Belgian court dismisses appeal; regional research grant repayment obligation remains valid despite accounting errors.

N° F.16.0008.F

LEBRUN-NIMY, société anonyme dont le siège social est établi à Mons (Nimy), rue Gérard, 13,

demanderesse en cassation,

représentée par Maître Simone Nudelholc, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, où il est fait élection de domicile, et assistée de Maître Daniel Garabedian, avocat au barreau de Bruxelles, dont le cabinet est établi à la même adresse,

contre

ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,

défendeur en cassation,

représenté par Maître Geoffroy de Foestraets, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Vallée, 67, où il est fait élection de domicile.

I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 10 septembre 2014 par la cour d'appel de Mons.

Le conseiller Sabine Geubel a fait rapport.

Le premier avocat général André Henkes a conclu.

II. Les moyens de cassation

Dans la requête en cassation, jointe au présent arrêt en copie certifiée conforme, la demanderesse présente deux moyens.

III. La décision de la Cour

Sur le premier moyen :

L'arrêt considère qu'« en vertu de l'article 4, § 5, du décret du conseil régional wallon du 5 juillet 1990 relatif aux aides et interventions de la Région wallonne pour la recherche et les technologies, des articles 14 et 15 de l'arrêté du gouvernement wallon du 29 septembre 1994 relatif aux aides et interventions pour la recherche et les technologies et des articles 13 et 15 de la convention du 7 novembre 2002 conclue entre la Région wallonne et la [demanderesse], l'obligation de remboursement de l'avance est tributaire de la décision d'exploitation prise par la société elle-même et non d'une dispense qui devrait être octroyée par la Région wallonne ».

Il constate que, « par lettre du 20 mars 2007, [la demanderesse] a notifié à la Région wallonne sa décision de ne pas exploiter les résultats de la recherche subsidiée ».

Avant de rappeler les dispositions de l'article 4, §§ 4 et 5, du décret wallon du 5 juillet 1990, l'arrêt dit y avoir lieu « de se référer à la réponse de la Région wallonne à la demande de renseignements de l'administration du 5 février 2010, qui est rédigée comme suit : ‘Par lettre datée du 20 mars 2007, [...] la [demanderesse] nous a fait part de sa décision de ne pas exploiter les résultats de la recherche menée dans le cadre de l'avance récupérable. Conformément aux articles 13 et 15 de la convention liant la Région wallonne à la [demanderesse], l'entreprise n'est pas tenue de rembourser l'aide qu'elle a reçue et aucune notification de la Région wallonne n'est nécessaire pour cela' ».

Il fait du reste état qu'il y a eu « cession de plein droit des droits d'exploitation à la Région wallonne dès le mois de mars 2007 en vertu de l'article 13.1 de la convention d'octroi du subside et l'article 4, § 5, du décret wallon [précité] ».

Contrairement à ce que soutient le moyen, l'arrêt constate la cession à la Région wallonne des droits d'exploitation des résultats des recherches financées par le subside alloué à la demanderesse.

Le moyen manque en fait.

Sur le second moyen :

Quant aux deux premières branches :

L'arrêt rappelle que, « selon le jugement entrepris, l'administration ne pouvait imposer une réserve occulte pour l'exercice d'imposition 2008 en se fondant sur une surévaluation du passif tout en faisant abstraction du poste d'actif interdépendant dès lors que les deux postes [du bilan] en cause, [soit] le compte dettes à un an au plus ‘avance Région wallonne' figurant au passif et le compte ‘recherches et développement groupe A380' porté à l'actif dans la perspective du transfert des droits d'exploitation de la [demanderesse] à la Région wallonne, devaient, dans l'approche de la société, être conjointement soldés, une fois connu le montant du subside définitivement acquis, par application du principe de concordance (‘matching principle') imposant à une société de rapprocher les produits et les charges auxquelles ces produits sont afférents en vue de refléter [correctement] son résultat (article 33, alinéa 2, de l'arrêté royal d'exécution du Code des sociétés) ».

Par les motifs que le moyen reproduit et, en ces branches, critique, qui ne sont pas entachés d'obscurité et ne versent pas dans la contradiction dénoncée, l'arrêt constate que, dans son bilan au 31 décembre 2007, la demanderesse n'a pas, comme le principe de prudence le lui commandait, comptabilisé un amortissement exceptionnel sur le poste d'actif « recherches et développement groupe A380 » en dépit de « la perte de la propriété des frais de recherche » et de l'extinction corrélative de sa dette envers la Région wallonne, et considère que cette surestimation de l'actif ne suffit pas à justifier, par l'effet du principe de concordance, le maintien au passif de la dette correspondante.

Il décide qu'à défaut d'avoir traduit un tel appauvrissement dans ses comptes de l'année 2007, la demanderesse n'est pas fondée à demander, pour le calcul de ses bénéfices imposables de l'exercice d'imposition 2008, une compensation entre le produit taxable résultant de la surestimation d'un poste du passif au 31 décembre 2007 et la charge déductible que la correction, à cette date, du poste correspondant de l'actif aurait engendrée.

Le moyen, qui, en ces branches, repose sur une lecture incomplète de l'arrêt, manque en fait.

Quant à la troisième branche :

Suivant l'article 52, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992, les amortissements relatifs aux immobilisations incorporelles et corporelles dont l'utilisation est limitée dans le temps constituent des frais professionnels.

L'article 45 de l'arrêté royal du 30 janvier 2001 portant exécution du Code des sociétés définit les amortissements comme étant les montants pris en charge par le compte de résultats, relatifs aux immobilisations incorporelles et corporelles dont l'utilisation est limitée dans le temps.

Il suit de ces dispositions que la perte de valeur d'une immobilisation incorporelle, qui, eût-elle dû l'être en vertu des règles comptables d'évaluation et du critère de prudence auquel celles-ci doivent répondre, n'a pas été prise en charge par le compte de résultats afférent à la période de sa survenance, n'est pas déductible à titre de frais professionnel pour l'exercice d'imposition dont ladite période relève.

L'arrêt constate qu'« en 2007, les frais de recherche et développement [engagés] dans le cadre de la recherche pour laquelle l'avance avait été consentie ont été transférés de la rubrique des encours [...] vers le compte d'actif 211000 (immobilisations incorporelles - ‘recherches et développement groupe A380') à concurrence de 584.094,96 euros » et que la demanderesse « a choisi d'amortir cette immobilisation incorporelle en quatre ans et a [comptabilisé] une annuité d'amortissement de 146.023,24 euros dans ses comptes annuels arrêtés au 31 décembre 2007, laissant subsister un solde net à l'actif de 438.071,22 euros ».

Ayant rappelé qu'il y a eu « cession de plein droit des droits d'exploitation à la Région wallonne dès le mois de mars 2007 en vertu des articles 13.1 de la convention d'octroi du subside et 4, § 5, du décret du conseil régional wallon du 5 juillet 1990 », l'arrêt considère que « la perte de la propriété des frais de recherche entraîna[i]t l'obligation d'acter un amortissement exceptionnel de l'actif cédé » et « qu'à défaut d'avoir acté un amortissement exceptionnel de son poste d'actif ‘recherches et développement groupe A380', l'administration se deva[i]t de respecter les choix comptables de la [demanderesse], même si ceux-ci laissaient apparaître une surestimation des éléments de l'actif ».

Sur la base de ces énonciations, l'arrêt décide légalement, sans violer aucune des dispositions légales visées au moyen, en cette branche, que « c'est à juste titre que la dette fictive maintenue au passif du bilan de la [demanderesse] clôturé au 31 décembre 2007, correspondant au subside non remboursable de la Région wallonne, a été incorporée au bénéfice [imposable] de la [demanderesse] à titre de surestimation du passif pour l'exercice d'imposition 2008 », sans déduction fiscale corrélative de la perte de valeur des frais de recherche et de développement concernés.

Le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli.

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;

Condamne la demanderesse aux dépens.

Les dépens taxés à la somme de quatre cents euros cinquante-sept centimes envers la partie demanderesse.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Martine Regout, les conseillers Didier Batselé, Michel Lemal, Sabine Geubel et Ariane Jacquemin, et prononcé en audience publique du onze mai deux mille dix-sept par le président de section Martine Regout, en présence du premier avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.

P. De Wadripont A. Jacquemin S. Geubel

M. Lemal D. Batselé M. Regout

Requête

REQUETE EN CASSATION

POUR : la société anonyme LEBRUN-NIMY, ayant son siège à 7020 Nimy, rue Gérard 13, inscrite à la banque carrefour des entreprises sous le numéro 0421.297.922,

demanderesse en cassation

assistée et représentée par Simone Nudelholc, avocate à la Cour de cassation dont le cabinet est établi à 1000 Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, chez qui il est élu domicile, et par Daniel Garabedian, avocat dont le cabinet est établi à la même adresse,

CONTRE : l'ETAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à 1000 Bruxelles, rue de la Loi, 12, ayant désigné pour recevoir les citations en justice, les significations et notifications à l'Etat, Service public fédéral Finances, le directeur du Service d'Encadrement logistique, Bruxelles, North Galaxy, Tour B, 2e étage, boulevard du Roi Albert II, 33, bte 971, à 1030 Bruxelles (arrêté ministériel du 25 octobre 2012, pris en vertu de l'article 42,1°, du Code judiciaire, publié au Moniteur du 22 novembre 2012 et entré en vigueur le 2 décembre 2012),

défendeur en cassation.

*

* *

A Messieurs les Premier Président et Présidents, à Mesdames et Messieurs les Conseillers composant la Cour de cassation.

Messieurs,

Mesdames,

La demanderesse a l'honneur de déférer à votre censure l'arrêt contradictoirement rendu entre parties le 10 septembre 2014 par la cour d'appel de Mons (18ème chambre, cause n° 2013/RG/321).

FAITS ET ANTÉCÉDENTS DE LA CAUSE

Les faits pertinents et les antécédents de la cause, tels qu'ils ressortent des constatations de l'arrêt entrepris et des pièces auxquelles la Cour peut avoir égard, sont les suivants.

Le litige porte sur une cotisation à l'impôt des sociétés pour l'exercice d'imposition 2008 (bilan au 31 décembre 2007).

La demanderesse, qui exerce une activité de fabrication d'équipements aérauliques et frigorifiques industriels, a reçu en 2002 un subside de la Région wallonne en vertu du décret du 5 juillet 1990 relatif aux aides et interventions de la Région wallonne pour la recherche et les technologies, en vue de financer le développement d'un équipement prototype pour l'avion A380 de la société Airbus.

Le subside étant en principe remboursable, la demanderesse l'a comptabilisé comme dette dans son bilan au poste 433000 « dettes à un an au plus - avances Région wallonne ».

Durant la période imposable 2007, la demanderesse a pris la décision d'arrêter ses recherches et de ne pas exploiter commercialement le prototype, eu égard au désintérêt de la société Airbus.

Dans le bilan de la demanderesse au 31 décembre 2007 figuraient :

- au passif, le subside reçu, sous le poste « Dettes à un an au plus - avances Région wallonne », et

- à l'actif, les frais de recherche et développement exposés dans le cadre de la recherche, sous le poste d'immobilisations incorporelles « Recherches et développement Groupe A380 ».

L'article 4, §§ 4 et 5, du décret dispose : « § 4. L'avance est remboursée par le bénéficiaire selon les modalités arrêtées par l'Exécutif. § 5. Toutefois, le bénéficiaire est dispensé du remboursement de l'avance si, dans les six mois qui suivent l'échéance fixée pour la fin du programme de recherche ou de développement, il communique sa décision de renoncer à toute exploitation industrielle ou commerciale et à toute valorisation quelconque des résultats de la recherche appliquée ou du développement et s'il transfère les droits d'exploitation exclusifs des résultats obtenus à la Région wallonne ou à toute entreprise désignée par l'Exécutif. »

L'administration a considéré sur la base de cette disposition que, la demanderesse ayant notifié en 2007 sa décision de renoncer à l'exploitation de ses recherches, la comptabilisation du subside en dette ne se justifiait plus dans le bilan au 31 décembre 2007, et elle a imposé cette dette à titre de réserve occulte (art. 24, alinéa 1, 4°, et 361 du Code des impôts sur les revenus 1992).

Le directeur des Contributions a rejeté la réclamation de la demanderesse contre cette cotisation.

Le tribunal de première instance de Mons a déclaré le recours de la demanderesse fondé. Le tribunal a considéré que la dette de remboursement du subside était effectivement éteinte au 31 décémbre 2007 mais que la demanderesse avait corrélativement perdu les droits sur les immobilisations incorporelles que le subside avait financé, de sorte que le poste d'actif « Recherches et développement Groupe A380 » devait être ramené à zéro.

Sur l'appel de l'administration, l'arrêt entrepris réforme ce jugement et rejette le recours de la demanderesse contre la cotisation.

*

A l'appui du présent pourvoi, la demanderesse invoque les deux moyens de cassation suivants.

PREMIER MOYEN DE CASSATION

Disposition légale violée

Article 4, §§ 4 et 5, du décret du Conseil régional wallon du 5 juillet 1990 relatif aux aides et interventions de la Région wallonne pour la recherche et les technologies.

Décision et motifs critiqués

Après avoir constaté (a) que le litige est relatif à une cotisation à l'impôt des sociétés enrôlée à charge de la demanderesse pour l'exercice d'imposition 2008 ; (b) que la demanderesse est active dans le secteur de la fabrication d'équipements aérauliques et frigorifiques industriels ; qu'en vertu d'une convention du 7 novembre 2002, la Région wallonne a consenti à la demanderesse une avance récupérable en vue de financer la recherche et le développement d'un prototype relatif aux groupes climatiques pour Airbus A380 ; que l'avance perçue par la demanderesse s'est élevée à 454.317,41 euros ; (c) que, l'avance étant en principe remboursable, la demanderesse a comptabilisé ce montant au passif de son bilan au compte 433000 « dettes à un an au plus » sous l'intitulé « Avances Région wallonne » et que cette dette figurait toujours dans son bilan au 31 décembre 2007 ; (d) que le 20 mars 2007, la demanderesse a notifié à la Région wallonne sa décision de ne pas exploiter les résultats de ses recherches dès lors que le marché Airbus avait été octroyé à une société tierce ; (e) que l'administration a dès lors considéré que ce poste de dette figurant au passif du bilan de la demanderesse au 31 décembre 2007 constituait une dette fictive et l'a ajouté au bénéfice imposable de la demanderesse pour l'exercice d'imposition 2008, au titre de réserve occulte en application des articles 24, alinéa 1er, 4°, et 361 du Code des impôts sur les revenus 1992,

l'arrêt entrepris décide que l'administration a considéré à bon droit le poste de dette comme une dette fictive, taxable en tant que réserve occulte en application desdites dispositions, et rejette, partant, le recours de la demanderesse contre la cotisation litigieuse.

L'arrêt entrepris fonde cette décision notamment sur les motifs suivants.

« La SA Lebrun-Nimy a inscrit et maintenu le montant des avances reçues de la Région wallonne au passif de son bilan jusqu'au 31 décembre 2007 alors que, par lettre du 20 mars 2007, elle avait notifié à la Région wallonne sa décision de ne pas exploiter les résultats de la recherche subsidiée.

[...]

L'article 4, §§ 4 et 5, du Décret du Conseil régional wallon du 5 juillet 1990 relatif aux aides et interventions de la Région wallonne pour la recherche et les technologies dispose que : « § 4. L'avance est remboursée par le bénéficiaire selon les modalités arrêtées par l'Exécutif.

§ 5. Toutefois, le bénéficiaire est dispensé du remboursement de l'avance si, dans les six mois qui suivent l'échéance fixée pour la fin du programme de recherche ou de développement, il communique sa décision de renoncer à toute exploitation industrielle ou commerciale et à toute valorisation quelconque des résultats de la recherche appliquée ou du développement et s'il transfère les droits d'exploitation exclusifs des résultats obtenus à la Région wallonne ou à toute entreprise désignée par l'Exécutif. »

Il en résulte que, dès l'instant où la SA Lebrun-Nimy a communiqué à la Région wallonne son intention de ne pas exploiter les résultats des recherches financées par les subsides, il ne se justifiait plus de maintenir le montant de ce subside au poste de passif « dettes à un an au plus » de son bilan.

[...]

La SA Lebrun-Nimy fait valoir que l'avance ne pouvait être définitivement acquise que postérieurement au contrôle de la Région wallonne sur la question du remboursement éventuel en cas de différence entre les montants liquidés et les montants acceptés.

Si la SA Lebrun-Nimy estimait que, suite à la vérification du relevé des dépenses, de la déclaration de créance et des pièces justificatives correspondantes, il existait un risque de devoir rembourser une partie des avances reçues, il lui appartenait, après avoir transféré le montant de l'avance de la Région wallonne au poste « produits exceptionnels » du compte de résultats, d'acter une provision pour risques et charges du montant des avances qu'elle estimait devoir rembourser, ce qu'elle a fait semble-t-il l'année suivante à concurrence de 45.451,61 euros ».

Grief

Aux termes de l'article 4, § 5, du décret du Conseil régional wallon du 5 juillet 1990 relatif aux aides et interventions de la Région wallonne pour la recherche et les technologies, le bénéficiaire de l'avance est dispensé de la rembourser s'il « communique sa décision de renoncer à toute exploitation industrielle ou commerciale et à toute valorisation quelconque des résultats de la recherche appliquée ou du développement et s'il transfère les droits d'exploitation exclusifs des résultats obtenus à la Région wallonne ou à toute entreprise ou organisme désigné par l'exécutif ».

En vertu de cette disposition, le bénéficiaire d'une avance de la Région wallonne est donc dispensé de la rembourser si (i) il renonce à toute exploitation industrielle ou commerciale et à toute valorisation quelconque des résultats de la recherche appliquée ou du développement financés par l'avance, et (ii) il communique cette décision à la Région wallonne, et (iii) il transfère les droits d'exploitation exclusifs des résultats obtenus à la Région wallonne ou à toute entreprise ou organisme désigné par l'exécutif.

Si l'arrêt constate que la demanderesse a communiqué en 2007 à la Région wallonne sa décision de ne pas exploiter commercialement le résultat des recherches financées par le subside, il ne constate pas que la demanderesse a transféré en 2007 les droits d'exploitation exclusifs des résultats obtenus à la Région wallonne ou à une entreprise ou organisme désigné par l'exécutif de celle-ci.

A défaut de cette dernière constatation, l'arrêt ne justifie pas légalement sa décision que l'avance de la Région wallonne ne constituait plus une dette de la demanderesse au 31 décembre 2007 (violation de l'article 4, §§ 4 et 5, du décret du Conseil régional wallon du 5 juillet 1990 relatif aux aides et interventions de la Région wallonne pour la recherche et les technologies).

SECOND MOYEN DE CASSATION (subsidiaire)

Dispositions légales violées

- article 149 de la Constitution ;

- articles 24, 25, 183 et 339, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992,

articles 204, 3°, a, et 205, 1°, de l'arrêté royal d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992, du 27 août 1993 ,

- articles 25, § 1er, 31, 60 et 95, § 1er, II, alinéa 1er et 2, avant son abrogation partielle par l'arrêté royal du 10 décembre 2015, de l'arrêt royal du 30 janvier 2001 portant exécution du Code des sociétés (ci-après : « arrêté royal d'exécution du Code des sociétés »)

Décision et motifs critiqués

Après avoir constaté (a) que le litige est relatif à une cotisation à l'impôt des sociétés enrôlée à charge de la demanderesse pour l'exercice d'imposition 2008 ; (b) qu'en vertu d'une convention du 7 novembre 2002, la Région wallonne a consenti à la demanderesse, active dans le secteur de la fabrication d'équipements aérauliques et frigorifiques industriels, une avance récupérable en vue de financer la recherche et le développement d'un prototype relatif aux groupes climatiques pour Airbus A380; (c) que la demanderesse a comptabilisé le montant de cette avance, à savoir 454.317,41 euros, au passif de son bilan au compte 433000 « dettes à un an au plus » sous l'intitulé « Avances Région wallonne », et a maintenu cette dette dans son bilan au 31 décembre 2007 ; (d) qu'en 2007, la demanderesse a comptabilisé les frais de recherche et développement exposés dans le cadre de la recherche pour laquelle l'avance avait été consentie, à l'actif de son bilan au compte 211000 « immobilisations incorporelles », sous l'intitulé « Recherches et développement Groupe A380 » et a choisi d'amortir cette immobilisation incorporelle en quatre ans, de sorte que ce poste subsistait à l'actif de son bilan au 31 décembre 2007 pour un montant de 438.071,22 euros ; (e) que le 20 mars 2007, la demanderesse a notifié à la Région wallonne sa décision de ne pas exploiter les résultats de ses recherches au motif que le marché Airbus avait été octroyé à une société tierce ; (f) que l'article 4, §§ 4 et 5, du décret du Conseil régional wallon du 5 juillet 1990 relatif aux aides et interventions de la Région wallonne pour la recherche et les technologies dispose :

« § 4. L'avance est remboursée par le bénéficiaire selon les modalités arrêtées par l'Exécutif. § 5. Toutefois, le bénéficiaire est dispensé du remboursement de l'avance si, dans les six mois qui suivent l'échéance fixée pour la fin du programme de recherche ou de développement, il communique sa décision de renoncer à toute exploitation industrielle ou commerciale et à toute valorisation quelconque des résultats de la recherche appliquée ou du développement et s'il transfère les droits d'exploitation exclusifs des résultats obtenus à la Région wallonne ou à toute entreprise désignée par l'Exécutif.

» ; (g) que l'administration a considéré que le poste de dette figurant au passif du bilan de la demanderesse au 31 décembre 2007 constituait une dette fictive et l'a ajouté au bénéfice imposable de la demanderesse pour l'exercice d'imposition 2008 au titre de réserve occulte en application des articles 24 et 361 du Code des impôts sur les revenus 1992,

et saisie de conclusions par lesquelles la demanderesse, à titre principal, contestait que la dette de remboursement envers la Région wallonne était éteinte au 31 décembre 2007, et, à titre subsidiaire, faisait valoir que « si l'avance ne devait plus apparaitre au passif du bilan au motif que les droits d'exploitation ont été transférés à la Région wallonne alors la situation à l'actif devrait être également modifiée. [...] L'article 4, § 5, du décret indique notamment que « le bénéficiaire est dispensé du remboursement de l'avance [...] s'il transfère les droits exclusifs des résultats obtenus à la Région wallonne ou à toute entreprise ou organisme désigné par l'exécutif ». Les résultats relatifs au projet développé suite à l'octroi de subsides étaient composés d'une machine de conditionnement d'air et des coûts de recherche y relatifs et étaient valorisés à l'actif sous le poste « Immobilisation incorporelle » pour un montant de 438.071,22 euros. Ce transfert des résultats obtenus entraîne inéluctablement la perte de propriété de cette machine de conditionnement d'air et des résultats de cette recherche ainsi que la perte du droit de commercialiser le fruit des recherches effectuées sur ce prototype dans le chef de la concluante qu'il convient de prendre en compte, ce qu'omet l'administration. [...] En réalité, la thèse soutenue par l'administration aboutit uniquement à tenir compte de la surestimation du passif mais passe sous silence la surestimation de l'actif résultant de ce transfert. [...] ce prototype avait une valeur économique et [...] son transfert à la Région wallonne a réduit la valeur de l'actif de la concluante. [...] du point de vue du droit fiscal, l'administration ne pourrait taxer que sur cette différence entre l'actif et le passif et non sur la totalité de l'avance » (conclusions additionnelles et de synthèse de la demanderesse, pages 6 et 7),

et après avoir décidé que l'administration a considéré à bon droit le poste de dette comme une dette fictive, taxable en tant que réserve occulte, et avoir rejeté, partant, le moyen principal de la demanderesse,

la cour d'appel, par l'arrêt entrepris, réformant la décision du premier juge, rejette le moyen subsidiaire de la demanderesse par lequel celle-ci faisait valoir que si la dette était fictive et partant taxable comme réserve occulte pour l'exercice d'imposition 2008, alors il fallait aussi tenir compte, pour calculer la base imposable de ce même exercice d'imposition, de la diminution de l'actif résultant du transfert à la Région wallonne, et donc de la perte de propriété, de la machine de conditionnement d'air et des coûts de recherches y relatifs qui avaient été valorisés à l'actif sous le poste « Immobilisation incorporelle ».

L'arrêt entrepris fonde cette décision notamment sur les motifs suivants :

« En ce qui concerne l'application du principe de concordance (« matching principle ») auquel le premier juge s'est référé, il convient de relever que ce principe de rattachement des charges aux produits pour déterminer le résultat d'une période n'autorise pas une société, agissant au mépris du principe de prudence qui implique que tout appauvrissement soit constaté dès que possible, de maintenir au passif de son bilan une dette inexistante, d'autant que le poste d'actif que la SA Lebrun-Nimy entendait faire passer en charge, conjointement avec le compte de dette par le biais d'un compte de produit, ne se justifiait plus non plus, compte tenu de la cession de plein droit des droits d'exploitation à la Région wallonne dès le mois de mars 2007 en vertu de l'article 13.1 de la convention d'octroi de subside et l'article 4, § 5, du Décret du Conseil régional wallon du 5 juillet 1990, et de la perte de la propriété des frais de recherche entraînant, comme l'admet d'ailleurs la SA Lebrun-Nimy dans ses dernières conclusions, l'obligation d'acter un amortissement exceptionnel de l'actif cédé. En conséquence, le principe de la réalité juridique n'a pas été violé dès lors qu'à défaut d'avoir acté un amortissement exceptionnel de son poste d'actif « Recherches et développement Groupe A380 », l'administration se devant de respecter les choix comptables de la SA Lebrun-Nimy, même si ceux-ci laissai[en]t apparaitre une surestimation des éléments de l'actif - non taxable -, et ne pouvait que constater l'existence d'une surestimation de l'élément du passif qu'était l'avance de la Région wallonne, taxable au titre de bénéfice correspondant au prescrit de l'article 24 du CIR 92 ».

Griefs

Première branche

Il est impossible de comprendre, dans les motifs reproduits ci-dessus, ce que la cour d'appel veut dire en affirmant que « maintenir au passif de son bilan une dette inexistante » est contraire au principe de prudence qui « implique que tout appauvrissement soit constaté dès que possible ».

Cette affirmation est à tout le moins entachée de contradiction, la suppression d'une dette du passif du bilan n'impliquant pas un appauvrissement mais au contraire un enrichissement.

Cette obscurité ou à tout le moins contradiction de motifs équivaut à une absence de motif, de sorte que l'arrêt n'est pas régulièrement motivé (violation de l'article 149 de la Constitution).

Ces motifs placent votre haute juridiction dans l'impossibilité de vérifier la légalité de la décision de la cour d'appel, de sorte que l'arrêt n'est pas régulièrement motivé (violation de l'article 149 de la Constitution).

Deuxième branche

Il est impossible de comprendre, dans les motifs de l'arrêt reproduits ci-dessus, ce que la cour d'appel veut dire en affirmant que le « principe de concordance (« matching principle ») » ou « de rattachement des charges aux produits » « n'autorise pas une société de maintenir au passif de son bilan une dette inexistante » « d'autant que le poste d'actif que la SA Lebrun-Nimy entendait faire passer en charge, conjointement avec le compte de dette par le biais d'un compte de produit, ne se justifiait plus non plus ».

Cette obscurité de motifs équivaut à une absence de motif, de sorte que l'arrêt n'est pas régulièrement motivé (violation de l'article 149 de la Constitution).

Ces motifs placent votre haute juridiction dans l'impossibilité de vérifier la légalité de la décision de la cour d'appel, de sorte que l'arrêt n'est pas régulièrement motivé (violation de l'article 149 de la Constitution).

Troisième branche

L'arrêt entrepris constate que, au 31 décembre 2007, la demanderesse avait « [cédé] de plein droit [l]es droits d'exploitation » et « per[du] la propriété des frais de recherche » qu'elle avait comptabilisés dans le poste d'actif « Recherches et développement Groupe A380 », de sorte que ce poste « ne se justifiait [plus] » et que son maintien « laissait apparaitre une surestimation des éléments de l'actif ».

Il ressort des dispositions du Code des impôts sur les revenus 1992 et de l'arrêté d'exécution de ce Code relatives à la détermination du bénéfice imposable des entreprises, en particulier des articles 24 et 25 de ce Code qui définissent les bénéfices des entreprises industrielles, commerciales ou agricoles, applicables à l'impôt des sociétés en vertu de l'article 183 du même Code, et des articles 204, 3°, a, et 205, 1°, de l'arrêté d'exécution de ce Code, qui déterminent les bénéfices de la période imposable par référence à ceux qui ressortent d'une comptabilité, que, sauf dérogation de la loi fiscale, les bénéfices imposables des entreprises sont déterminés conformément aux règles du droit comptable (Cass., 20 février 1997, Pas., 1997, I, n° 100, et RCJB, 2000, p. 525, note D. Garabedian ; Cass., 22 juin 2000, Pas., 2000, I, n° 393; voir aussi Cass., 10 juin 2010, n° F.09.0086.N ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20100610.6 , AC, 2010, n° 41).

Et, si en vertu de l'article 339, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, les mentions de la déclaration et du bilan d'une entreprise lient en principe celle-ci pour la détermination de son bénéfice imposable, tel n'est pas le cas dans la mesure où il est démontré que ces mentions sont entachées d'une erreur de fait ou d'une erreur de droit ou violent les règles du droit comptable (voir Cass., 17 décembre 1931, Pas, 1932, I, p. 8 ; Cass., 17 juin 1946, Pas., 1946, I, p. 241 ; Cass., 14 janvier 1960, Pas., 1960, I, p. 543 ; Cass., 28 septembre 1965, Pas., 1966, I, p. 134 ; Cass., 9 mai 1967, Pas., 1967, I, p. 1062 ; Cass., 28 juin 1973, Pas., 1973, I, p. 1017 ; ; Cass., 20 mars 2014, F.12.0090.N ECLI:BE:CASS:2014:ARR.20140320.9 , www.juridat.be; voir aussi J. Kirkpatrick et D. Garabedian, La rectification du bilan de la société anonyme en droit privé et en droit fiscal, note sous Cassation, 12 mai 1989, RCJB, 1992, p. 317 et suiv., spéc. n° s 25 à 30, p. 339 à 345).

Partant, si l'arrêt entrepris doit se comprendre comme ayant voulu dire que, selon les règles du droit comptable, le poste « Recherches et développement Groupe A380 » ne pouvait être maintenu à l'actif du bilan au 31 décembre 2007, alors l'arrêt ne justifie pas légalement son refus de déduire ce poste d'actif de la base imposable de l'exercice d'imposition 2008, ni par le motif que « l'administration se d[oit] de respecter les choix comptables de la SA Lebrun-Nimy » ni par aucun autre de ses motifs ; en refusant cette déduction l'arrêt détermine en effet le bénéfice imposable de la demanderesse d'une manière qui est, selon ses propres constatations, contraire au droit comptable (violation des articles 24, 25, 183 et 339, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, et des articles 204, 3°, a, et 205, 1°, de l'arrêté d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992).

Aux termes de l'article 25, § 1er, de l'arrêté royal d'exécution du Code des sociétés, « les comptes annuels doivent [indiquer] systématiquement [...] à la date de clôture de l'exercice, la nature et le montant des avoirs et droits de la société » ; aux termes de l'article 31 du même arrêté, « chaque élément du patrimoine fait l'objet d'une évaluation distincte » ; aux termes de l'article 60 du même arrêté, « les immobilisations incorporelles autres que celles acquises de tiers ne sont portées à l'actif pour leur coût de revient que dans la mesure où celui-ci ne dépasse pas une estimation prudemment établie de la valeur d'utilisation de ces immobilisations ou de leur rendement futur pour la société » ; aux termes de l'article 95, § 1er, II, alinéa 1er et 2, du même arrêté, sont portés sous la rubrique « Immobilisations incorporelles » du bilan les « frais de recherche et de développement » entendus comme les « frais de recherche, de fabrication et de mise au point de prototypes, de produits, d'inventions et de savoir-faire, utiles aux activités futures de la société ».

Ces dispositions impliquent qu'une entreprise ne peut faire figurer à l'actif de son bilan une immobilisation incorporelle dont elle n'est pas propriétaire et qui n'a pas pour l'entreprise de valeur d'utilisation ou de rendement futur.

Partant, si l'arrêt entrepris doit se comprendre comme ayant voulu dire que le maintien du poste « Recherches et développement Groupe A380 » à l'actif du bilan de la demanderesse au 31 décembre 2007 était conforme au droit comptable, alors l'arrêt, qui constate qu'à cette date la demanderesse avait « [cédé] de plein droit [l]es droits d'exploitation » et « per[du] la propriété des frais de recherche » comptabilisés sous ce poste, viole les articles 25, § 1er, 31, 60 et 95, § 1er, II, alinéa 1er et 2, de l'arrêté royal d'exécution du Code des sociétés, et, en maintenant la cotisation, a violé les articles 24, 25, 183 et 339, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, et des articles 204, 3°, a, et 205, 1°, de l'arrêté d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992).

PAR CES MOYENS ET CES CONSIDERATIONS,

Les avoca

t à la Cour de cassation et avocat soussignés, pour la demanderesse, concluent qu'il vous plaise, Messieurs, Mesdames, casser l'arrêt entrepris ; renvoyer la cause et les parties devant une autre cour d'appel ; ordonner que mention de votre arrêt soit faite en marge de la décision annulée ; réserver les dépens.

Déclaration pro fisco (droit de mise au rôle) : la valeur de la demande n'excède pas 250.000 euros et la cause est par conséquent exemptée du droit de mise au rôle par application de l'article 269/1, alinéa 7, du Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe, tel que modifié par la loi du 28 avril 2015.

Bruxelles, le 13 janvier 2016

D. Garabedian S. Nudelholc

Document PDF ECLI:BE:CASS:2017:ARR.20170511.6