 2.2 u. 2.6 ff.) und dem revidierten geltenden Gesetzestext dabei durchaus auch standortpolitisch motiviert. Die geltende Bestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG lautet:

"1 Für steuerpflichtige Personen, deren Vermögenssteuer (Kantons-, Gemeindeund Kirchensteuer)

25 Prozent des Vermögensertrags des im Kanton Bern steuerbaren Vermögens übersteigt, ermässigt sich die Vermögenssteuer auf diesen Betrag, höchstens jedoch auf 2.4 Promille des steuerbaren Vermögens."

Die altrechtliche Version von Art. 66 StG (aArt. 66 StG) lautete, abgesehen von den mit der Steuergesetzrevision 2016 eingefügten kursiv dargestellten Ergänzungen, gleich.

5.4 Mit dem Entscheid VGE 220088 vom 23. Dezember 2004 hat das Verwaltungsgericht des Kantons Bern (Verwaltungsgericht) entschieden, dass die Bestimmung vom Art. 66 Abs. 1 StG nicht nur auf unbeschränkt im Kanton Bern Steuerpflichtige, sondern auch auf teilweise Steuerpflichtige anwendbar ist. Dabei wurde offengelassen, ob zur Ermittlung des für die Anwendung von Art. 66 Abs. 1 StG massgeblichen Vermögensertrags nur das bernische Vermögen oder aber auch das ausserkantonale resp. der Ertrag aus dem Gesamtvermögen der Steuerpflichtigen heranzuziehen und danach der Gesamtvermögensertrag mit der hypothetischen bernischen Steuer auf diesem zu vergleichen sei (VGE 220088 vom 23.12.2004 in BVR 2006

S. 71 ff. E. 3.3).

5.5 Der bis zum 31. Dezember 2015 geltende Wortlaut von Art. 66 Abs. 1 StG war diesbezüglich offen formuliert und die Bemessungsgrundlage für die Berechnung nicht eindeutig festgelegt, weshalb die Art und Weise der korrekten Ermittlung der Belastungsgrenze umstritten war. Mit Entscheid VGE 100 2013 24 vom 6. August 2014 hat das Verwaltungsgericht, insbesondere gestützt auf den allgemeinen Normzweck der Vermeidung einer konfiskatorischen Besteuerung und der Besteuerung des Gesamtvermögens nach dem Prinzip der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, entschieden, dass die Belastungsgrenze für die Anwendbarkeit von aArt. 66 StG anhand des Gesamtvermögensertrags zu ermitteln und dieser mit der hypothetischen ordentlichen bernischen Vermögenssteuer auf dem Gesamtvermögen zu vergleichen sei (vgl. VGE 100 2013 24 vom 6.8.2014, E. 3 ff.). Die Frage, ob das Schlechterstellungsverbot gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 127 Abs. 3 BV verletzt würde, wenn zur Ermittlung der Belastungsgrenze von aArt. 66 Abs. 1 StG allein auf das bernische Vermögen resp. den bernischen Vermögensertrag abgestellt würde, hat das Verwaltungsgericht dabei aber ausdrücklich offengelassen (vgl. VGE 100 2013 24 vom 6.8.2014, E. 3.3).

6. Im Rahmen der Steuergesetzrevision 2016 hat der bernische Gesetzgeber, mit Blick auf den hiervor zitierten Verwaltungsgerichtsentscheid, den Wortlaut von Art. 66 Abs. 1 StG per

1. Januar 2016 präzisiert und dahingehend angepasst, als zur Ermittlung der Belastungsgrenze nach Art. 66 Abs. 1 StG neu nun ausdrücklich nur auf den Ertrag des im Kanton Bern steuerbaren Vermögens abzustellen ist. Da es sich dabei um eine Tarifkorrektur handelt, die wie alle Steuertarife gemäss der verfassungsrechtlichen Ordnung von Art. 129 Abs. 2 BV in der Kompetenz der Kantone liegt, steht die Regelung grundsätzlich im Einklang mit dem übergeordneten Recht und ist unter diesem Aspekt nicht zu beanstanden. Damit ist aber auch die verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung zur Auslegung von aArt. 66 Abs. 1 StG weitestgehend hinfällig geworden. Insbesondere kann die Argumentation betreffend die vom Vertreter geltend gemachte andersartige steuerliche Behandlung nicht mehr darauf abstützen.

Das Verwaltungsgericht hat sich bei der Auslegung von aArt. 66 Abs. 1 StG vorwiegend auf den seiner Meinung nach massgeblichen Normzweck abgestützt. Es ging dabei mangels eines eindeutigen Wortlauts davon aus, dass dieser darin liege, das Gesamtvermögen der steuerpflichtigen Personen nicht übermässig zu besteuern. Gemäss der seither ergangenen Revision von Art. 66 Abs. 1 StG wurde aber der Normzweck enger gefasst. Nach dem neuen ausdrücklichen Wortlaut von Art. 66 Abs. 1 StG soll dieser nur gewährleisten, dass ausschliesslich das bernische Vermögen durch die bernische Vermögenssteuer nicht übermässig (konfiskatorisch) besteuert wird. Es ist somit kraft ausdrücklicher gesetzlicher Vorschrift neu zwingend nur auf das bernische Vermögen und dessen Ertrag und nicht auf das Gesamtvermögen abzustellen. Gemäss den Materialien entspricht dieser Wortlaut klar dem vom Gesetzgeber angestrebten Normzweck. Ausserkantonales, nicht im Kanton Bern steuerbares, Vermögen ist deshalb von vornherein nicht in die Berechnung miteinzubeziehen. Dabei werden, entgegen der vom Vertre-

ter geltend gemachten andersartigen Besteuerung, steuerpflichtige Personen, die ausschliesslich im Kanton Bern steuerpflichtig sind und solche, die über weitere Steuerdomizile in anderen Kantonen verfügen, gleichbehandelt, denn die Berechnung betreffend die Anwendung der Vermögenssteuerbremse resp. der Tarif auf dem im Kanton Bern steuerbaren Vermögen ist für alle Kategorien von Steuerpflichtigen gleich. Die Bestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG unterscheidet sich dabei deutlich von dem in der Literatur zitierten Beispielfall einer andersartigen steuerlichen Behandlung im tariflichen Bereich (vgl. Bundesgerichtsentscheid vom 6.7.1960 in ASA 30

S. 242; Peter Mäusli-Allenspach, a.a.O., N. 40 zu § 3), wo das schaffhausische Steuerrecht ausdrücklich eine andere steuerliche Behandlung von Steuerpflichtigen mit steuerrechtlichem Wohnsitz im Kanton und von Steuerpflichtigen mit nur einem Nebensteuerdomizil vorschrieb. Dies ist bei Art. 66 Abs. 1 StG nicht der Fall.

7. Der Vertreter macht nun vorliegend geltend, dass eine andersartige steuerliche Behandlung durch die in Art. 66 Abs. 1 StG festgelegte Bemessungsgrundlage darin liege, dass diese bei ausschliesslich im Kanton Bern steuerpflichtigen Personen dazu führe, dass bei der Berechnung der Höchstbelastung so oder so immer auf das ganze Vermögen und den ganzen Vermögensertrag abgestellt werde. Bei steuerpflichtigen Personen, die in mehreren Kantonen über Vermögen verfügten, hingegen stets nur auf jenen Teil des Vermögens, der im Kanton Bern steuerbar sei. Er hält weiter fest, die Rekurrenten kämen nur deshalb nicht in den Genuss der Vermögenssteuerbegrenzung von Art. 66 StG, weil die ausserkantonalen Vermögensteile mit schlechterer Ertragslage bei der Überprüfung der Höchstbelastung nicht berücksichtigt würden und nennt dies einen sog. "indirekten Ausscheidungsverlust". Damit macht er gleichzeitig geltend, dass die behauptete andersartige höhere Besteuerung der Rekurrenten unsachlich sei. Er stützt sich dabei insbesondere auf den in vorstehender Erwägung erwähnten Bundesgerichtsentscheid, der von einer andersartigen Besteuerung und verbotenen Schlechterstellung ausgeht, wenn ein Kanton den Steuersatz der Ertragssteuer für juristische Personen mit Hauptsitz ausserhalb des Kantons nur nach den kantonalen Faktoren bestimmt, während für die im Kanton domizilierten Gesellschaften, auch bei Vorhandensein von ausserkantonalen Steuerfaktoren immer die Gesamtfaktoren massgeblich sind (vgl. Peter Mäusli-Allenspach, a.a.O., N. 40 zu § 3).

7.1 Dieser Sachverhalt und die vom Bundesgericht in jenem Entscheid gerügte Bestimmung stimmen aber nicht mit dem vorliegend zu beurteilenden Sachverhalt und Tatbestand von Art. 66 Abs. 1 StG überein. Angewandt auf den vorliegenden Fall bestünde gemäss dieser Fallkonstellation eine vergleichbare Situation, wenn die Anwendung der Höchstbelastung nach Art. 66 Abs. 1 StG bei einer im Kanton Bern ansässigen Person mit innerkantonalem und ausserkantonalem Vermögen immer nach dem Ertrag ihres Gesamtvermögens beurteilt werden

müsste, während jene einer nur beschränkt steuerpflichtigen Person stets nur nach dem Ertrag des im Kanton Bern steuerbaren Vermögens zu beurteilen wäre. Die andersartige steuerliche Behandlung läge dabei in einer je unterschiedlichen Bemessungsgrundlage für die Besteuerung des innerkantonalen Vermögens begründet. Die Bemessungsgrundlage von Art. 66 Abs. 1 StG unterscheidet aber gerade nicht zwischen beschränkt steuerpflichtigen Personen und solchen, die unbeschränkt im Kanton Bern steuerpflichtig sind. Die Anwendung der Höchstbelastungsgrenze wird auch bei unbeschränkt steuerpflichtigen Personen immer ausschliesslich aufgrund des Ertrags des bernischen Vermögens geprüft. Ansässige und nur beschränkt Steuerpflichtige sind gemäss dem Wortlaut von Art. 66 Abs. 1 StG somit völlig gleichgestellt. Die Tarifkorrektur im Bereich der Vermögenssteuer wird gemäss dem Wortlaut von Art. 66 Abs. 1 StG für alle gleich geregelt. Auch betreffend die Besteuerung des Vermögens von ausschliesslich im Kanton Bern Steuerpflichtigen und solchen mit weiteren steuerlichen Anknüpfungspunkten resultiert bei demselben bernischen Vermögen und Vermögensertrag innerkantonal stets dieselbe Vermögenssteuerbelastung. Damit fehlt es für die geltend gemachte verbotene Schlechterstellung bereits an der Grundvoraussetzung der andersartigen steuerlichen Behandlung. Denn für das im Kanton Bern steuerbare Vermögen werden sowohl ausschliesslich im Kanton Bern Steuerpflichtige als auch Steuerpflichtige mit mehreren Steuerdomizilen genau gleich besteuert.

7.2 Dass, wie vom Vertreter geltend gemacht, bei ausschliesslich im Kanton Bern Steuerpflichtigen mangels ausserkantonalen Vermögens zwangsläufig das Gesamtvermögen massgeblich ist, berührt das Schlechterstellungsverbot nicht. Zwar käme im vorliegenden Fall bei einer Berücksichtigung des gesamten, auch ausserkantonalen Vermögensertrags und des hypothetischen bernischen Steuerbetrags auf dem gesamten Vermögen, die Bestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG tatsächlich zur Anwendung, gleichzeitig wäre aber die Anwendung der Vermögenssteuerbremse bei hohen Vermögenserträgen auf ausserkantonalem Vermögen und einem Gewinnungskostenüberschuss beim bernischen Vermögen ausgeschlossen. Dies obwohl in diesem Fall, bei Berücksichtigung nur des bernischen Vermögens, die Vermögenssteuerbegrenzung von Art. 66 Abs. 1 StG zur Anwendung käme.

Soweit je nach Verteilung des Vermögensertrags auf inneroder ausserkantonalem Vermögen aus Art. 66 Abs. 1 StG tatsächlich eine andere Steuerbelastung auf dem Gesamtvermögen resultiert, beruht diese nicht auf einer andersartigen steuerlichen Behandlung von steuerpflichtigen Personen mit alleiniger Steuerpflicht im Kanton Bern und solchen, die über weitere Steuerdomizile verfügen, sondern ist eine Folge der konkreten innerund ausserkantonalen Vermögensverteilung, welche im einen Fall die ausschliesslich im Kanton Bern Steuerpflichtigen und im andern die Steuerpflichtigen mit weiteren Steuerdomizilen begünstigt. In beiden Fällen liegt der Unterschied in der Besteuerung nicht in einer verbotenen Schlechterstellung begründet,

sondern ist als logische Folge der territorial begrenzten staatlichen Hoheiten hinzunehmen (vgl. VGE 220088 vom 23.12.2004 in BVR 2006 S. 71 ff. E. 2.9 sowie E. 8.2 hiernach).

7.3 Da Art. 66 Abs. 1 StG nicht auf die Vermeidung einer konfiskatorischen Besteuerung des Gesamtvermögens, sondern, durchaus verfassungskonform, nur des bernischen Vermögens zielt und der Normzweck und die Berechnung der Höchstbelastungsgrenze nach Art. 66 Abs. 1 StG ausschliesslich das bernische Vermögen umfasst, geht der vom Vertreter geltend gemachte Vergleich der verfügten Vermögenssteuer mit der Vermögenssteuerbelastung unter Einbezug auch des ausserkantonalen Vermögens von vornherein und grundsätzlich an der Sache vorbei. Sie kann nicht dazu herangezogen werden, eine scheinbare Schlechterstellung zu konstruieren. Denn massgeblich ist nur jene Schlechterstellung, die eine ausschliesslich im Kanton Bern steuerpflichtige Person unter sonst gleichen Umständen nicht treffen würde (vgl. BGer 2C_571/2010 vom 21.12.2010, E. 4.3.1 in StR 66, 2011, S. 217). Ein Vergleich mit einer hypothetischen Steuerbelastung unter Einbezug ausserkantonaler Vermögenswerte und Vermögenserträge entspricht nicht der Vorgabe der gleichen Umstände. Gleiche Umstände liegen nur vor bei gleichem im Kanton Bern steuerbaren Vermögen und Vermögensertrag. Eine relevante Mehrbelastung, andersartige Besteuerung und verbotene Schlechterstellung lägen somit einzig dann vor, wenn eine ausschliesslich im Kanton Bern steuerpflichtige Person und eine Person mit weiteren Steuerdomizilen ausserhalb des Kantons Bern auf dem gleichen nur bernischen Vermögen unterschiedlich besteuert würden. Der Wortlaut von Art. 66 Abs. 1 StG schliesst eine solche unterschiedliche Besteuerung aber ausdrücklich aus. Die Rekurrenten werden somit durch die Anwendung der Bemessungsgrundlage von Art. 66 Abs. 1 StG aufgrund der Berücksichtigung nur des bernischen Vermögens weder gegenüber ausschliesslich im Kanton Bern Steuerpflichtigen noch gegenüber nur beschränkt im Kanton Bern Steuerpflichtigen generell steuerlich anders oder stärker belastet.

8. Zusammenfassend gilt es festzuhalten, dass die gesetzliche Regelung von Art. 66 Abs. 1 StG weder vom Wortlaut noch vom Normzweck her eine unterschiedliche, andersartige Besteuerung von ausschliesslich im Kanton Bern Steuerpflichtigen und solchen, welche über weitere Steuerdomizile verfügen, bezweckt, vorschreibt oder bewirkt. Zwar wäre bei einer Ausweitung des Normzwecks auch eine andere Berechnungsweise der Höchstbelastungsgrenze denkbar, z.B. jene unter Einschluss des ausserkantonalen Vermögens und Vermögensertrags, die vom Verwaltungsgericht in seinem Entscheid VGE 100 2013 24 vom 6. August 2014 auslegungsweise favorisiert wurde. Der bernische Gesetzgeber hat aber die Berechnungsgrundlage ausdrücklich anders und für alle Steuerpflichtigen gleich, auf das bernische Vermögen und den bernischen Vermögensertrag begrenzt. Unterschiede in der Besteuerung, die sich daraus ergeben, dass ein Steuerpflichtiger neben dem bernischen Vermögen auch in anderen Kantonen

über Vermögen verfügt und daraus, dass die Steuerbelastung insb. die Steuersätze und Tarife kantonal verschieden sind, beruhen auf dem Bestehen voneinander unabhängiger kantonaler Steuerhoheiten und sind vom Verfassungsgeber gewollt (vgl. Art. 192 Abs. 2 BV). Letztlich führt jede Senkung eines kantonalen Steuertarifs zu einer Schlechterstellung von Steuerpflichtigen, die auch in anderen Kantonen über Einkommen und Vermögen verfügen, weil ihr ausserkantonales Einkommen und Vermögen, im Gegensatz zu jenen Steuerpflichtigen die ihr ganzes Einkommen und Vermögen im selben Kanton haben, nicht auch von der Tarifkorrektur profitieren und weil die Herabsetzung, für alle Steuerpflichtigen gleich, auf das innerkantonale Einkommen und Vermögen begrenzt ist. Damit führt eben auch eine gesetzliche Bestimmung, die bei der Festlegung des Steuertarifs für die innerkantonale Besteuerung ausdrücklich nicht zwischen ausschliesslich innerkantonal Steuerpflichtigen und solchen mit mehreren Steuerdomizilen unterscheidet, die demnach alle Adressaten gleich behandelt und keine gegen das Schlechterstellungsverbot verstossende, unsachliche andersartige Besteuerung enthält, allein aufgrund ihrer territorialen Begrenzung zu Unterschieden in der Steuerbelastung (vgl. VGE 220088 vom 23.12.2004 in BVR 2006 S. 71 ff. E. 2.9). Auch im vorliegenden Zusammenhang lässt sich deshalb aus der Tarifkorrekturbestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG, deren Berechnungsweise, für alle Steuerpflichtigen gleich, nur auf das innerkantonale Vermögen abstellt, kein Verstoss gegen das Schlechterstellungsverbot gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zum interkantonalen Doppelbesteuerungsrecht ableiten.

8.1 Betreffend die Thematik der Besteuerung gemäss der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und der Vermeidung einer konfiskatorischen Vermögensbesteuerung gilt Gleiches und bleibt abschliessend festzuhalten, dass die Bestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG diesen Besteuerungsgrundsätzen nicht entgegensteht. Sie dient der verfassungskonformen Besteuerung des im Kanton Bern steuerbaren Vermögens und da alle Kantone bei der Ausgestaltung der Tarife und der Steuerbelastung an die verfassungsmässigen Vorgaben und Schranken gebunden sind, ist auch im Kanton Zürich eine korrekte Besteuerung des Vermögens nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und damit im Resultat auch die Vermeidung einer konfiskatorischen Besteuerung des Gesamtvermögens sichergestellt. Zwar resultieren, je nachdem, ob eine steuerpflichtige Person nur im Kanton Bern oder auch in anderen Kantonen über steuerbares Vermögen verfügt, u.a. aufgrund der in den Kantonen verschiedenen Ausgestaltung der Steuersätze und Tarife unterschiedliche Gesamtsteuerbelastungen, diese Unterschiede liegen aber nicht in der Tarifbestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG selbst begründet und sind keine Folge einer andersartigen Besteuerung von ausschliesslich im selben Kanton Steuerpflichtigen, und solchen die auch über weitere Steuerdomizile verfügen, sondern beruhen wiederum auf den territorial begrenzten, kantonalen Steuerhoheiten und der von den Steuerpflichtigen, oft mit Blick

auf eine Optimierung der Steuerbelastung, selbst gewählten Einkommensund Vermögensverteilung auf verschiedene Kantone.

8.2 Die Steuererhebungsbefugnis und Tarifautonomie der Kantone gemäss Art. 129 Abs. 2 BV haben als Teil des Steuerharmonisierungsrechts rechtsgestaltende Funktion. Sie haben damit, die Tarifautonomie betreffend, in quantitativer Hinsicht eine steuerbegründende, konstitutive Wirkung. Das Doppelbesteuerungsverbot von Art. 127 Abs. 3 BV stellt dagegen blosses Schrankenrecht dar, das erst da zum Zuge kommt, wo ein Doppelbesteuerungskonflikt vorliegt. Soweit, wie im Fall von Art. 66 Abs. 1 StG, tarifliche Bestimmungen nur solche unterschiedlichen Steuerbelastungen zur Folge haben, die in den verschiedenen Steuerhoheiten begründet liegen, ohne dass eine ausdrückliche Schlechterstellung im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zum interkantonalen Steuerrecht vorläge, gehen somit die Bestimmungen des Steuerharmonisierungsrechts, von ihrem Normzweck und ihrer steuersystematischen Bedeutung her, dem blossen Schrankenrecht des Doppelbesteuerungsverbots und dem daraus abgeleiteten Schlechterstellungsverbot mangels Vorliegens eines Doppelbesteuerungskonflikts vor (vgl. Reich/Beusch in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 3. Aufl., 2017,

N. 30 ff. [N. 50] zu Vor Art. 1/2 [StHG]). Wie hiervor in E. 7.3 bereits erwähnt, sind deshalb solche, allein in den territorial begrenzten Steuerhoheiten begründete Unterschiede in der Besteuerung, grundsätzlich als Ausfluss der verfassungsmässigen Finanzordnung hinzunehmen (vgl. VGE 220088 vom 23.12.2004 in BVR 2006 S. 71 ff. E. 2.9). Eine Verfassungswidrigkeit im Sinne eines Verstosses gegen das Prinzip der Besteuerung gemäss der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit oder des Verbots einer konfiskatorischen Besteuerung liegt darin nicht begründet.

9. Aus den Erwägungen folgt, dass die Bestimmung von Art. 66 Abs. 1 StG als verfassungskonform zu beurteilen und dass der Antrag des Vertreters, ihr die Anwendung zu versagen, abzuweisen ist.

10. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Rekurrenten kostenpflichtig. Sie haben die gesamten Verfahrenskosten zu tragen (Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Die Verfahrenskosten in der Höhe von CHF 2'000.-- sind damit den unterlegenen Rekurrenten aufzuerlegen und mit dem geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen.

Da die Rekurrenten im vorliegenden Fall unterliegen, werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG).

Aus diesen Gründen wird erkannt:

1. Der Rekurs pro 2018 wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pauschalgebühr von CHF 2'000.--, werden den Rekurrenten zur Bezahlung auferlegt.

3. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

4. Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen.

5. Zu eröffnen an:

▪ C.________, Rechtsanwalt, zuhanden von A.________ und B.________ ▪ Steuerverwaltung des Kantons Bern ▪ Gemeinde E.________

IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN

Der Richter Der Gerichtsschreiber

Kästli Werthmüller