Belgian tax appeal dismissed for failure to prove prescription and improper constitutional review arguments.

N° F.15.0010.F

ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,

demandeur en cassation,

représenté par Maître François T'Kint, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, avenue Louise, 65, où il est fait élection de domicile,

contre

C. J.,

défendeur en cassation,

représenté par Maître John Kirkpatrick, avocat à la Cour de cassation, et ayant pour conseil Maître Daniel Garabedian, avocat au barreau de Bruxelles, dont le cabinet est établi à Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, où il est fait élection de domicile.

I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 14 janvier 2014 par la cour d'appel de Bruxelles.

Le 6 septembre 2017, le premier avocat général André Henkes a déposé des conclusions au greffe.

Le président de section Christian Storck a fait rapport et le premier avocat général André Henkes a été entendu en ses conclusions.

II. Les moyens de cassation

Le demandeur présente trois moyens libellés dans les termes suivants :

Premier moyen

Dispositions légales violées

- articles 1319,1320 et 1322 du Code civil ;

- articles 1385decies et 1385undecies du Code judiciaire ;

- articles 366 à 376quinquies du Code des impôts sur les revenus 1992 ;

- articles 59 et 60 de l'arrêté royal du 17 juillet 1991 portant coordination des lois sur la comptabilité de l'État, devenus l'article 35 de la loi du 22 mai 2003 portant organisation du budget et de la comptabilité de l'État fédéral, entré en vigueur le 1er janvier 2012.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué, saisi d'un recours du [défendeur] fondé sur l'article 1385decies du Code judiciaire, dit prescrites plusieurs cotisations à l'impôt des personnes physiques enrôlées à sa charge pour les exercices d'imposition 1986 à 1990 et, par confirmation du jugement entrepris, dit le recours du [défendeur] fondé.

Il se fonde sur les motifs suivants :

« Par une requête contradictoire déposée au greffe du tribunal de première instance le 14 novembre 2003, [le défendeur] demande au premier juge de :

- à titre principal, dire pour droit que les cotisations litigieuses sont prescrites ; interdire [au demandeur] de poursuivre le recouvrement de ces cotisations et le condamner à rembourser, en principal et intérêts, toutes sommes relatives à ces cotisations, dans la mesure où ces sommes n'auraient pas été payées volontairement ; condamner [le demandeur] aux dépens de l'instance, y compris l'indemnité de procédure ;

- à titre subsidiaire, renvoyer l'affaire au rôle pour permettre aux parties de conclure sur le fond si le tribunal devait décider que les cotisations litigieuses ne sont pas prescrites ».

L'arrêt attaqué relève aussi que

« Pour se prévaloir de l'impossibilité légale prévue à l'article 2251 du Code civil, [le demandeur] doit établir qu'en raison de circonstances propres à ces réclamations, il ne pouvait rendre de décision sur celles-ci avant l'expiration du délai de prescription quinquennale du recouvrement des cotisations litigieuses. Si ces circonstances ne sont pas démontrées, il n'est pas établi que l'impossibilité d'interrompre la prescription par le recours à des mesures d'exécution forcée dans le délai initial de prescription de cinq ans trouve sa cause dans l'impossibilité légale prévue à l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992 plutôt que dans la carence [du demandeur] à statuer sur des réclamations dans un délai raisonnable compte tenu des circonstances de l'espèce ;

Si [le demandeur] a négligé de statuer sur les réclamations en cause avant l'expiration du délai initial de prescription de cinq ans, alors qu'il ne justifie pas de motifs propres à ces réclamations qui rendent légitime la nécessité d'un délai plus long que cinq ans pour statuer sur ces réclamations, il ne peut se prévaloir d'une impossibilité légale telle que celle qui est prévue à l'article 2251 du Code civil ;

En l'espèce, [le demandeur] ne justifie pas de l'existence de tels motifs propres aux réclamations en cause, tels que, notamment, la complexité de l'instruction de ces réclamations ou des investigations complémentaires utiles à leur instruction, la nécessité d'attendre l'issue d'une autre procédure pouvant influencer la décision, le manque de collaboration [du défendeur] pour l'instruction de ces réclamations, etc. ;

En l'absence du moindre élément de nature à justifier la longueur du délai d'instruction des réclamations en cause, [le demandeur] ne peut se prévaloir de l'article 2251 du Code civil en l'espèce »,

et encore que

« L'existence de circonstances exceptionnelles ou de motifs impérieux d'intérêt général n'est pas établie en l'espèce. [Le demandeur] ne démontre en effet pas que la nécessité d'interrompre la prescription des cotisations litigieuses par la signification de commandements se justifie par les nécessités de l'instruction des réclamations et ne résulte pas d'une carence de l'administration à statuer dans un délai raisonnable sur ces réclamations ».

Griefs

Première branche

La cour d'appel n'a pas été saisie de la validité des cotisations litigieuses, contre lesquelles la réclamation introduite par le défendeur est toujours pendante et aucun recours n'a été formé par application de l'article 1385undecies du Code judiciaire.

La requête introductive d'instance [du défendeur] du 14 novembre 2003 est dirigée contre le receveur des contributions directes à Ixelles I sur le fondement de l'article 1385decies du Code judiciaire et cette requête est libellée comme suit :

« Dire pour droit que les impositions enrôlées à charge du [défendeur] sous les articles 28111 (supplément à l'article 6708397) du rôle de l'exercice d'imposition 1986, 028101 (supplément à l'article 8711446) du rôle de l'exercice d'imposition 1987, 028121 (supplément à l'article 8714024) du rôle de l'exercice d'imposition 1988, 028081 (supplément à l'article 9714295), 128440 (supplément à l'article 028081) et 229551 (supplément à l'article 0128440) du rôle de l'exercice d'imposition 1989, 02809 (supplément à l'article 028091) et 2706501 (supplément à l'article 1714075) du rôle de l'exercice d'imposition 1990 sont prescrites ;

Émendant, interdire [au demandeur] d'en poursuivre le recouvrement par quelque voie que ce soit et condamner [le demandeur] à rembourser, en principal et intérêts, toute somme relative auxdites impositions dans la mesure où ces sommes n'auraient pas été payées volontairement par le [défendeur] ;

Condamner en outre [le demandeur] au paiement des dépens, y compris l'indemnité de procédure ».

La requête ne comprend pas les termes suivants, cependant reproduits par l'arrêt comme s'y trouvant :

« À titre subsidiaire, renvoyer l'affaire au rôle pour permettre aux parties de conclure sur le fond si le tribunal devait décider que les cotisations litigieuses ne sont pas prescrites ».

La requête du défendeur a pour objet, par application de l'article 1385decies du Code judiciaire, d'entendre dire pour droit que les cotisations litigieuses sont prescrites et interdire au demandeur d'en poursuivre le recouvrement par quelque voie que ce soit.

Ce recours est étranger au « fond », c'est-à-dire à la validité des cotisations litigieuses.

Il s'ensuit que l'arrêt attaqué méconnaît la foi due à la requête introductive d'instance du défendeur du 14 novembre 2003 (violation des articles 1319, 1320 et 1322 du Code civil).

Seconde branche

Un tel recours n'aurait d'ailleurs été recevable que s'il avait été introduit par le défendeur sur la base de l'article 1385undecies du Code judiciaire à l'encontre du directeur régional compétent, quod non en l'espèce.

Il s'en déduit que l'arrêt attaqué n'a pu [considérer], en l'espèce, que le demandeur, en la personne du receveur à la cause, avait la possibilité d'interrompre la prescription du recouvrement des cotisations contestées par le dépôt de conclusions dans le cadre d'une procédure judiciaire dirigée contre ces cotisations (instance qui n'existe pas in casu et pour laquelle le receveur des contributions directes n'est pas compétent).

C'est, en effet, manifestement à tort que l'arrêt attaqué fonde toute sa motivation sur cette hypothèse et impose au receveur des contributions le respect de normes légales pour lesquelles il n'est pas compétent.

L'arrêt attaqué statue ainsi sur un recours fiscal étranger au litige et à l'encontre d'un organe de l'État (le directeur régional de taxation) qui n'est pas à la cause.

L'arrêt attaqué ne justifie donc pas légalement sa décision (violation des articles 1385decies, 1385undecies du Code judiciaire, 366 à 376quinquies du Code des impôts sur les revenus, 59 et 60 de l'arrêté royal du 17 juillet 1991).

Deuxième moyen

Dispositions légales violées

- article 149 de la Constitution ;

- article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992, avant ou après son remplacement par l'article 37 de la loi du 15 mars 1999 ;

- articles 2244 et 2251 du Code civil.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué, saisi d'un recours du [défendeur] fondé sur l'article 1385decies du Code judiciaire, dit prescrites plusieurs cotisations à l'impôt des personnes physiques enrôlées à sa charge pour les exercices d'imposition 1986 à 1990 et, par confirmation du jugement entrepris, dit le recours du [défendeur] fondé.

Il se fonde notamment sur les motifs que

« 1. L'État belge se prévaut de l'article 2251 du Code civil, suivant lequel la prescription court contre toutes personnes, à moins qu'elles soient dans quelque exception établie par la loi. Il soutient qu'il se trouve dans la situation visée par cette disposition, dès lors que les articles 409 et 410 du Code des impôts sur les revenus 1992 empêchent le receveur de procéder à des mesures d'exécution des impositions contestées ;

Il résulte de l'ensemble de ces dispositions que le receveur ne peut procéder à des mesures d'exécution pour interrompre la prescription du recouvrement de cotisations contestées mais peut recourir à des mesures conservatoires si les conditions légales en sont réunies ou se prévaloir de l'article 2244 du Code civil, suivant lequel la citation en justice forme l'interruption civile de la prescription ;

Le dépôt de conclusions au greffe par la partie menacée de prescription a les mêmes effets que la citation en justice pour l'interruption de la prescription dès lors que, selon l'article 746 du Code judiciaire, le dépôt des conclusions au greffe vaut signification [...] ;

La citation en justice ou le dépôt de conclusions au greffe a pour effet d'interrompre la prescription de la demande qui y figure et des demandes qui y sont virtuellement comprises [...] ;

L'interruption de la prescription par une citation en justice ou par le dépôt de conclusions se poursuit jusqu'à la clôture de l'instance [...] ;

Ainsi, les conclusions déposées par l'État belge dans le cadre d'une procédure fiscale interrompent la prescription du recouvrement des impositions contestées dès lors que ces conclusions ont pour objet de défendre le bien-fondé de ces impositions et de demander au juge saisi du recours leur maintien ;

L'interruption de la prescription des cotisations contestées vaut jusqu'à la clôture de l'instance ;

Il résulte de ces principes que l'État belge a la possibilité d'interrompre la prescription du recouvrement de cotisations contestées par le dépôt de conclusions dans le cadre d'une procédure judiciaire dirigée contre ces cotisations ;

2. La suspension du cours de la prescription prévue à l'article 2251 du Code civil s'applique lorsqu'un régime légal empêche de procéder au recouvrement de la créance ;

L'impossibilité d'obtenir le payement de sa créance doit trouver sa cause dans la loi ;

Il convient dès lors d'examiner si tel est le cas en l'espèce ;

Des réclamations contre toutes les cotisations litigieuses ont été introduites les 10 mai 1990, 27 août 1992, 24 juin 1991 et 17 mars 1992. Il n'avait pas été statué sur ces réclamations au moment du dépôt de la requête contradictoire devant le premier juge, le 14 novembre 2003 ;

Il résulte des éléments exposés au point précédent que la prescription du recouvrement de cotisations contestées par une réclamation, pour lesquelles des mesures d'exécution forcées sont prohibées par l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992, peut être interrompue par le dépôt par l'État belge de conclusions dans le cadre d'un recours judiciaire dirigé contre ces cotisations. Dans ce cas, la prescription est suspendue jusqu'à la clôture de l'instance ;

La clôture de la phase administrative du recours contre des cotisations aux impôts directs, qui ouvre le recours judiciaire dans le cadre duquel l'État belge peut déposer des conclusions qui ont pour effet d'interrompre la prescription, repose sur l'État belge dans l'ancienne procédure fiscale, telle qu'elle était applicable avant l'entrée en vigueur de la loi du 15 mars 1999. Le contribuable concerné pouvait en effet saisir la cour d'appel d'un recours fiscal lorsque le directeur régional saisi de la réclamation avait rendu sa décision statuant sur celle-ci ;

Dans le cadre de la nouvelle procédure fiscale, la maîtrise de l'ouverture de la phase judiciaire du recours fiscal dépend à la fois de l'État belge et du contribuable, dans les délais prévus à l'article 1385undecies du Code judiciaire ;

Pour se prévaloir de l'impossibilité légale prévue à l'article 2251 du Code civil, l'État belge doit établir qu'en raison de circonstances propres à ces réclamations, il ne pouvait rendre de décision sur celles-ci avant l'expiration du délai de prescription quinquennale du recouvrement des cotisations litigieuses. Si ces circonstances ne sont pas démontrées, il n'est pas établi que l'impossibilité d'interrompre la prescription par le recours à des mesures d'exécution forcée, dans le délai initial de prescription de cinq ans, trouve sa cause dans l'impossibilité légale prévue à l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992 plutôt que dans la carence de l'État belge à statuer sur des réclamations dans un délai raisonnable compte tenu des circonstances de l'espèce ;

Si l'État belge a négligé de statuer sur les réclamations en cause avant l'expiration du délai initial de prescription de cinq ans, alors qu'il ne justifie pas de motifs propres à ces réclamations qui rendent légitime la nécessité d'un délai plus long que cinq ans pour statuer sur ces réclamations, il ne peut se prévaloir d'une impossibilité légale telle qu'elle est prévue à l'article 2251 du Code civil ;

En l'espèce, l'État belge ne justifie pas de l'existence de tels motifs propres aux réclamations en cause, tels que, notamment, la complexité de l'instruction de ces réclamations ou des investigations complémentaires utiles à leur instruction, la nécessité d'attendre l'issue d'une autre procédure pouvant influencer la décision, le manque de collaboration [du défendeur] pour l'instruction de ces réclamations, etc. ;

En l'absence du moindre élément de nature à justifier la longueur du délai d'instruction des réclamations en cause, l'État belge ne peut se prévaloir de l'article 2251 du Code civil en l'espèce ».

Griefs

Première branche

Il ressort de l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992, que ce soit avant ou après son remplacement par l'article 37 de la loi du 15 mars 1999, que l'impôt qui fait l'objet d'une réclamation ne peut être recouvré par toute voie d'exécution que dans la mesure où il correspond à l'incontestablement dû.

Eu égard à l'absence d'un incontestablement dû, aucune voie d'exécution ne peut donc être engagée en l'espèce, de telle manière que l'exécution de l'obligation fiscale se trouve suspendue dans l'attente de l'issue du litige fiscal.

Il convient dès lors d'admettre que le receveur des contributions s'est trouvé légalement empêché d'obtenir le paiement de sa créance durant la procédure de réclamation.

Or, l'article 2251 du Code civil dispose que la prescription ne court pas contre les personnes qui sont dans quelque exception établie par la loi.

La Cour de cassation a précisé que « cette disposition empêche que la prescription soit acquise lorsqu'un régime légal empêche le créancier d'obtenir le paiement de sa créance ».

Par deux arrêts rendus le 22 septembre 2011 (Pas., n°s 490 et 492) dans des causes similaires, la Cour a précisé que la prescription d'un impôt contesté est suspendue lorsque le receveur des contributions directes se trouve dans l'impossibilité d'obtenir le paiement de sa créance :

« Dans la mesure où il ressort de l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il est applicable, que l'introduction d'une réclamation a pour conséquence que le paiement de la dette d'impôt ne peut pas être obtenue, il se déduit de cette disposition ainsi que de l'article 2251 du Code civil que la prescription du recouvrement est suspendue » (arrêt n° 490), et

« Des articles 409 et 410 du Code des impôts sur les revenus 1992, il résulte que le receveur des contributions directes ne peut pas, en principe, obtenir le paiement d'un impôt contesté, à moins qu'une partie de cet impôt puisse être recouvrée immédiatement nonobstant la réclamation.

S'il n'y a pas de partie immédiatement due de la dette d'impôt, le receveur ne peut pas obtenir le paiement de l'impôt contesté.

Sur la base de l'article 2251 du Code civil, cet empêchement légal a pour conséquence que la prescription de la dette d'impôt contestée est suspendue.

Cela s'applique aussi à la période antérieure à l'entrée en vigueur de l'article 443ter du Code des impôts sur les revenus 1992, lequel régit expressément la suspension de la prescription durant la contestation de l'imposition » (arrêt n° 492).

Ainsi, la Cour ne lie pas l'existence d'une cause de suspension en application de l'article 2251 du Code civil à une privation d'agir dont serait frappé le receveur. L'élément déterminant sur lequel se base la Cour est le fait que le receveur ne puisse recourir à aucune mesure d'exécution forcée pour obtenir le paiement de sa créance en application de l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992.

Après avoir correctement énoncé le principe repris ci-avant en indiquant que « la suspension du cours de la prescription prévue à l'article 2251 du Code civil s'applique lorsqu'un régime légal empêche de procéder au recouvrement de la créance » et que « l'impossibilité d'obtenir le payement de sa créance doit trouver sa cause dans la loi », l'arrêt attaqué confond les notions « d'impossibilité d'obtenir le paiement de la créance » avec celle « d'impossibilité d'agir ou d'interrompre la prescription » : « Il résulte des éléments exposés au point précédent que la prescription du recouvrement de cotisations contestées par une réclamation, pour lesquelles des mesures d'exécution forcées sont prohibées par l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992, peut être interrompue par le dépôt par l'État belge de conclusions dans le cadre d'un recours judiciaire dirigé contre ces cotisations. Dans ce cas, la prescription est suspendue jusqu'à la clôture de l'instance ».

Et, plus loin : « Si ces circonstances ne sont pas démontrées, il n'est pas établi que l'impossibilité d'interrompre la prescription par le recours à des mesures d'exécution forcée dans le délai initial de prescription de cinq ans trouve sa cause dans l'impossibilité légale prévue à l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992 plutôt que dans la carence de l'État belge à statuer sur des réclamations dans un délai raisonnable compte tenu des circonstances de l'espèce ».

En liant l'application de l'article 2251 du Code civil à une prétendue impossibilité d'interrompre la prescription, l'arrêt attaqué, méconnaissant l'enseignement des arrêts, viole l'article 2251 du Code civil et l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992 tel qu'il est applicable.

Il y a également contradiction dans les motifs de l'arrêt attaqué et, par conséquent, violation de l'article 149 de la Constitution dès lors qu'il n'applique pas les principes qu'il énonce lui-même.

Deuxième branche

L'impossibilité d'obtenir le recouvrement de sa créance par le receveur trouve sa cause dans le régime légal de l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992 et uniquement dans celui-ci.

Outre qu'il confond « empêchement d'obtenir le paiement de la créance » et « empêchement d'interrompre la prescription », en subordonnant l'impossibilité légale prévue à l'article 2251 du Code civil à la démonstration par le demandeur que, « en raison des circonstances propres à ces réclamations, il ne pouvait raisonnablement pas rendre de décision sur celles-ci avant l'expiration du délai de prescription quinquennale du recouvrement des cotisations litigieuses », l'arrêt attaqué, ajoutant à l'enseignement des arrêts de la Cour du 22 septembre 2011, viole à nouveau les articles 2251 du Code civil et 410 du Code des impôts sur les revenus 1992.

Troisième branche

Dès lors que le demandeur était empêché de prendre des mesures d'exécution forcée, l'arrêt attaqué n'identifie, comme seul mode d'interruption de la prescription conforme à l'article 2244 du Code civil, que le dépôt par le demandeur de conclusions dans le cadre d'un recours judiciaire dirigé contre ces cotisations, ce qui, dans le raisonnement de la cour d'appel, aurait été possible si une décision directoriale avait été prise dans le délai de prescription quinquennale.

Or, par son arrêt du 18 novembre 2010 ( F.09.0125.F ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20101118.6 ), la Cour a consacré le principe suivant lequel les conclusions déposées par l'État belge dans le cadre d'un litige fiscal n'interrompent pas la prescription :

« En vertu de l'article 2244, alinéa 1er, du Code civil, une citation en justice interrompt la prescription.

Par citation au sens de cette disposition, il faut entendre toute demande d'une partie tendant à faire reconnaître en justice l'existence d'un droit menacé.

Le dépôt de conclusions au greffe de la juridiction saisie interrompt la prescription au profit de la partie qui a conclu à condition que ses conclusions contiennent une demande tendant à faire reconnaître en justice l'existence de son droit.

L'arrêt considère que le demandeur n'a ‘formulé aucune demande dont l'accueil lui aurait permis de poursuivre le recouvrement des amendes litigieuses dans ses conclusions déposées le 25 octobre 1991' et que les conclusions du demandeur ‘se limitent à demander de déclarer non fondées les demandes de la défenderesse'.

Il justifie ainsi légalement sa décision que le dépôt des conclusions du demandeur n'a pas interrompu la prescription du recouvrement des amendes litigieuses ».

En supposant que les conclusions déposées par le demandeur dans le cadre du litige fiscal auraient pu, si elles avaient été déposées en temps utile, interrompre la prescription, l'arrêt attaqué viole l'article 2244, alinéa 1er, du Code civil.

Troisième moyen

Dispositions légales violées

- article 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- article 149 de la Constitution ;

- articles 9, § 2, et 26, § 4, de la loi spéciale sur la Cour constitutionnelle ;

- article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué, saisi d'un recours du [défendeur] fondé sur l'article 1385decies du Code judiciaire, dit prescrites plusieurs cotisations à l'impôt des personnes physiques enrôlées à sa charge pour les exercices d'imposition 1986 à 1990 et, par confirmation du jugement entrepris, dit le recours du [défendeur] fondé.

Il justifie ainsi sa décision de refuser l'application rétroactive de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 :

« 5. [Le demandeur] invoque l'article 26, § 4, de la loi spéciale sur la Cour d'arbitrage, suivant lequel, lorsqu'il est invoqué devant une juridiction qu'une loi, un décret ou une règle visée à l'article 134 de la Constitution viole un droit fondamental garanti de manière totalement ou partiellement analogue par une disposition du titre II de la Constitution ainsi que par une disposition de droit européen ou de droit international, la juridiction est tenue de poser d'abord à la Cour constitutionnelle la question préjudicielle sur la compatibilité du titre II de la Constitution' ;

Cette disposition a pour objet de définir l'ordre dans lequel doit s'opérer le contrôle de la constitutionnalité d'une loi lorsque est invoquée devant le juge la violation d'une règle du droit international dont l'objet est totalement ou partiellement le même [...] ;

En l'espèce, [le défendeur] se prévaut de la violation du principe de la sécurité juridique dans son chef du fait de l'application rétroactive de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 aux cotisations contestées établies à sa charge ;

L'État belge n'établit pas que le principe de la sécurité juridique aurait partiellement ou totalement le même objet qu'une disposition du titre II de la Constitution. En conséquence, l'article 26, § 4, précité de la loi spéciale sur la Cour d'arbitrage n'est pas applicable en l'espèce ;

6. Par son arrêt n° 177/2005 du 7 décembre 2005, la Cour constitutionnelle [...] a rejeté le recours en annulation de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 ;

L'État belge invoque l'article 9, § 2, de la loi spéciale sur la Cour d'arbitrage, qui prévoit que 'les arrêts rendus par la Cour constitutionnelle portant rejet des recours en annulation sont obligatoires pour les juridictions en ce qui concerne les questions de droit tranchées par ces arrêts' ;

L'arrêt de la Cour constitutionnelle statue sur la violation par la disposition en cause des articles 10 et 11 de la Constitution, pris isolément ou lus conjointement avec les articles 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et 1er du Premier Protocole additionnel à cette convention ;

Conformément aux principe de primauté et d'applicabilité directe de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, le juge saisi de la violation d'un droit fondé sur cette convention est tenu de statuer sur l'existence de cette violation par la situation invoquée dans le cadre du litige dont il est saisi ;

Lorsqu'elle tranche un recours en annulation d'une disposition légale, la Cour constitutionnelle examine in abstracto la conformité de cette disposition à la Constitution lue en combinaison avec des droits fondés sur la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, sans se pencher sur la situation concrète des personnes concernées par cette question ;

Il en résulte que la cour [d'appel] doit examiner in concreto si l'application de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 est conforme au principe de la sécurité juridique compte tenu des circonstances invoquées ;

7. Par un arrêt du 11 septembre 2012, la Cour européenne des droits de l'homme a dit irrecevable le recours contre l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 fondé sur l'article 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (23919/06) ;

Cette décision n'est pas applicable au cas d'espèce dès lors que le recours vise 'un défaut d'indépendance et d'impartialité de la Cour d'arbitrage [...] et, dans le cadre de la procédure relative à [la] réclamation fiscale, une violation [du] droit [des requérants] à un procès équitable et de leur droit à voir leur cause jugée dans un délai raisonnable' (point A 22) ;

Tel n'est pas l'objet du présent litige ;

8. La question a pour objet le recouvrement de cotisations fiscales et, plus particulièrement, la prescription du droit au recouvrement de celles-ci. Dès lors qu'il ne concerne pas l'établissement de l'impôt mais son recouvrement, le droit en cause dans le présent litige est un droit civil au sens de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

Les règles relatives à l'interruption de la prescription du recouvrement de créances fiscales sont d'ailleurs celles du droit commun prévues par le Code civil, auxquelles renvoie le droit fiscal ;

En ce qui concerne l'effet rétroactif d'une loi qui a pour effet d'intervenir dans des litiges fiscaux en cours, les mesures tendant à assurer le payement des impôts doivent ménager un juste équilibre entre l'intérêt général et la protection des droits fondamentaux de l'individu. Un intérêt général évident et impérieux commande de veiller à ce que les organismes privés ne bénéficient pas d'une manne en cas de changement de régime dans la collecte de l'impôt et ne privent pas le fisc de recettes pour de simples failles dues à l'inadvertance de la législation fiscale d'habilitation, surtout lorsque ces organismes ont suivi les débats sur la proposition initiale et, tout en la désapprouvant, ont manifestement compris que le législateur avait la ferme intention de l'intégrer dans la législation' (C.E.D.H., Building Societies, 23 octobre 1997, Série A, p. 2331) ;

Ainsi, lorsque le contribuable savait que le législateur allait adopter une disposition rétroactive pour corriger les effets indésirables d'un régime légal en vigueur, il ne peut se prévaloir de la violation du principe de la sécurité juridique ;

Tel n'est pas le cas en l'espèce. [Le défendeur] a introduit, devant le premier juge, sa demande dont l'objet est de constater la prescription du recouvrement des cotisations litigieuses, sur la base de la jurisprudence de la Cour de cassation, le 14 novembre 2003, soit bien avant l'adoption de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 et même avant l'adoption de la loi-programme du 22 décembre 2003 qui a introduit les articles 443bis et 443ter dans le Code des impôts sur les revenus 1992 en ce qui concerne la prescription des droits du Trésor ;

Au moment où [le défendeur] a introduit sa demande devant le premier juge, il pouvait légitimement s'attendre à ce que le tribunal de première instance constate la prescription du recouvrement des cotisations litigieuses en faisant application de la jurisprudence de la Cour de cassation concernant l'effet des commandements interruptifs de prescription. À ce moment, [il] ne pouvait pas s'attendre à ce que le législateur adopte une loi rétroactive afin de contrecarrer les effets des arrêts de la Cour de cassation et éviter la prescription du recouvrement des cotisations contestées avant l'entrée en vigueur des articles 443bis et 443ter du Code des impôts sur les revenus 1992 ;

Compte tenu des circonstances de l'espèce, l'application de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 avec effet rétroactif viole le principe de la sécurité juridique et le droit au procès équitable [du défendeur] en ce que l'application rétroactive de cette disposition a pour effet de modifier la solution du litige en cours, alors que [le défendeur] ne pouvait pas s'attendre à une telle intervention du législateur au moment où il a introduit sa demande ;

9. Conformément à la jurisprudence de la Cour constitutionnelle, s'il s'avère que 'la rétroactivité de la norme législative a pour effet d'influencer dans un sens déterminé l'issue d'une ou de plusieurs procédures judiciaires ou d'empêcher les juridictions de se prononcer, la nature du principe en cause exige que des circonstances exceptionnelles ou des motifs impérieux d'intérêt général justifient cette intervention du législateur qui porte atteinte, au détriment d'une catégorie de citoyens, aux garanties juridictionnelles offertes à tous' (Cour constitutionnelle, 7 décembre 2005, n° 177/2005, B.18.1) ;

L'existence de circonstances exceptionnelles ou de motifs impérieux d'intérêt général n'est pas établie en l'espèce. L'État belge ne démontre en effet pas que la nécessité d'interrompre la prescription des cotisations litigieuses par la signification de commandements se justifie par les nécessités de l'instruction des réclamations et ne résulte pas d'une carence de l'administration à statuer dans un délai raisonnable sur ces réclamations ;

À défaut de motifs permettant de justifier la longueur du délai nécessaire à l'instruction des réclamations, l'État belge ne peut se prévaloir de circonstances exceptionnelles ou de motifs impérieux d'intérêt général qui permettent en l'espèce l'application rétroactive de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 aux cotisations litigieuses ».

Griefs

L'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004, inséré sous la rubrique « Interprétation de l'article 2244 du Code civil en matière d'impôts sur les revenus » de cette loi, est ainsi rédigé : « nonobstant le fait que le commandement constitue le premier acte de poursuites directes au sens des articles 148 et 149 de l'arrêté royal d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992, le commandement doit être interprété comme constituant également un acte interruptif de prescription au sens de l'article 2244 du Code civil, même lorsque la dette d'impôt contestée n'a pas de caractère certain et liquide ».

Pour comprendre la situation à laquelle s'est trouvé confronté le législateur lorsqu'il a adopté cette loi, il faut remonter à deux arrêts rendus par la Cour de cassation le 28 octobre 1993 (Pas., n° 433, avec les conclusions du procureur général baron Velu). Jusqu'à cette date, l'administration considérait que les articles 409 à 411 du Code des impôts sur les revenus 1992, lus en combinaison, l'autorisaient, même en présence d'un impôt contesté avec incontestablement dû payé ou fixé à néant, à pratiquer une saisie-exécution, nonobstant les dispositions de l'article 1494 du Code judiciaire, et que, conformément à l'article 411 du même code, l'exécution ne pouvait pas être menée à son terme pour la partie de l'impôt qui excédait l'incontestablement dû.

Or, dans ces arrêts, la Cour a précisé que ce n'est que lorsqu'il existe un incontestablement dû qu'une saisie-exécution se justifie et que, en corollaire, une telle mesure est nulle et de nul effet lorsque l'incontestablement dû a été payé ou a été fixé à néant.

La question s'est alors posée de savoir si le commandement, qui, depuis l'entrée en vigueur du Code judiciaire, doit être considéré comme le premier acte d'exécution (article 1499 du Code judiciaire) et qui, par conséquent, est nul et de nul effet en tant que tel lorsqu'il porte sur une cotisation contestée pour laquelle aucune partie de la dette ne peut être considérée comme liquide et certaine au sens de l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992, peut avoir un effet interruptif de la prescription au sens de l'article 2244 du Code civil.

La doctrine largement majoritaire et la jurisprudence y ont répondu par l'affirmative, en admettant l'effet interruptif des commandements signifiés à la requête de l'État en vue d'interrompre la prescription des impôts contestés dont l'incontestablement dû avait été payé ou fixé à néant.

Il ne faisait aucun doute pour l'administration - et cela était accepté par les juridictions de fond - qu'en signifiant par exploit d'huissier un commandement de payer au redevable, même en l'absence d'un incontestablement dû, le receveur des contributions affichait, sans autre interprétation possible, son intention de ne pas perdre le droit en litige et que cela suffisait pour interrompre la prescription au sens de l'article 2244 du Code civil. C'est la thèse du double effet du commandement en vertu de laquelle celui-ci peut produire des effets indépendamment de toute exécution. Dans le contentieux qui est né de la question, l'administration invoquait la double fonction du commandement ordinaire : premier acte d'exécution et acte interruptif de la prescription. Elle arguait qu'à défaut de quotité certaine et liquide au sens de l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992, le commandement de payer est certes irrégulier comme acte de poursuite mais porte effet comme acte interruptif de la prescription.

Cette thèse est conforme à l'esprit de l'article 2244 du Code civil. En effet, pour les rédacteurs du Code civil, le commandement était considéré comme un acte extrajudiciaire, une simple sommation visant à manifester, par exploit d'huissier, l'intention du créancier de ne pas perdre le droit litigieux.

Elle réalise, ainsi, la synthèse entre les exigences liées à l'article 1499 du Code judiciaire (dans la conception actuelle du commandement, premier acte d'exécution) et la ratio legis de l'article 2244 du Code civil. Cela sera reconnu ultérieurement par la Cour constitutionnelle.

La Cour de cassation a, une première fois, sanctionné cette interprétation dans son arrêt du 10 octobre 2002 :

« Que l'article 2244 du Code civil n'exige pas, pour que le commandement forme l'interruption civile, que le signifiant mentionne dans l'acte que celui-ci est signifié en vue d'interrompre la prescription ;

Que par la considération susvisée, que critique le moyen, l'arrêt ne justifie pas légalement sa décision ;

Que, toutefois, la Cour peut substituer au motif erroné que critique le moyen un fondement juridique justifiant le dispositif de l'arrêt ;

Qu'en matière d'impôts sur les revenus, le commandement est un acte de poursuite judiciaire qui suppose un titre exécutoire et prélude à une saisie-exécution ;

Qu'il s'ensuit que le commandement signifié par le défendeur, en l'absence d'impôt incontestablement dû, n'a pu produire d'effet interruptif ;

Que le moyen, fût-il fondé, ne saurait, dès lors, entraîner la cassation ; qu'à défaut d'intérêt, il est irrecevable ».

On précisera à ce stade que l'arrêt présenté à la censure de la Cour ne contenait aucune condamnation de la thèse du double effet du commandement mais, au contraire, la soutenait, considérant seulement que le commandement de payer l'impôt contesté n'était pas valable parce qu'il ne mentionnait pas expressément qu'il avait pour seul objet d'interrompre la prescription.

Dans son pourvoi, l'État belge se bornait à faire valoir que l'article 2244 du Code civil ne prévoyait pas, pour que le commandement forme l'interruption civile, qu'il contienne une telle précision.

C'est la Cour elle-même qui, après avoir reconnu le caractère illégal du motif critiqué, a substitué le fondement juridique justifiant le dispositif de l'arrêt au motif qu'elle considérait comme erroné et qui a exclu la thèse du double effet du commandement sans que les redevables aient défendu quoi que ce soit quant à ce et sans que l'administration ait eu la possibilité de défendre devant elle sa position.

Cette jurisprudence fut confirmée par les arrêts des 21 février 2003, 27 février et 12 mars 2004.

D'aucuns, et non des moindres, se sont interrogés quant à la solution apportée par la Cour : « Comment admettre que la loi ait organisé un système dans lequel, d'une part, la réclamation et les recours judiciaires suspendent la force exécutoire du rôle dans la mesure où il n'y a pas d'incontestablement dû mais n'interrompent pas la prescription pendant la durée du litige, d'autre part, l'État n'a aucune possibilité d'interrompre la prescription de cinq ans pendant cette durée » ?

Quoi qu'il en soit, la Cour ayant désavoué le mode généralisé d'interruption de la prescription, le Trésor fut pris au dépourvu et se trouva confronté à un préjudice financier sans précédent, le montant des impositions concernées par cette problématique ayant été estimé, durant les débats devant la Cour constitutionnelle dont il sera question ultérieurement, à plus de 1.175.953.000 euros en principal.

Comme le souligna la doctrine, « [c]ette jurisprudence, catastrophique du point de vue de l'intérêt public, appelait évidemment une réaction législative » ou, sous une formulation interrogative : « [p]eut-on raisonnablement admettre que le législateur serait demeuré sans réaction pour empêcher que les innombrables cotisations contestées pour lesquelles le cours de la prescription n'avait pas été interrompu soient prescrites ? Poser la question, c'est y répondre ».

Afin de neutraliser les effets désastreux de la jurisprudence de la Cour sur les finances de l'État, le législateur a agi en deux temps.

Par la loi-programme du 22 décembre 2003, il a inséré dans le Code des impôts sur les revenus 1992 un article 443ter rédigé comme suit :

« § 1er. Toute instance en justice relative à l'établissement ou au recouvrement des impôts et des précomptes qui est introduite par l'État belge, par le redevable de ces impôts ou précomptes ou par toute autre personne tenue au paiement de la dette en vertu du présent code, des arrêtés pris pour son exécution ou du droit commun, suspend le cours de la prescription.

La réclamation et la demande de dégrèvement visée à l'article 376 suspendent également le cours de la prescription.

§ 2. La suspension débute avec l'acte introductif d'instance et se termine lorsque la décision judiciaire est passée en force de chose jugée.

Toutefois, en cas de réclamation ou de demande de dégrèvement d'office visée à l'article 376, la suspension débute avec la demande introductive du recours administratif. Elle se termine :

- lorsque le contribuable a introduit une action en justice, au jour où la décision judiciaire est passée en force de chose jugée ;

- dans les autres cas, à l'expiration du délai ouvert au contribuable pour introduire un recours contre la décision administrative ».

Il résulte de cette disposition que, depuis son entrée en vigueur, tout recours administratif ou judiciaire relatif à l'établissement ou au recouvrement des impôts, qu'il soit introduit par l'État belge, par le redevable ou par toute autre personne tenue au paiement de la dette, suspend le cours de la prescription.

Il était par contre fort douteux que cette nouvelle disposition fût applicable si la dette fiscale était déjà prescrite avant l'entrée en vigueur de la loi, soit que le receveur n'eût pas fait signifier de commandement ou obtenu de renonciation au temps couru de la prescription en temps utile, soit que le commandement signifié dût être considéré comme sans effet d'après la jurisprudence de la Cour.

L'administration a, alors, défendu la thèse de la suspension de la prescription fondée sur l'article 2251 du Code civil lu en combinaison avec l'article 410 du Code des impôts sur les revenus.

Parallèlement, la loi-programme du 9 juillet 2004 a, sous le chapitre XII, intitulé « Interprétation de l'article 2244 du Code civil en matière d'impôts sur les revenus », prévu un article 49 rédigé comme suit : « Nonobstant le fait que le commandement constitue le premier acte de poursuites directes au sens des articles 148 et 149 de l'arrêté royal d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992, le commandement doit être interprété comme constituant également un acte interruptif de prescription au sens de l'article 2244 du Code civil, même lorsque la dette d'impôt contestée n'a pas de caractère certain et liquide ».

Cette disposition était présentée comme une disposition interprétative, de sorte que, au vœu du législateur, elle était applicable aux cas dans lesquels, suivant la jurisprudence issue des arrêts des 10 octobre 2002 et 21 février 2003, l'impôt était menacé de prescription à la date de l'entrée en vigueur de la loi-programme du 22 décembre 2003.

La Cour constitutionnelle a été saisie de huit recours en annulation de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 introduits par des contribuables qui revendiquaient pouvoir bénéficier de la jurisprudence des arrêts des 10 octobre 2002 et 21 février 2003, et donc de la nullité des commandements qui leur avaient été signifiés et de la prescription de leurs dettes fiscales, dans le cadre de procédures fiscales pendantes. Par ailleurs, douze autres contribuables se sont portés parties intervenantes à la procédure, en soutien aux requérants en annulation.

Joignant les affaires, la Cour constitutionnelle, bien qu'elle ait dénié le caractère interprétatif de la disposition critiquée, a rejeté les recours dans un arrêt n° 177/2005 prononcé le 7 décembre 2005. Pour l'essentiel, on en retiendra ce qui suit :

« B.18.1. La rétroactivité de dispositions législatives, qui est de nature à créer de l'insécurité juridique, ne peut se justifier que lorsqu'elle est indispensable au bon fonctionnement ou à la continuité du service public.

S'il s'avère que la rétroactivité de la norme législative a pour effet d'influencer dans un sens déterminé l'issue d'une ou de plusieurs procédures judiciaires ou d'empêcher les juridictions de se prononcer, la nature du principe en cause exige que des circonstances exceptionnelles ou des motifs impérieux d'intérêt général justifient cette intervention du législateur qui porte atteinte, au détriment d'une catégorie de citoyens, aux garanties juridictionnelles offertes à tous.

B.18.2. Dès lors que la disposition entreprise influence des procédures pendantes, la Cour doit examiner si la rétroactivité de la disposition attaquée satisfait à chacune des conditions exprimées en B.18.1.

B.19.1. Comme il a été indiqué en B.13.2, la disposition entreprise était justifiée par le fait que la prescription d'impôts contestés avait toujours été interrompue par la signification d'un commandement et la validité de ce dernier a toujours été reconnue jusqu'aux arrêts de la Cour de cassation des 10 octobre 2002 et 21 février 2003.

S'il existait une controverse sur la nature du commandement au sens de l'article 2244 du Code civil, rien ne permettait cependant, avant les arrêts précités de la Cour de cassation, de rejeter la thèse du double effet du commandement, avancée par l'administration, selon laquelle un commandement, irrégulier en tant qu'acte d'exécution, pouvait toutefois conserver ses effets en tant qu'acte interruptif de prescription.

En effet, lors de l'adoption du Code civil en 1804, le commandement n'était pas considéré comme un acte d'exécution mais comme un acte préparatoire contenant la manifestation de la volonté du créancier d'obtenir paiement des sommes dues.

Après l'entrée en vigueur du Code judiciaire, plus précisément de ses articles 1404 et suivants, une controverse portant sur la nature du commandement est née, certains considérant que le commandement n'était plus un acte préparatoire mais un acte d'exécution. Si le commandement visé par les articles 148 et 149 de l'arrêté royal d'exécution du Code des impôts sur les revenus constitue un acte d'exécution dont la validité est subordonnée au caractère liquide et certain de la dette, les effets du commandement au sens de l'article 2244 du Code civil ne sont pas subordonnés à des conditions de validité légalement prévues.

Cependant, certaines décisions des juridictions de fond reconnaissaient cet effet interruptif de prescription à un commandement, indépendamment de sa validité en tant qu'acte d'exécution.

B.19.2. Cette conception avait inspiré la pratique administrative en matière d'impôt sur les revenus et elle avait incité de nombreux contribuables à signer une renonciation au temps couru de la prescription.

B.19.3. En outre, par un arrêt du 28 octobre 1993, la Cour de cassation avait cassé un arrêt de la cour d'appel de Liège parce que celui-ci n'avait pas répondu aux conclusions de l'État belge qui faisait valoir que le commandement avait ‘notamment pour but d'interrompre la prescription, conformément à l'article 194 de l'arrêté royal d'exécution du Code des impôts sur les revenus », et la cour d'appel de Bruxelles, juridiction de renvoi, avait jugé, par un arrêt du 24 juin 1997, « que pareil commandement vaut comme acte interruptif au sens de l'article 2244 du Code civil et n'est pas énervé par la nullité de la saisie-exécution qui l'a suivi, l'effet interruptif du commandement étant indépendant des effets de l'acte exécutoire en tant que tel ».

B.19.4. Dès lors qu'il avait signifié un commandement, l'État pouvait donc légitimement estimer avoir valablement interrompu la prescription, même lorsque la dette d'impôt était contestée.

B.19.5. Par ailleurs, le ministre des Finances a fait observer ce qui suit au sujet de la disposition entreprise :

‘[Elle] permet d'éviter une discrimination arbitraire entre les contribuables qui ont souscrit une renonciation au temps couru de la prescription et ceux qui ont refusé de signer une telle renonciation et ont attendu la signification d'un commandement.

Si aucune renonciation au temps couru de la prescription n'a été signée, la signification d'un commandement constitue la seule possibilité pour le receveur d'interrompre la prescription. Selon la récente jurisprudence de la Cour de cassation, cette possibilité disparaîtrait également, de sorte que la prescription ne pourrait être évitée.

Étant donné que les contribuables ont eux-mêmes contesté les impôts, ils ne pouvaient légalement escompter que la dette fiscale serait prescrite de ce fait. Il ne paraîtrait pas raisonnable pour un contribuable d'escompter se libérer en introduisant un recours tandis que l'État ne peut recouvrer l'imposition'.

B.19.6. Bien que les arrêts de la Cour de cassation des 10 octobre 2002 et 21 février 2003 n'aient, juridiquement, qu'une autorité de chose jugée relative, ils ont, en ce qu'ils ont tranché la question de droit qui concerne la nature et les effets d'un commandement, une autorité de fait qui s'impose à toutes les juridictions puisque les décisions qui s'écarteraient de la réponse donnée par le Cour de cassation risqueraient d'être cassées pour violation de la loi, telle qu'elle est interprétée par la Cour de cassation. Il ressort d'ailleurs de la jurisprudence invoquée par les parties requérantes que les juridictions de fond se sont ralliées à la solution adoptée par les deux arrêts de la Cour de cassation précités.

B.19.7. Les arrêts des 10 octobre 2002 et 21 février 2003 ont donc eu pour conséquence de priver d'effet, de manière rétroactive, le mode d'interruption de la prescription communément utilisé en matière d'impôts sur les revenus ainsi qu'il a été indiqué en B.13.2. Une catégorie de contribuables s'est ainsi vue libérée d'une dette qu'ils avaient contestée mais dont il ne peut être présumé qu'elle n'était pas due. C'est pour neutraliser l'effet rétroactif de la règle jurisprudentielle dégagée par les arrêts précités que le législateur a lui-même adopté une disposition rétroactive.

B.19.8. Le recours à une disposition rétroactive peut également s'expliquer en l'espèce par l'absence d'une disposition permettant de demander à la Cour de cassation de limiter dans le temps les effets des positions de principe adoptées par ses arrêts, alors que tant la Cour de justice des Communautés européennes (article 231, alinéa 2, du Traité CE) que la Cour d'arbitrage (article 8, alinéa 2, de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour d'arbitrage) et le Conseil d'État (article 14ter des lois sur le Conseil d'Etat, coordonnées le 12 janvier 1973) peuvent maintenir les effets des actes qu'ils annulent.

B.19.9. La première réaction du législateur aux arrêts de la Cour de cassation précités dans la loi-programme du 22 décembre 2003 a entraîné l'insertion dans le Code des impôts sur les revenus 1992 des articles 443bis et 443ter sous un nouveau chapitre IXbis : ‘Prescription des droits du Trésor'.

La disposition attaquée de la loi-programme du 9 juillet 2004 a complété cette réaction du législateur.

Compte tenu du délai rapproché séparant leur adoption, ces dispositions doivent être considérées comme formant, ensemble, la réaction du législateur aux arrêts précités.

B.19.10. Par ailleurs, il a été constaté, au cours des travaux préparatoires, d'une part, que l'arriéré fiscal, en matière d'impôts sur les revenus, ‘est constitué à plus de quarante pour cent de cotisations contestées', d'autre part, que certains dossiers qui allaient bénéficier de la position adoptée par la Cour de cassation ‘concernaient la grande fraude fiscale'. La mesure a pu être considérée comme répondant à des exigences d'intérêt général en ce que, sans préjuger des droits des contribuables, elle préservait les droits du Trésor à l'égard d'impositions contestées.

B.19.11. Enfin, l'effet rétroactif de la disposition entreprise ne restreint pas de manière disproportionnée les droits des contribuables, qui estimaient, jusqu'aux arrêts de la Cour de cassation, que le commandement qui leur avait été signifié avait valablement interrompu la prescription.

Le fait qu'ils ont pu, de manière inattendue, espérer bénéficier de la jurisprudence précitée de la Cour de cassation ne peut priver de justification l'intervention du législateur.

B.20. Il apparaît donc que la mesure est justifiée par des circonstances particulières et exceptionnelles et qu'elle est dictée par des motifs impérieux d'intérêt général.

En ce qui concerne les différences de traitement alléguées

B.21. Une deuxième série de moyens critiquent, indépendamment de la qualification de la disposition en cause, les différences de traitement que cette disposition engendrerait.

Ces moyens invoquent la violation des articles 10, 11, 13, 16 et 172 de la Constitution, lus en combinaison avec ses articles 77, 78, 84 et 144 et avec l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 1er du Premier Protocole additionnel à cette convention.

Selon les requérants, la disposition entreprise créerait une différence de traitement injustifiée entre les débiteurs d'une dette fiscale contestée et les débiteurs de droit commun, ainsi qu'entre l'État belge créancier d'un contribuable qui conteste sa dette d'impôt et les autres créanciers de ce contribuable, puisque, en droit commun, un commandement irrégulier est nul et de nul effet.

Par ailleurs, la disposition entreprise créerait une différence de traitement injustifiée entre les contribuables confrontés à la réouverture de la prescription de leur impôt et les contribuables qui ont vu la prescription de leur impôt constatée par une décision judiciaire sur la base de la jurisprudence de la Cour de cassation et dont les dossiers sont définitivement clos.

B.22.1. Comme il a été rappelé précédemment, la disposition entreprise vise à protéger les intérêts du Trésor en réagissant à une jurisprudence dont les effets peuvent être considérés comme suffisamment inattendus pour justifier une intervention du législateur.

Dès lors que cette jurisprudence ne concernait que la matière des impôts sur les revenus, le législateur pouvait limiter son intervention à cette matière.

B.22.2. En effet, même si les créanciers et débiteurs fiscaux et de droit commun peuvent être considérés comme des personnes comparables, le problème de l'effet interruptif de prescription d'un commandement signifié en l'absence de titre exécutoire est étroitement lié au mode d'établissement et de recouvrement de l'impôt, qui n'est pas comparable au mode d'établissement et de recouvrement d'une créance de droit commun.

B.23. En outre, la différence de traitement alléguée entre les contribuables confrontés à la réouverture de la prescription de leur impôt et les contribuables qui ont vu la prescription de leur impôt constatée par une décision judiciaire ne résulte pas de la disposition entreprise - dont l'effet rétroactif est justifié, comme il a été indiqué en B.19 à B.20 -, mais du respect qui s'attache aux décisions de justice passées en force de chose jugée.

Même quand il légifère rétroactivement, le législateur ne peut, en effet, sous peine de méconnaître un des principes essentiels de l'État de droit, remettre en cause les décisions judiciaires devenues définitives.

B.24.1. Enfin, il n'apparaît pas que la mesure ait des effets disproportionnés ni qu'elle porte atteinte de manière disproportionnée aux droits fondamentaux invoqués par les parties requérantes.

B.24.2. Les contribuables qui avaient contesté l'impôt qui leur était réclamé n'avaient pas acquis contre l'État un droit de créance égal au montant de l'impôt contesté. À supposer qu'ils soient affectés dans leur droit au respect de leurs biens au sens de l'article 1er du Premier Protocole additionnel à la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ce serait conformément au deuxième alinéa de cet article. Le législateur a pu, en se fondant sur cette disposition, pour les raisons exposées ci-dessus, considérer que la mesure critiquée était conforme à l'intérêt général et nécessaire pour assurer le paiement d'impôts dont il ne modifiait en rien les règles d'établissement.

B.24.3. Ces contribuables ne sont pas davantage privés du droit à un recours effectif ou à un procès équitable puisqu'ils conservent le droit de poursuivre devant la juridiction compétente la réclamation qu'ils ont introduite pour contester l'impôt qui leur était réclamé. Si la loi attaquée exercera une influence sur des procédures pendantes, elle ne modifie pas le droit fiscal matériel qui s'y applique et, en ce qu'elle exerce une influence sur la prescription des dettes contestées, celle-ci est justifiée par les motifs impérieux d'intérêt général mentionnés ci-avant.

B.25. Les moyens ne peuvent être accueillis ».

Par ailleurs, l'arrêt du 7 décembre 2005 ne répondant pas explicitement à la question de savoir à partir de quel moment la loi rétroagit, la Cour constitutionnelle, par son arrêt n° 20/2006 du 1er février 2006 rendu sur question préjudicielle, a précisé que « l'intention expresse du législateur a été de donner à cette disposition une portée rétroactive, de sorte qu'elle doit être considérée comme applicable aux faits qui n'ont pas encore donné lieu à une décision judiciaire passée en force de chose jugée » (B. 13.1).

Amenée également à se prononcer sur la rétroactivité de l'article 49 (mais non quant à sa conformité aux articles 6, 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme des libertés fondamentales et 1er de son premier protocole additionnel), la Cour de cassation a consacré celle-ci par trois fois (deux arrêts rendus le 17 janvier 2008, F.07.0056.N et F.07.0057.N ECLI:BE:CASS:2008:ARR.20080117.12 , et un le 13 mars 2009, F.07.0084.N - F.07.0104.N) :

« L'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 ne constitue dès lors pas une disposition légale interprétative. Cette nouvelle disposition doit toutefois être appliquée par le juge avec un effet rétroactif conformément à l'intention du législateur. Il ressort en effet clairement des travaux préparatoires de cette disposition légale que le législateur avait l'intention de garantir les droits du Trésor public au moyen d'une mesure ayant un effet rétroactif au cours des procédures pendantes dans lesquelles l'impôt contesté sur la base du point de vue adopté par la Cour menaçait de se prescrire ou était déjà prescrit ».

Par ailleurs, considérant que les cours et tribunaux n'étaient pas liés par les arrêts de la Cour constitutionnelle en tant qu'ils se prononcent sur l'absence de violation de normes de droit international, de nombreux contribuables ont assigné l'État belge et sollicité des cours et tribunaux qu'ils refusent d'appliquer l'article 49, en se prévalant de la jurisprudence des arrêts des 10 octobre 2002 et 21 février 2003, et constatent la prescription de leurs impositions.

Dans la plupart des cas, les cours et tribunaux ont rejeté ce grief, se ralliant à la position de la Cour constitutionnelle. C'était le cas, et c'est assez remarquable pour le souligner, des cinq cours d'appel du pays unanimes, jusqu'à la prononciation de l'arrêt attaqué.

Enfin, tant l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 que l'arrêt de la Cour constitutionnelle du 7 décembre 2005 ont donné lieu à un recours devant la Cour européenne des droits de l'homme, lequel a été déclaré irrecevable par celle-ci.

Les griefs invoqués étaient les suivants :

- violation de l'article 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et du droit à un procès équitable pour intervention de l'État dans des procédures en cours ;

- violation de l'article 6, § 1er, de la Convention, dès lors que, suivant les requérants, la Cour constitutionnelle ne présente pas les garanties suffisantes d'indépendance et d'impartialité ;

- violation de l'article 6, § 1er, de la Convention pour dépassement du délai raisonnable dans le traitement des réclamations fiscales des requérants ;

- violation de l'article 1er du Premier Protocole additionnel à la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, l'article 49 ayant privé les requérants de leur droit à la prescription de leur dette fiscale ;

- violation de l'article 14 de la Convention, lu en combinaison avec l'article 1er du Premier Protocole, dès lors que, suivant les requérants, l'article 49 les discrimine par rapport à des débiteurs de droit commun.

En ce qui concerne l'article 6, § 1er, de la Convention, la Cour européenne des droits de l'homme a constaté que :

- dès lors que le contentieux fiscal échappe au champ des droits et obligations de caractère civil, cette disposition n'est pas applicable sous son volet civil aux procédures relatives aux réclamations fiscales des requérants ;

- la même conclusion s'impose s'agissant de la procédure devant la Cour constitutionnelle, puisqu'il est manifeste qu'elle ne visait pas à trancher une contestation sur les droits et obligations de caractère civil ;

- les procédures dont il est question n'ont pas trait à une accusation en matière pénale.

En ce qui concerne l'article 1er du Premier Protocole, cette cour a constaté que les dettes fiscales en question, étant contestées, ne sont que potentielles. Or, suivant la Cour, l'espoir de se voir libérer d'une dette potentielle ne saurait être assimilé à un bien au sens de l'article 1er.

En ce qui concerne l'article 14 de la Convention, il ne peut y avoir, suivant la Cour, de violation de cette disposition qu'en combinaison avec une autre disposition de la Convention. En l'occurrence, les requérantes invoquaient la violation de l'article 14 lu en combinaison avec l'article 1er du Premier Protocole. La Cour ayant conclu à l'inapplicabilité de cette disposition, elle n'a pu que constater l'inapplicabilité de l'article 14 lu en combinaison avec celle-ci.

Première branche

L'article 26 de la loi spéciale sur la Cour constitutionnelle, modifié par la loi spéciale du 12 juillet 2009, dispose en son paragraphe 4

« Lorsqu'il est constaté devant une juridiction qu'une loi, un décret ou une règle visée à l'article 134 de la Constitution viole un droit fondamental garanti de manière totalement ou partiellement analogue par une disposition du titre II de la Constitution ainsi que par une disposition de droit européen ou de droit international, la juridiction est tenue de poser d'abord à la Cour constitutionnelle la question préjudicielle sur la compatibilité avec la disposition du titre II de la Constitution.

Par dérogation à l'alinéa 1er, l'obligation de poser une question préjudicielle à la Cour constitutionnelle ne s'applique pas :

1° dans les cas visés aux paragraphes 2 et 3 ;

2° lorsque la juridiction estime que la disposition du titre II n'est manifestement pas violée ;

3° lorsque la juridiction estime qu'un arrêt d'une juridiction internationale fait apparaître que la disposition de droit européen ou de droit international est manifestement violée ;

4° lorsque la juridiction estime qu'un arrêt de la Cour constitutionnelle fait apparaître que la disposition du titre II de la Constitution est manifestement violée ».

De cette nouvelle disposition, il se déduit que la compétence de la Cour constitutionnelle a formellement été étendue à l'examen de la conformité des lois et décrets belges aux normes de droit européen ou de droit international lorsqu'elles consacrent des droits fondamentaux également garantis de manière partiellement ou totalement analogue par une disposition du titre II de la Constitution.

Le demandeur avait précisé dans sa requête d'appel que c'était le cas de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 1er du Premier Protocole additionnel à cette convention, ce qui n'était pas contesté par le défendeur.

Suivant l'arrêt attaqué, «[le défendeur] se prévaut de la violation du principe de la sécurité juridique dans son chef du fait de l'application rétroactive de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 aux cotisations contestées établies à sa charge » et « [le demandeur] n'établit pas que le principe de la sécurité juridique aurait partiellement ou totalement le même objet qu'une disposition du titre II de la Constitution. En conséquence, l'article 26, § 4, précité de la loi spéciale sur la Cour constitutionnelle n'est pas applicable en l'espèce ».

L'affirmation du demandeur quant à ce n'étant pas contestée, l'arrêt attaqué n'a pu lui faire grief de ne pas avoir établi que « le principe de la sécurité juridique [avait] partiellement ou totalement le même objet qu'une disposition du titre II de la Constitution » sans violer ses droits de la défense.

Surtout, il ressort, à l'évidence, des considérants B.11.1 à B.20 de l'arrêt de la Cour constitutionnelle du 7 décembre 2005 que l'examen par celle-ci d'une possible violation du principe de non-rétroactivité des lois participe à la fois du principe de la sécurité juridique, des articles 10 et 11 de la Constitution, de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 1er du Premier Protocole additionnel à ladite convention.

Le demandeur poursuivait son raisonnement en se référant à l'article 9, § 2, de la loi sur la Cour constitutionnelle, qui dispose que « les arrêts rendus par la Cour constitutionnelle portant rejet des recours en annulation sont obligatoires pour les juridictions en ce qui concerne les questions de droit tranchées par ces arrêts ».

De cette disposition lue en combinaison avec l'article 26, § 4, il déduisait que les cours et tribunaux sont, en la matière, liés par l'arrêt prononcé par la Cour constitutionnelle le 7 décembre 2005.

La cour d'appel de Liège en a d'ailleurs décidé ainsi, sur la seule base de l'article 9, § 2, pris isolément, dans un arrêt du 11 septembre 2009.

Ce point de vue était également exprimé par la meilleure doctrine dès avant l'entrée en vigueur de la loi spéciale du 12 juillet 2009.

Dans son arrêt du 7 décembre 2005, la Cour constitutionnelle a rejeté les recours en annulation pris de la violation des articles 10 et 11 de la Constitution, du principe de la sécurité juridique, de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 1er du Premier Protocole additionnel à cette convention.

En prétendant « examiner in concreto si l'application de l'article 49 de la loi programme du 9 juillet 2004 est conforme au principe de la sécurité juridique, compte tenu des circonstances invoquées », l'arrêt attaqué ajoute au texte de la loi spéciale sur la Cour constitutionnelle et viole l'article 9, § 2, de cette loi, pris isolément ou lu en combinaison avec l'article 26, § 4, de celle-ci.

Deuxième branche

Par son arrêt du 11 septembre 2012, la Cour européenne des droits de l'homme a déclaré irrecevable le recours introduit contre l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 et contre l'arrêt de la Cour constitutionnelle du 7 décembre 2005.

Les griefs invoqués étaient les suivants :

- violation de l'article 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et du droit à un procès équitable pour intervention de l'État dans des procédures en cours ;

- violation de l'article 6, § 1er, de la Convention, dès lors que, suivant les requérants, la Cour constitutionnelle ne présente pas les garanties suffisantes d'indépendance et d'impartialité ;

- violation de l'article 6, § 1er, de la Convention pour dépassement du délai raisonnable dans le traitement des réclamations fiscales des requérants ;

- violation de l'article 1er du Premier Protocole additionnel à la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, l'article 49 ayant privé les requérants de leur droit à la prescription de leur dette fiscale ;

- violation de l'article 14 de la Convention, lu en combinaison avec l'article 1er du Premier Protocole, dès lors que, suivant les requérants, l'article 49 les discrimine par rapport à des débiteurs de droit commun.

En ce qui concerne l'article 6, § 1er, la Cour européenne des droits de l'homme a constaté :

- dès lors que le contentieux fiscal échappe au champ des droits et obligations de caractère civil, cette disposition n'est pas applicable sous son volet civil aux procédures relatives aux réclamations fiscales des requérants ;

- la même conclusion s'impose s'agissant de la procédure devant la Cour constitutionnelle, puisqu'il est manifeste qu'elle ne visait pas à trancher une contestation sur les droits et obligations de caractère civil ;

- les procédures dont il est question n'ont pas trait à une accusation en matière pénale.

En ce qui concerne l'article 1er du Premier Protocole, cette cour a constaté que les dettes fiscales en question, étant contestées, ne sont que potentielles. Or, suivant la Cour, l'espoir de se voir libéré d'une dette potentielle ne saurait être assimilé à un bien au sens de l'article 1er du Premier Protocole.

En ce qui concerne l'article 14 de la Convention, il ne peut y avoir, suivant la Cour, de violation de cette disposition qu'en combinaison avec une autre disposition de la Convention. En l'occurrence, les requérants invoquaient la violation de l'article 14 lu en combinaison avec l'article 1er du Premier Protocole. La Cour ayant conclu à l'inapplicabilité de cette disposition, elle n'a pu que constater l'inapplicabilité de l'article 14 lu en combinaison avec celle-ci.

Suivant l'arrêt attaqué, « cette décision n'est pas applicable au cas d'espèce, dès lors que le recours vise un défaut d'indépendance et d'impartialité de la Cour constitutionnelle [...] et, dans le cadre de la procédure relative à [la] réclamation fiscale, une violation d[u] droit [des requérants] à un procès équitable et de leur droit à voir leur cause jugée dans un délai raisonnable' (point A.22) ».

L'arrêt attaqué précise que « la question a pour objet le recouvrement de cotisations fiscales et, plus particulièrement, la prescription du droit au recouvrement de celles-ci. Dès lors qu'il ne concerne pas l'établissement de l'impôt mais son recouvrement, le droit en cause dans le litige est un droit civil au sens de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ».

Ce faisant, il donne une interprétation erronée et réductrice de l'arrêt de la Cour européenne des droits de l'homme du 11 septembre 2012.

Par cet arrêt, la Cour européenne des droits de l'homme a en effet rappelé « qu'en dépit des effets patrimoniaux qu'il a sur la situation des contribuables, le contentieux fiscal échappe au champ des droits et obligations de caractère civil » et ajouté que « l'article 6, § 1er, n'est donc pas applicable sous son volet civil aux procédures relatives aux réclamations fiscales des requérants ».

Par son arrêt du 7 décembre 2005, la Cour constitutionnelle, qui, pour ce qui la concerne, avait examiné la question de la violation, par l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004, de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, avait synthétisé la problématique de la manière suivante : « Ces contribuables ne sont pas davantage privés du droit à un recours effectif ou à un procès équitable puisqu'ils conservent le droit de poursuivre devant la juridiction compétente la réclamation qu'ils ont introduite pour contester l'impôt qui leur était réclamé. Si la loi attaquée exercera une influence sur des procédures pendantes, elle ne modifie pas le droit fiscal matériel qui s'y applique et, en ce qu'elle exerce une influence sur la prescription des dettes contestées, celle-ci est justifiée par les motifs impérieux d'intérêt général mentionnés ci-avant » (B.24.3).

Il s'agit donc bien d'examiner l'incidence de la disposition rétroactive de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 sur des procédures fiscales en cours et, en réalité, c'est strictement la même controverse qui a été portée tantôt devant la Cour constitutionnelle, tantôt devant la Cour européenne des droits de l'homme et tantôt devant la cour d'appel de Bruxelles dans la présente cause.

Force est, du reste, à l'arrêt attaqué de reconnaître que, « en ce qui concerne l'effet rétroactif d'une loi qui a pour effet d'intervenir dans des litiges fiscaux en cours, les mesures tendant à assurer le paiement des impôts doivent ménager un juste équilibre entre l'intérêt général et la protection des droits fondamentaux de l'individu ».

Surabondamment, la présente procédure a été portée devant le premier juge conformément à l'article 1385decies du Code judiciaire.

L'arrêt attaqué n'a dès lors pu, sans violer les articles 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004, et sans se contredire (violation de l'article 149 de la Constitution), refuser, après que la Cour européenne des droits de l'homme eut déclaré irrecevable le recours introduit contre ledit article 49 fondé sur une violation de l'article 6, § 1er, précité, d'examiner la conformité de la première de ces disposition à la seconde.

Troisième branche

L'arrêt attaqué considère que, contrairement à la Cour constitutionnelle, qui exerce un contrôle in abstracto de la conformité de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 à la Constitution, lu en combinaison avec des droits fondés sur la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, sans se pencher sur la situation concrète des personnes concernées par cette question, la cour d'appel doit examiner in concreto si l'application de l'article 49 au défendeur est conforme au principe de la sécurité juridique, compte tenu des circonstances invoquées.

Pour justifier cet examen in concreto, il fait valoir que « [le défendeur] a introduit, devant le premier juge, sa demande dont l'objet est de constater la prescription du recouvrement des cotisations litigieuses, sur la base de la jurisprudence de la Cour de cassation, le 14 novembre 2003, soit bien avant l'adoption de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 et même avant l'adoption de la loi-programme du 22 décembre 2003, qui a introduit les articles 443bis et 443ter dans le Code des impôts sur les revenus 1992, en ce qui concerne la prescription des droits du Trésor », que, « au moment où [le défendeur] a introduit sa demande devant le premier juge, il pouvait légitimement s'attendre à ce que le tribunal de première instance constate la prescription du recouvrement des cotisations litigieuses, en faisant application de la jurisprudence de la Cour de cassation concernant l'effet des commandements interruptifs de la prescription », et que , « à ce moment, [le défendeur] ne pouvait pas s'attendre à ce que le législateur adopte une loi rétroactive afin de contrecarrer les effets des arrêts de la Cour de cassation et éviter la prescription du recouvrement des cotisations contestées, avant l'entrée en vigueur des articles 443bis et 443ter du Code des impôts sur les revenus 1992 ».

Or, dès la prononciation des arrêts de la Cour de cassation des 10 octobre 2002, 21 février 2003, 27 février et 12 mars 2004, de nombreux contribuables ont cherché à tirer parti de cette jurisprudence en invoquant la prescription de leurs impositions.

Plusieurs des parties requérantes devant la Cour constitutionnelle avaient d'ailleurs déjà engagé des actions afin d'entendre prononcer la prescription de leurs dettes d'impôts contestés.

C'est précisément pour contrecarrer cet effet d'aubaine que le législateur est intervenu.

L'intervention législative était d'ailleurs, contrairement à ce qu'affirme l'arrêt attaqué, hautement prévisible.

Ce point de vue a été souligné par la doctrine : « [c]ette jurisprudence, catastrophique du point de vue de l'intérêt public, appelait évidemment une réaction législative» ou, sous une formulation interrogative : «[p]eut-on raisonnablement admettre que le législateur serait demeuré sans réaction pour empêcher que les innombrables cotisations contestées pour lesquelles le cours de la prescription n'avait pas été interrompu soient prescrites ? Poser la question, c'est y répondre ».

Lorsque la Cour constitutionnelle a dit pour droit que « la mesure est justifiée par des circonstances particulières et exceptionnelles et qu'elle est dictée par des motifs impérieux d'intérêt général », elle a pris en compte toutes les facettes de la problématique de la rétroactivité de l'article 49.

Elle a d'ailleurs précisé que « le fait que [des contribuables] ont pu, de manière inattendue, espérer bénéficier de la jurisprudence de la Cour de cassation ne peut priver de justification l'intervention du législateur ».

Au surplus, une éventuelle violation de l'article 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne se conçoit que pour les contribuables qui, comme le défendeur, avaient introduit une demande visant à faire constater la prescription de leurs impositions avant l'adoption de la loi-programme du 9 juillet 2004.

En effet, la nouvelle législation ne peut avoir exercé une influence sur les procédures en cours que si la procédure judiciaire visant à faire constater la prescription était déjà introduite au moment où la mesure est entrée en vigueur.

Cela signifie que, lorsque la Cour constitutionnelle s'est prononcée sur la question de la violation de l'article 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, elle a nécessairement rencontré le cas de tous les contribuables, tel le défendeur, qui ont introduit leur demande avant l'adoption de la loi.

Le cas du défendeur n'a donc rien de spécifique et la considération de l'arrêt attaqué suivant laquelle, «[c]ompte tenu des circonstances en l'espèce, l'application de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 avec effet rétroactif viole le principe de la sécurité juridique et le droit au procès équitable [du défendeur], en ce que l'application rétroactive de cette disposition a pour effet de modifier la solution du litige en cours, alors qu'il ne pouvait pas s'attendre à une telle intervention du législateur au moment où il a introduit sa demande », ne résulte pas d'un examen in concreto afin de déterminer si l'application de l'article 49 au défendeur est conforme au principe de la sécurité juridique mais constitue un habillage maladroit visant à remettre en cause le contrôle de conventionnalité effectué par la Cour constitutionnelle.

En décidant de la sorte, l'arrêt attaqué viole les articles 9, § 1er, de la loi sur la Cour constitutionnelle, même dans l'interprétation erronée qu'il en donne, 149 de la Constitution, en ce qu'il contredit ses propres motifs, et 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004, dont la conformité aux articles 10 et 11 de la Constitution et à l'article 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales a été consacrée par l'arrêt n° 177/2005 de la Cour constitutionnelle du 7 décembre 2005.

Quatrième branche

Suivant l'arrêt attaqué, l'arrêt de la Cour européenne des droits de l'homme du 11 septembre 2012 « n'est pas applicable au cas d'espèce, dès lors que le recours vise 'un défaut d'indépendance et d'impartialité de la Cour constitutionnelle [...] et, dans le cadre de la procédure relative à [la] réclamation fiscale, une violation d[u] droit [des requérants] à un procès équitable et de leur droit à voir leur cause jugée dans un délai raisonnable' » et que « tel n'est pas l'objet du présent litige ».

Ce recours a effectivement été jugé irrecevable, la Cour européenne des droits de l'homme ayant rappelé « qu'en dépit des effets patrimoniaux qu'il a sur la situation des contribuables, le contentieux fiscal échappe au champ des droits et obligations de caractère civil ».

C'est dès lors en parfaite contradiction avec ses propres motifs et avec l'enseignement de l'arrêt de la Cour européenne des droits de l'homme du 11 septembre 2012 que l'arrêt attaqué, toujours dans le cadre d'un prétendu examen in concreto de la conformité de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 au principe de la sécurité juridique, refuse d'appliquer cette disposition par les considérations que « [le demandeur] ne démontre en effet pas que la nécessité d'interrompre la prescription des cotisations litigieuses par la signification de commandements se justifie par les nécessités de l'instruction des réclamations et ne résulte pas d'une carence de l'administration à statuer dans un délai raisonnable sur ces réclamations » et que, « [à] défaut de motifs permettant de justifier la longueur du délai nécessaire à l'instruction des réclamations, [le demandeur] ne peut se prévaloir de circonstances exceptionnelles ou de motifs impérieux d'intérêt général qui permettent l'application rétroactive de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 aux cotisations litigieuses ».

Ce faisant, l'arrêt viole les articles 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, 149 de la Constitution et 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004.

III. La décision de la Cour

Sur le premier moyen :

Quant à la première branche :

Dès lors que l'arrêt attaqué ne statue pas sur la validité des cotisations litigieuses, que, comme le défendeur le demandait à titre principal, il déclare prescrites, la circonstance qu'il prête à la requête introductive d'instance de celui-ci une demande subsidiaire portant sur cette validité qu'elle ne formulerait pas est sans incidence sur la légalité de sa décision.

Dénué d'intérêt, le moyen, en cette branche, est, comme le soutient le défendeur, irrecevable.

Quant à la seconde branche :

L'arrêt attaqué constate qu'« il n'avait toujours pas été statué sur [les] réclamations [du défendeur contre les cotisations litigieuses] au moment du dépôt de la requête » dont celui-ci a saisi le premier juge le 14 novembre 2003.

Il s'ensuit que l'arrêt attaqué, qui, par les motifs que le moyen reproduit et critique, n'examine que de manière théorique les possibilités d'interrompre la prescription lorsque des cotisations sont contestées devant une juridiction, ne statue pas sur un recours fiscal étranger au litige.

Le moyen, en cette branche, manque en fait.

Sur le deuxième moyen :

Quant à la première branche :

Sur la fin de non-recevoir opposée au moyen, en cette branche, par le défendeur et déduite de son imprécision :

Le moyen, en cette branche, ne précise pas les motifs de l'arrêt attaqué entre lesquels il dénonce une contradiction.

Sur la fin de non-recevoir opposée au moyen, en cette branche, par le défendeur et déduite du défaut d'intérêt :

L'arrêt attaqué, qui, ainsi qu'il a été dit, constate qu'il n'avait pas encore été statué sur les réclamations du défendeur contre les cotisations litigieuses au moment où celui-ci a saisi le premier juge de la demande à laquelle il fait droit, considère que, « pour se prévaloir de l'impossibilité légale prévue à l'article 2251 du Code civil, [le demandeur] doit établir qu'en raison de circonstances propres à ces réclamations, il ne pouvait raisonnablement pas rendre de décisions sur celles-ci avant l'expiration du délai de prescription quinquennale du recouvrement des cotisations litigieuses », que, « si ces circonstances ne sont pas démontrées, il n'est pas établi que l'impossibilité d'interrompre la prescription par le recours à des mesures d'exécution forcée, dans le délai initial de cinq ans, trouve sa cause dans l'impossibilité légale prévue à l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992 plutôt que [dans] la carence [du demandeur] [de] statuer sur les réclamations dans un délai raisonnable compte tenu des circonstances de l'espèce », et qu'« en l'espèce, [le demandeur] ne justifie pas de l'existence de tels motifs propres aux réclamations en cause », de sorte qu'il « ne peut se prévaloir de l'article 2251 du Code [civil] ».

Il suit de ces motifs que l'arrêt attaqué considère que la prescription de la cotisation litigieuse est acquise, non parce que le régime légal de l'article 410 du Code des impôts sur les revenus 1992 ne pourrait pas constituer un empêchement justifiant, sur la base de l'article 2251 du Code civil, la suspension de son cours, mais parce que le directeur des contributions directes a négligé de statuer dans un délai raisonnable sur les réclamations du défendeur.

Le moyen, qui, en cette branche, ne critique pas ces motifs qui suffisent à fonder la décision de l'arrêt, ne saurait, dès lors, entraîner la cassation de celle-ci et est, partant, dénué d'intérêt.

Les fins de non-recevoir sont fondées.

Quant à la deuxième branche :

Si le moyen, en cette branche, expose que les motifs de l'arrêt attaqué reproduits en réponse à la première branche du moyen ajoutent à l'enseignement des arrêts de la Cour auxquels il se réfère, il ne précise pas en quoi ces motifs violeraient les articles 2251 du Code civil et 410 du Code des impôts sur les revenus 1992.

Le moyen, en cette branche, est, comme le soutient le défendeur, irrecevable.

Quant à la troisième branche :

L'arrêt attaqué ne considère pas que la prescription des cotisations litigieuses a été interrompue par le dépôt de conclusions.

Le moyen, en cette branche, manque en fait.

Sur le troisième moyen :

Quant à la première branche :

Sur la fin de non-recevoir opposée au moyen, en cette branche, par le défendeur et déduite de ce que, en tant qu'il fait grief à l'arrêt attaqué de violer le droit de défense du demandeur, il n'indique pas la loi qui serait violée :

Le moyen, en cette branche, n'invoque ni la méconnaissance du principe général du droit relatif au respect des droits de la défense ni la violation d'aucune disposition légale en relation avec le grief qu'il fait à l'arrêt attaqué de violer le droit de défense du demandeur.

La fin de non-recevoir est fondée.

Sur le surplus du moyen, en cette branche :

Aux termes de l'article 26, § 4, de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, tel qu'il s'applique au litige, lorsque est invoquée devant une juridiction la violation par une loi, un décret ou une règle visée à l'article 134 de la Constitution d'un droit fondamental garanti de manière totalement ou partiellement analogue par une disposition du titre II de la Constitution ainsi que par une disposition de droit européen ou de droit international, la juridiction est tenue de poser d'abord à la Cour constitutionnelle une question préjudicielle sur la compatibilité avec la disposition du titre II de la Constitution.

Il ne résulte pas de cette disposition que la compétence de la Cour constitutionnelle s'étende à l'examen de la conformité des normes de droit interne qui y sont visées aux normes de droit européen ou de droit international qui consacrent des droits fondamentaux également garantis de manière partiellement ou totalement analogue par une disposition du titre II de la Constitution.

Il s'ensuit que, lorsque la Cour constitutionnelle étend à ces normes de droit européen ou de droit international l'examen de la conformité d'une norme de droit interne à une disposition du titre II de la Constitution, sa décision n'a, dans la mesure où elle porte sur lesdites normes du droit international conventionnel directement applicables, pas l'autorité que lui attribue l'article 9, § 2, de la loi spéciale du 6 janvier 1989.

Dans la mesure où il est recevable, le moyen, qui, en cette branche, soutient le contraire, manque en droit.

Quant à la deuxième branche :

Sur la fin de non-recevoir opposée au moyen, en cette branche, par le défendeur et déduite de ce qu'il n'indique pas la loi qui a approuvé la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales :

Le moyen, qui, en cette branche, invoque la violation de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ne précise pas la loi qui a approuvé cette convention.

Sur la fin de non-recevoir opposée au moyen, en cette branche, par le défendeur et déduite de son imprécision :

Le moyen, en cette branche, ne précise pas les motifs de l'arrêt attaqué entre lesquels il dénonce une contradiction.

Les fins de non-recevoir sont fondées.

Sur le surplus du moyen, en cette branche :

L'arrêt attaqué ne saurait violer l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 en décidant d'examiner sa conformité à l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

Dans la mesure où il est recevable, le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli.

Quant à la troisième branche :

Sur la fin de non-recevoir opposée au moyen, en cette branche, par le défendeur et déduite de son imprécision :

Le moyen, en cette branche, ne précise pas les motifs de l'arrêt attaqué entre lesquels il dénonce une contradiction.

La fin de non-recevoir est fondée.

Sur le surplus du moyen, en cette branche :

D'une part, ainsi qu'il a été dit en réponse à la première branche du moyen, l'autorité que l'article 9, § 1er, de la loi spéciale du 6 janvier 1989 attribue aux arrêts de la Cour constitutionnelle ne s'étend pas aux dispositions de ces arrêts qui statuent sur la conformité d'une norme du droit interne visée à l'article 26, § 4, de cette loi à une norme du droit international conventionnel ayant un effet direct en droit interne.

D'autre part, l'arrêt attaqué ne se prononce pas sur la conformité de l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 aux articles 10 et 11 de la Constitution.

Dans la mesure où il est recevable, le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli.

Quant à la quatrième branche :

D'une part, le moyen, qui, en cette branche, invoque la violation de l'article 6, § 1er, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ne précise pas la loi qui a approuvé cette convention.

D'autre part, la contradiction de motifs que dénonce le moyen, en cette branche, suppose de déterminer le champ d'application dudit article 6, § 1er, dont l'arrêt attaqué fait application.

Pareil grief est étranger à la règle de forme de l'article 149 de la Constitution.

Pour le surplus, l'arrêt ne saurait violer l'article 49 de la loi-programme du 9 juillet 2004 en tenant, par application du principe général du droit de la primauté sur toute norme du droit interne d'une norme du droit international directement applicable, cette disposition pour contraire à l'article 6, § 1er, précité.

Le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli.

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;

Condamne le demandeur aux dépens.

Les dépens taxés à la somme de trois cent dix-sept euros dix centimes envers la partie demanderesse.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Christian Storck, le conseiller Didier Batselé, les présidents de section Albert Fettweis et Martine Regout et le conseiller Sabine Geubel, et prononcé en audience publique du vingt-neuf septembre deux mille dix-sept par le président de section Christian Storck, en présence du premier avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.

P. De Wadripont S. Geubel M. Regout

A. Fettweis D. Batselé Chr. Storck

Document PDF ECLI:BE:CASS:2017:ARR.20170929.3