Belgian tax court dismisses appeal on foreign tax credit; allows cassation on deduction of Korean business expenses.

N° F.14.0185.F

ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences du directeur régional des contributions directes à Namur, dont les bureaux sont établis à Namur, rue des Bourgeois, 7, B 45,

demandeur en cassation,

contre

BELPARK, société anonyme dont le siège social est établi à Wavre, boulevard de l'Europe, 100,

défenderesse en cassation,

représentée par Maître John Kirkpatrick, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, où il est fait élection de domicile.

N° F.14.0189.F

BELPARK, société anonyme dont le siège social est établi à Wavre, boulevard de l'Europe, 100,

demanderesse en cassation,

représentée par Maître John Kirkpatrick, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, où il est fait élection de domicile,

contre

ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,

défendeur en cassation,

représenté par Maître François T'Kint, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Charleroi, rue de l'Athénée, 9, où il est fait élection de domicile.

I. La procédure devant la Cour

Les pourvois en cassation sont dirigés contre l'arrêt rendu le 28 février 2014 par la cour d'appel de Liège.

Le 12 mai 2015, le premier avocat général André Henkes a déposé des conclusions au greffe.

Le conseiller Sabine Geubel a fait rapport et le premier avocat général André Henkes a été entendu en ses conclusions.

II. Les moyens de cassation

Dans la requête en cassation inscrite au rôle général sous le numéro F.14.0185.F, jointe au présent arrêt en copie certifiée conforme, le demandeur présente un moyen.

Dans la requête en cassation inscrite au rôle général sous le numéro F.14.0189.F, jointe au présent arrêt en copie certifiée conforme, la demanderesse présente deux moyens.

III. La décision de la Cour

Les pourvois sont dirigés contre le même arrêt. Il y a lieu de les joindre.

Sur le pourvoi inscrit au rôle général sous le numéro F.14.0185.F :

Sur le moyen :

L'arrêt relève que « les opérations litigieuses avec prêt de sommes importantes par la banque, achat de titres [obligataires italiens] et leur revente peu de temps après avaient sans conteste pour objet d'augmenter le revenu imposable et de réduire l'impôt grâce au mécanisme de la [quotité forfaitaire d'impôt étranger] tel qu'il était conçu à l'époque » mais considère que « cette situation ne suffit pas à établir que l'opération litigieuse constituerait une simulation prohibée et non la simple application d'une convention internationale en vigueur à l'époque », au motif qu'« il n'y a ni simulation prohibée à l'égard du fisc ni, partant, fraude fiscale lorsque, en vue de bénéficier d'un régime fiscal plus favorable, les parties, usant de la liberté des conventions, sans toutefois violer aucune obligation légale, établissent des actes dont elles acceptent toutes les conséquences, même si la forme qu'elles leur donnent n'est pas la plus normale », et qu'« en l'espèce, aucun des éléments soumis à la cour [d'appel] n'établit que les parties aux conventions litigieuses, et singulièrement [la défenderesse], n'auraient pas accepté toutes les conséquences des conventions litigieuses ».

Ces motifs fondent la décision de l'arrêt d'avoir égard aux conséquences juridiques de chacun des actes concernés par les opérations litigieuses et, partant, d'admettre que les intérêts des obligations italiennes que la défenderesse a perçus à leur échéance ont concouru à la formation de ses revenus imposables pour l'exercice d'imposition 1990.

Le moyen, qui, sans critiquer ces motifs, fait grief à l'arrêt de ne pas considérer que la perte engendrée avant impôt par ce que le demandeur désigne comme une opération complexe délibérément déficitaire impliquait de faire abstraction des résultats des actes, fussent-ils isolément bénéficiaires, par lesquels cette opération complexe s'est réalisée, est irrecevable.

Pour le surplus, suivant l'article 44, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus (1964), applicable aux sociétés en vertu de l'article 96, sont déductibles à titre de dépenses ou charges professionnelles celles que le contribuable a faites ou supportées pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables.

Contrairement à ce que soutient le moyen, en cette branche, il ne ressort pas de cette disposition que la déduction des dépenses professionnelles d'une société serait subordonnée à la condition qu'elles soient inhérentes à son activité sociale telle qu'elle résulte de son objet statutaire.

Dans la mesure où il est recevable, le moyen manque en droit.

Sur le pourvoi inscrit au rôle général sous le numéro F.14.0189.F :

Sur le premier moyen :

Quant à la seconde branche :

En son alinéa 1er, l'article 44 du Code des impôts sur les revenus (1964) pour l'exercice d'imposition 1991 ou l'article 49 du Code des impôts sur les revenus 1992 pour l'exercice d'imposition 1992, applicable aux sociétés respectivement en vertu de l'article 96 ou de l'article 183, prévoit que sont déductibles à titre de dépenses ou de frais professionnels ceux que le contribuable a faits ou supportés pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables.

L'arrêt constate, par référence à l'exposé des faits du premier juge, que la demanderesse « a [engagé] des frais (intérêts d'emprunt, commissions), perçu des revenus (intérêts) et subi des moins-values qui ont toutes été exprimées dans sa comptabilité » dans le cadre des opérations sur créances de dépôts bancaires coréens, qu'elle a acheté, moyennant emprunt, des bons de caisse coréens pour un « prix d'achat [qui] comprenait le principal, les intérêts courus et une commission » et en a obtenu le remboursement par compensation à l'échéance des bons, et que le fonctionnaire taxateur « a effectué un récapitulatif des revenus et des dépenses engendrées par les opérations, ce récapitulatif aboutissant à un solde négatif ».

Il relève, par des motifs propres, que l'administration fiscale a justifié le redressement d'impôt par le fait que « les opérations coréennes aboutissent délibérément à une perte », que « la recherche d'une économie d'impôt ne répond pas à la condition d'intention prévue par l'article 44 du Code des impôts sur les revenus (1964) (article 49 du Code des impôts sur les revenus 1992) » et que « c'est l'ensemble de l'opération - vu son unicité - qui se trouve en dehors du champ professionnel et partant également chaque élément qui concourt au résultat déficitaire ».

Sur la base de ces énonciations, d'où il ressort que les frais litigieux ont été engagés en vue d'acquérir des revenus imposables, l'arrêt n'a pu décider, sans violer les dispositions légales visées au moyen, en cette branche, que lesdits frais ne sont pas des dépenses ou frais professionnels déductibles.

Le moyen, en cette branche, est fondé.

Sur le second moyen :

Quant à la première branche :

En vertu de l'article 11, § 1er, de la Convention du 29 août 1977 entre le royaume de Belgique et la république de Corée tendant à éviter la double imposition et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu, les intérêts provenant de Corée et payés à un résident belge sont imposables en Belgique.

Toutefois, suivant l'article 11, § 2, dans sa version applicable au litige, ces intérêts peuvent être imposés dans l'État de la source coréen et selon la législation de cet État mais, si le résident belge qui les perçoit en est le bénéficiaire effectif, l'impôt ainsi établi ne peut excéder 15 p.c. de leur montant.

L'article 22, § 1er, b), de la convention préventive, dans cette même version, prévoit que, lorsqu'un résident belge recueille des intérêts de source coréenne visés à l'article 11, § 2, la Belgique accorde sur son impôt afférent auxdits revenus une réduction égale à 20 p.c. du montant brut des intérêts qui est compris dans la base imposable dudit résident.

Il suit de ces dispositions, qui ont pour objet, d'une part, de répartir entre les deux États le pouvoir d'imposer les intérêts de source coréenne, d'autre part, de prévenir la double imposition qui pourrait en résulter, que le crédit d'impôt, fût-il calculé sur le montant brut des intérêts de source coréenne à un taux favorable de 20 p.c., n'est accordé à leur bénéficiaire effectif résidant en Belgique qu'à la condition que ces intérêts aient effectivement subi un impôt en Corée.

L'arrêt constate, en ce qui concerne les exercices d'imposition 1991 et 1992, que, « dans sa réponse à la demande de renseignements du 21 avril 1994 relative à l'exercice d'imposition 1992, [la défenderesse] précise [...] qu'il n'y a pas eu de retenue à la source et qu'elle n'a dès lors pas intégré la quotité forfaitaire d'impôt étranger à la base imposable » et, de cette absence d'impôt à la source en Corée, déduit sans être critiqué, en ce qui concerne « les opérations ‘coréennes' des exercices 1991 et 1992 », qu'« il n'y a pas lieu d'ajouter aux montants des pertes repris par l'administration dans les avis de rectification le montant d'une [quotité forfaitaire d'impôt étranger] ».

La décision de l'arrêt que « les conditions d'application de l'article 22, § 1er, b), de la convention belgo-coréenne préventive de la double imposition ne sont pas réunies » se trouve ainsi légalement justifiée.

Le moyen, qui, en cette branche, fût-il fondé, ne saurait entraîner la cassation de cette décision, est dénué d'intérêt, partant irrecevable.

Quant à la seconde branche :

L'examen de la contradiction dénoncée par le moyen, en cette branche, suppose l'interprétation des dispositions légales dont l'arrêt fait application.

Ce grief, qui n'équivaut pas à une absence de motifs, est étranger à l'article 149 de la Constitution.

Le moyen, en cette branche, est irrecevable.

Sur les autres griefs :

Il n'y a pas lieu d'examiner la première branche du premier moyen, qui ne saurait entraîner une cassation plus étendue.

Par ces motifs,

La Cour

Joint les pourvois inscrits au rôle général sous les numéros F.14.0185.F et F.14.0189.F ;

Statuant en la cause n° F.14.0185.F,

Rejette le pourvoi ;

Condamne le demandeur aux dépens ;

Statuant en la cause n° F.14.0189.F,

Casse l'arrêt attaqué en tant qu'il statue sur la déductibilité des frais engagés dans les opérations coréennes litigieuses et qu'il statue sur les dépens ;

Rejette le pourvoi pour le surplus ;

Ordonne que mention du présent arrêt sera faite en marge de l'arrêt partiellement cassé ;

Condamne la demanderesse à la moitié des dépens ; en réserve le surplus pour qu'il soit statué sur celui-ci par le juge du fond ;

Renvoie la cause, ainsi limitée, devant la cour d'appel de Mons.

Les dépens taxés, dans la cause F.14.0185.F, à la somme de trois cent quatre-vingt-trois euros soixante et un centimes envers la partie demanderesse et, dans la cause F.14.0189.F, à la somme de deux cent vingt-deux euros vingt-cinq centimes envers la partie demanderesse.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Christian Storck, les conseillers Martine Regout, Michel Lemal, Marie-Claire Ernotte et Sabine Geubel, et prononcé en audience publique du quatre juin deux mille quinze par le président de section Christian Storck, en présence du premier avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.

P. De Wadripont S. Geubel M.-Cl. Ernotte

M. Lemal M. Regout Chr. Storck

Document PDF ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20150604.6