Inheritance Succession Tax Exemption and Home Office Expense Deduction for Teachers

4.1 Nebst den regierungsrätlichen Materialien und der Entstehungsgeschichte spricht auch

die systematische Stellung des Art. 237 Abs. 1 lit. e StG zu den voranstehenden Art. 234 und

Art. 124 Abs. 1 lit. a StG für eine weite und nicht für die enge Auslegung des Begriffes Erbgang.

Die Vorinstanz verkennt, dass Art. 234 und Art. 237 StG in einem Regel-Ausnahmeverhältnis

zueinander stehen, so dass Art. 237 Abs. 1 lit. e StG die umstrittene Handänderung auch dann

von der Handänderungssteuer befreit, wenn es sich beim Übergang des Grundstückes von der

Erbengemeinschaft auf den Miterben nicht um eine zivilrechtliche, sondern um eine

wirtschaftliche Übertragung der Verfügungsmacht im Sinne von Art. 234 Abs. 1 lit. a handeln

würde. Dass die Legaldefinition des Erbganges in Art. 124 lit. a StG der Bestimmung in Art. 237

vorangeht, spricht ohne ausdrückliche Einschränkung in dessen Abs. 1 lit. e ebenfalls für eine

einheitlich weite Begriffsverwendung, zumal diese Ausnahmebestimmung nicht per se eine

enge Auslegung nahe legt.

4.2 Aufgrund dieser Auslegungselemente ergibt sich, dass der Begriff Erbgang in Art. 237

Abs. 1 lit. e genauso wie in Art. 124 Abs. 1 lit. a StG nicht nur die Erbfolge

(Universalsukzession), sondern auch die Erbteilung bezeichnet. Deshalb gilt die Zuweisung

eines Grundstückes im Nachlass an ein einzelnes Mitglied einer Erbengemeinschaft als von der

Handänderungssteuer befreit, sofern dabei nebst dem ausserbuchlichen Übergang auf die

Erbengemeinschaft auch die Übertragung auf den betreffenden Miterben innert zweier Jahre

nach dem Tod des Erblassers im Grundbuch eintragen wird. Dank dieser Auslegung können

Nachlassgrundstücke sowohl auf einen Alleinerben als auch auf einzelne Mitglieder einer

Erbengemeinschaft ohne Handänderungssteuer übertragen werden, sofern die dazu nötigen

Grundbucheinträge fristgerecht erfolgen.

4.3 Dass der kantonale Gesetzgeber stattdessen einzig um der raschen Eintragung des

ausserbuchlichen Erwerbs willen die Alleinerben gegenüber den Mitgliedern einer

Erbengemeinschaft privilegieren wollte (eine Folge, welche die engere Begriffsauslegung

seitens der Vorinstanz hätte), ist mangels klarer Indizien oder stichhaltiger Gründe nicht

anzunehmen. Vielmehr hat er sich - richtiger Auslegung nach - für eine gänzliche Befreiung

beider Erbenkategorien ausgesprochen. Nur dieses Auslegungsergebnis gewährleistet eine

Gleichbehandlung beider Erbenkategorien, weshalb auch einzig diese Auslegungsvariante als

verfassungskonform bezeichnet werden kann. Auch bei der Besteuerung der Handänderungen

sind die Grundsätze der Rechtsgleichheit und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu

beachten (Art. 98 Abs. 3 der Kantonsverfassung). Deshalb verdient die in Art. 124 Abs. 1 lit. a

StG angelegte weite Auslegung des Begriffes Erbgang auch für den Bereich der

Handänderungssteuer den Vorzug. Damit steht fest, dass die von der Erbengemeinschaft A.

veranlasste Übertragung mehrerer Nachlassgrundstücke auf zwei ihrer Mitglieder als

"Handänderungen zufolge Erbgang" im Sinne von Art. 237 Abs. 1 lit. e StG zu qualifizieren sind.

Da sowohl der ausserbuchliche Übergang dieser Grundstücke auf die Erbengemeinschaft wie

auch die Übertragung auf die beiden Miterben innert zweier Jahre seit dem Tod des Erblassers

im Grundbuch eingetragen wurden, ist auch die zweite Voraussetzung dieses

Befreiungstatbestandes erfüllt. Damit steht fest, dass die Beschwerdeführer von der Vorinstanz

zu Unrecht mit einer Handänderungssteuer belastet wurden; ihre Beschwerde ist gutzuheissen.

VGer 31.05.2006

2265

Berufskosten. Die Kosten für ein privates Arbeitszimmer stellen auch bei einem

Kantonsschullehrer nur unter ganz bestimmten Voraussetzungen steuerlich abzugsfähige

Berufskosten i.S. von Art. 29 StG dar.

Aus den Erwägungen:

2. Nach Art. 29 Abs. 1 lit. c des Steuergesetzes (StG; bGS 621.11) werden nebst den

notwendigen Fahrkosten und Mehrkosten für auswärtige Verpflegung (lit. a und b) als

Berufskosten auch die übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten abgezogen.

Nach Abs. 2 dieser Bestimmung legt der Regierungsrat Pauschalansätze fest; namentlich für

die Berufskosten nach lit. c steht dem Steuerpflichtigen der Nachweis höherer Kosten offen.

Demnach ist die Beweislast für diese steuermindernde Tatsache dem Steuerpflichtigen

auferlegt. Die höher als die Pauschale anfallenden Gewinnungskosten können deshalb nur zum

Abzug zugelassen werden, wenn der Steuerpflichtige diese rechtsgenüglich belegen kann.

In Art. 18 Abs. 1 der Verordnung zum Steuergesetz (StV; bGS 621.111) hat der

Regierungsrat den Abzug für die übrigen notwendigen Berufskosten auf Fr. 700.-- zuzüglich

10% der Nettoeinkünfte, höchstens aber Fr. 2'400.-- festgelegt. Werden höhere Kosten geltend

gemacht, ist vom Steuerpflichtigen nachzuweisen, dass die Vermeidung dieser Kosten nicht

zumutbar ist (Abs. 2). Nach dieser Bestimmung werden die Kosten eines Arbeitszimmers in der

Privatwohnung als notwendige Kosten anerkannt, wenn eine steuerpflichtige Person auf einen

spezifisch eingerichteten Arbeitsplatz angewiesen ist, ein solcher tatsächlich ausgeschieden

wird und ein wesentlicher Teil der Berufsarbeit zu Hause verrichtet werden muss. Wesentlich ist

ein Anteil dann, wenn mindestens 40% der Tätigkeit, gemessen an einer Vollzeitbeschäftigung,

zu Hause erledigt werden müssen (Art. 18 Abs. 3 StV). (...) Demnach ist vorab zu prüfen, ob

dem Beschwerdeführer der Nachweis gelingt, dass er zumindest 40% seiner

Vollzeitbeschäftigung als Kantonsschullehrer zu Hause erledigen muss bzw. dass ihm die

Vermeidung der dafür höher als die Maximalpauschale geltend gemachten Kosten nicht

zumutbar ist.

3. Nach der kantonalen Rechtsprechung (AR GVP 4/1992, Nr. 2102, AR GVP 1988

Nr. 2003) ist ein privates Arbeitszimmer nur dann berufsnotwendig, wenn der Steuerpflichtige

die in der Verordnung auf mindestens 40% einer Vollbeschäftigung festgesetzte Arbeitszeit

deshalb zu Hause erledigen muss, weil der Arbeitgeber das notwendige oder geeignete

Arbeitszimmer nicht zur Verfügung stellt, oder weil dessen Benutzung nicht möglich oder dem

Pflichtigen nicht zumutbar ist. Auch nach Lehre und Rechtsprechung zur direkten Bundessteuer

(DBG) begründet reine Bequemlichkeit oder der Wunsch, in der Nähe der Angehörigen arbeiten

zu können, keinen Anspruch auf einen Abzug. Anderseits muss demnach der vom Arbeitgeber

angebotene Arbeitsraum für die fragliche Arbeit zumutbar sein. Das ist insbesondere dann nicht

gegeben, wenn ein einziges Lehrerzimmer für die Vorbereitungsarbeiten einer ganzen Schule

zur Verfügung steht und gleichzeitig als Pausen- und Besprechungsraum dient. Fehlt eine

angemessene Möglichkeit, die Arbeitsunterlagen in diesem Raum oder in der Nähe

aufzubewahren, dürfte in den meisten Fällen die Arbeit in diesen vom Arbeitgeber angebotenen

Räumen nicht zumutbar sein (B. Knüsel, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a,

N. 13 zu Art. 26 DBG). Bloss gelegentliche berufliche Arbeiten in der Privatwohnung

verursachen indessen keine Mehrkosten und geben daher keinen Anspruch auf einen Abzug

(vgl. P. Locher, Kommentar zum DBG, N. 35 zu Art. 26 DBG, welcher allerdings in N. 36

abweichend zur restriktiven Praxis eine flexiblere Handhabung des vorliegend kantonal auf 40%

fixierten Kriteriums der zu Hause absolvierten Arbeitszeit befürwortet).

3.1 Der Beschwerdeführer liess mit einer knapp und pauschal gehaltenen

Arbeitgeberbestätigung geltend machen, er sei zur Erledigung seiner Arbeitsvorbereitungen auf

ein mit einem Computer ausgestattetes Büro zu Hause angewiesen. Mit seiner Replik liess er

auf die Einwände der Steuerverwaltung hin geltend machen, die Raumbedürfnisse der

einzelnen Lehrer seien fachspezifisch sehr verschieden. Der von der Vorinstanz erst mit der

Duplik eingereichte Amtsbericht des Rektorates der Kantonsschule (vom 16.12.2003) hat

allerdings auch nur die Verhältnisse an der ganzen Schule, nicht aber die unterschiedlichen, je

nach Fachrichtung zugewiesenen Stützpunkte im Blickfeld (demnach standen im Jahre 2003

den 80 Lehrpersonen mit mehr oder weniger grossen Pensen insgesamt 13 Stützpunkte zur

Verfügung, wobei im Durchschnitt pro Stützpunkt vier Arbeitsplätze zur Verfügung standen). Die

daraufhin vom Gericht beschlossene Abklärung der tatsächlichen Arbeitsplatzsituation des

betroffenen Mathematiklehrers ergab (Schreiben des Rektors), dass dem Beschwerdeführer an

der Schule ein Arbeitsplatz in einem Stützpunkt zusammen mit anderen Mathematiklehrern

zugewiesen ist. Im Jahre 2003 teilten sich vier Mathematiklehrer den 16m2 messenden Raum.

In diesem Arbeitsraum ist ein Computer mit Drucker und Internetanschluss installiert. Während

der Heizperiode werde die Heiztemperatur nachts, am Wochenende und während den Ferien

abgesenkt. Mit den aktuell vorhandenen Steuerungen an den Radiatoren im betreffenden

Annexbau lasse sich daran nichts ändern. Es seien verschiedentlich Wünsche zur besseren

Beheizung der Schulhäuser und einzelner Räume vorgetragen worden. Müsste auf die

Absenkung nachts, am Wochenende oder während den Ferien verzichtet werden, hätte dies

nach Auffassung des Rektors erhebliche Mehrkosten zur Folge. Im Arbeitsstützpunkt des

Beschwerdeführers seien Schränke für die Lagerung von Schulmaterial vorhanden. Weil am

Arbeitsplatz selber kein Material abgestellt werden könne, ohne die Kollegen zu behindern,

könne nicht von einem individuellen Arbeitsplatz gesprochen werden. Es sei noch nie in

Erwägung gezogen worden, auch ausserhalb der Stützpunkte persönliche Schränke

einzurichten. Der Arbeitsraum selber eigne sich nicht für die Deponierung vertraulicher Akten.

Im Stützpunkt der Mathematiker seien persönliche Fachbücher nur in beschränktem Ausmass

deponierbar. Grundsätzlich könnten Fachbücher für Lehrpersonen in der Mediothek gelagert

werden, und dies sei teilweise auch tatsächlich der Fall. Diese werde allerdings auch stark

durch Schülerinnen und Schüler als Arbeitsplatz frequentiert. Der Rektor kommt

zusammenfassend zum Schluss, dass der Beschwerdeführer einen Arbeitsplatz an der Schule

habe, dass dieser aber aufgrund der speziellen Bedingungen kaum den Anforderungen eines

Arbeitsplatzes in der Verwaltung entspreche.

3.2 Laut Stellungnahme des Beschwerdeführers bestätige der Rektor damit vollumfänglich,

was er immer schon geltend gemacht habe. Er verfüge an der Schule über einen "notdürftigen

Platz für kleine Arbeiten zwischendurch", welcher jedoch bei weitem nicht den Anforderungen

eines vollwertigen Arbeitsplatzes entspreche. Der private Arbeitsplatz zu Hause sei deshalb für

seine Berufstätigkeit notwendig und habe mit Bequemlichkeit nichts zu tun.

Die Vorinstanz hielt ihrerseits dagegen, demnach stehe nun fest, dass der

Beschwerdeführer über einen Arbeitsplatz mit Computer, Drucker und Internetanschluss

verfüge. Damit könnten die Unterrichtsvorbereitungen und Korrekturen in der Schule erledigt

werden. Für die Lagerung vertraulicher Unterlagen könnten für diejenigen Lehrer, die einen

Bedarf anmelden, unter Umständen abschliessbare Schrankfächer oder ähnliches installiert

werden. Bezüglich des Heizregimes wurde Verständnis für die Absenkung signalisiert, wobei

aber zu beachten sei, dass bei einem Vollzeitpensum von rund 23 Lektionen die Vorbereitungs-

und Korrekturarbeiten sowie die Nachbearbeitungen während der ordentlichen Bürozeiten in

der Schule erledigt werden könnten. Soweit der Rektor abschliessend bemerke, dass der

Arbeitsplatz des Beschwerdeführers kaum den Anforderungen eines Arbeitsplatzes in der

Verwaltung genüge, wird dem entgegengehalten, dass es nicht Sache des Steuerrechts sein

könne, die Pflichten des Arbeitgebers, einen adäquaten Arbeitsplatz zur Verfügung zu stellen,

via Abzüge steuerlich zu übernehmen.

3.3 In Würdigung der vom Rektorat erhaltenen Angaben zum Stützpunkt bzw. Arbeitsraum

der vier Mathematiklehrer kommt das Gericht zum Schluss, dass dem Beschwerdeführer von

der Grösse her und dank dem PC (mit Drucker und Internetanschluss) an der Schule ein

tauglicher, aber nicht gerade komfortabler Arbeitsraum und -platz zur Verfügung steht. Dass

dieser Arbeitsplatz nicht den Anforderungen eines Arbeitsplatzes in der Verwaltung entspricht,

dürfte zutreffen, aber dies braucht er auch nicht. Denn in der Verwaltung ist ein

Vollzeitarbeitsplatz in der Regel während den wöchentlich 42 Stunden besetzt oder muss

jedenfalls nicht annähernd während 23 Stunden für den Unterricht in einem separaten

Schulzimmer oder dergleichen verlassen werden. Die zeitlich klar eingeschränkte Nutzung

durch den einzelnen Lehrer mildert die Tatsache, dass sich im fraglichen Zeitpunkt (2003) vier

Lehrer den mit 16m2 eher knapp bemessenen Raum teilen müssen. Zudem müssen sich heute

häufig auch anderswo Arbeitskräfte mit ebenfalls anspruchsvoller geistiger Beschäftigung einen

Arbeitsraum mit Arbeitskollegen teilen. Dass der gemeinsame Arbeitstisch individuell nur

beschränkt als Abstellfläche für angefangene Arbeiten zur Verfügung steht, muss als Nachteil in

Betracht fallen. Da Schränke im Arbeitsraum bzw. -stützpunkt und weitere Ablagen in der

Mediothek eine Zwischenlagerung solcher Arbeiten in zumutbarer Nähe erlauben, fällt dieser

Nachteil nicht entscheidend ins Gewicht. Dass der Arbeitsraum sich trotz der vorhandenen

Schränke nicht für die Deponierung vertraulicher Akten eignen soll, überzeugt deshalb nicht,

weil davon ausgegangen werden darf, dass die Schränke oder jedenfalls der betreffende

Arbeitsraum abschliessbar sind. Da dieser Raum ausschliesslich den vier Fachlehrern zur

Verfügung steht, darf bzw. durfte (2003) von diesen erwartet werden, dass persönliche

Unterlagen des Arbeitskollegen unangetastet bleiben und ferner, dass Prüfungsunterlagen

durch pflichtgemässes Abschliessen zumindest des Stützpunktes den Schülern nicht

zugänglich waren. Weil die übrigen Unterlagen bei Bedarf auch in der Mediothek gelagert

werden können und dort auch die einschlägigen Fachbücher zur Verfügung stehen, erscheint

dem Gericht der zugewiesene Arbeitsraum und -platz sowohl für die Unterrichtsvorbereitung als

auch -nachbereitung (wie z.B. Korrekturen) als geeignet und zumutbar. Dies gilt selbst dann,

wenn man in Betracht zieht, dass der Beschwerdeführer nebst seinen 23 Lektionen deutlich

mehr als die Hälfte seiner unterrichtsfreien Arbeitszeit eines Vollzeitpensums gemäss Art. 5

Abs. 1 der kantonalen Anstellungsverordnung dort zu absolvieren hat (AVO für kantonale

Schulen; bGS 413.12), wenn er weniger als die 40% gemäss Art. 18 Abs. 3 StV zu Hause

erledigen soll bzw. möchte.

Letzteres ergibt sich indessen erst in Würdigung auch der folgenden Umstände: Dass der

zugewiesene Arbeitsraum unzureichend gegen Pausen- und Unterrichtslärm abgeschirmt sein

soll, wird nicht behauptet. Was die Absenkung der Heiztemperatur namentlich am Abend und

am Wochenende betrifft, ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass es auch bei einem

Vollzeitpensum von 23 Lektionen grundsätzlich möglich ist, die Unterrichtsvor- und

Nachbereitung samt den Korrekturen noch während den ordentlichen Bürozeiten in der Schule

zu erledigen. Ist im Einzelfall ein Pflichtiger aufgrund seines Stundenplanes oder anderer

schulischer Gründe zwingend auf eine verlängerte Beheizung seines Stützpunktes angewiesen

(z.B. abends oder am Wochenende), so ist ihm zumutbar, dass er zunächst mit einem konkret

begründeten Begehren an seinen Arbeitgeber gelangt. Erst wenn sich die Schulleitung

ausdrücklich weigert, einem solchen Begehren zu entsprechen, könnte dies die Benutzung des

zugewiesenen Arbeitsplatzes im Einzelfall als ganz oder teilweise unzumutbar erscheinen

lassen. Dass dem Beschwerdeführer selber im Jahre 2003 eine verlängerte Beheizung seines

Stützpunktes auf ein zeitlich konkretes Begehren hin verweigert wurde, wird weder behauptet

noch wurde solches vom Rektorat bestätigt. Daran ändert nichts, dass laut Rektorat

"verschiedentliche Wünsche zur besseren Beheizung" nicht entsprochen wurde. Einem zeitlich

und sachlich konkret begründeten Begehren auf eine längere Beheizung könnte sich der

Arbeitgeber jedenfalls dann kaum entziehen, wenn die länger beheizten Räumlichkeiten von der

antragstellenden Lehrperson dann auch tatsächlich genutzt würden. Denn an gut vorbereiteten

Lehrkräften besteht offenkundig ein gewichtiges öffentliches Interesse. Einer längeren

Beheizung eines Stützpunktes (sofern tatsächlich genutzt) könnten die vom Rektorat auch

geäusserten ökologischen oder finanziellen Bedenken deshalb wohl nur in Ausnahmefällen

überwiegend entgegenstehen. Ein solcher Ausnahmefall ist für den fraglichen Zeitraum (2003)

schon mangels eines konkret an den Arbeitgeber gestellten Begehrens nicht gegeben; dazu

kommt, dass der Beschwerdeführer gegebenenfalls auch die dazu ergangene Ablehnung

seines Begehrens zu belegen gehabt hätte. Das Gericht kommt deshalb zum Schluss, dass der

Beschwerdeführer für das Jahr 2003 auch mit dem zusätzlich beim Rektorat eingeholten

Amtsbericht nicht nachzuweisen vermag, dass ihm für die unterrichtsfreie Arbeitszeit mit seinem

Stützpunkt nur ein notdürftiger, für sein Vollzeitpensum nicht zumutbarer Arbeitsplatz zur

Verfügung gestanden haben soll. Weil es sich dabei unverändert um eine unbewiesen

gebliebene steuermindernde Tatsache handelt, ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, der

Beschwerdeführer sei im fraglichen Zeitraum nicht auf einen privat eingerichteten Arbeitsplatz

angewiesen gewesen. Daraus folgt ohne weiteres, dass der Beschwerdeführer seinen

Arbeitsplatz zu Hause nicht aus Gründen beruflicher Notwendigkeit eingerichtet und genutzt

haben kann. Die dafür geltend gemachten Kosten wären deshalb zumindest aus steuerlicher

Sicht vermeidbar gewesen. Unter diesen Umständen wurde dem Beschwerdeführer ein Abzug

höher als die Maximalpauschale von Fr. 2'400.-- zu Recht verweigert (bei diesem Ergebnis

konnte offen bleiben, ob der Beschwerdeführer tatsächlich mindestens 40% seines

Vollzeitpensums als Kantonsschullehrer zu Hause erledigt hat).

VGer 20.09.2006