Court of Cassation voids VAT deduction contract due to illicit purpose of organizing tax fraud carousel scheme.

N° C.99.0136.F

ETAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12, administration de la TVA, de l'Enregistrement et des Domaines, poursuites et diligences du contrôleur de la TVA à Fosses-la-Ville, dont les bureaux sont établis à Fosses-la-Ville, rue des Remparts, 11, et poursuites et diligences du receveur du premier bureau des recettes de la TVA à Namur, dont les bureaux sont établis à Namur, rue des Bourgeois, 7,

demandeur en cassation d'un arrêt rendu le 8 décembre 1998 par la cour d'appel de Liège,

représenté par Maître François T'Kint, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Charleroi, rue de l'Athénée, 5 et 9, où il est fait élection de domicile,

contre

AFP ENTREPRISES PROUVE, société privée à responsabilité limitée, anciennement dénommée ARTIFICIAL FLOWERS PRODUCTION, dont le siège social est établi à Sart-Eustache, rue du Sartia, 48,

défenderesse en cassation,

représentée par Maître John Kirkpatrick, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, où il est fait élection de domicile.

LA COUR,

Ouï Monsieur le conseiller Parmentier en son rapport et sur les conclusions de Monsieur Werquin, avocat général;

Vu l'arrêt attaqué, rendu le 8 décembre 1998 par la cour d'appel de Liège;

Sur le moyen libellé comme suit, pris de la violation des articles 6, 1108, 1131, 1315 du Code civil, 870 du Code judiciaire, 4, 10, 15, 43, 45, 59 de la loi du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée, avant sa modification par la loi du 28 décembre 1992, 4, spécialement §§ 1er et 2, 17, spécialement § 2, a, 18, 20 et 22 de la sixième directive européenne n° 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires, 1er, spécialement alinéa 1er, 2° et 3° de l'arrêté royal n° 1 du 23 juillet 1969 relatif aux mesures tendant à assurer le payement de la taxe sur la valeur ajoutée, 3, § 1er, 1°, de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée, avant leur modification par l'arrêté royal du 29 décembre 1992, et 149 de la Constitution,

en ce que l'arrêt, par confirmation partielle du jugement entrepris, après avoir admis que "ni Auto In ni Racimex ne versent la TVA (au demandeur)", "toutes (les) opérations se déroulent pratiquement le même jour pour chacune des voitures; que (la défenderesse) n'a pas l'occasion de voir les voitures et, de plus, ne cherche pas à vérifier l'état de celles-ci ni à les réceptionner - et d'ailleurs ne le demande même pas -; que certaines voitures n'existent pas - les numéros de châssis étant fictifs pour en tout cas six voitures (...); il a même été constaté, lors de l'enquête pénale, que certains acquéreurs en fin de course sont, avant même le jour de l'achat des voitures par (la défenderesse), en possession des voitures vendues, qui n'ont jamais quitté le show-room originaire" et "qu'il ne peut pas être réclamé de TVA sur les opérations inexistantes (certaines voitures vendues n'existaient même pas)", confirme l'annulation de la contrainte délivrée le 15 septembre 1989 et condamne le demandeur à restituer à la défenderesse une somme de 4.204.300 francs, augmentée des intérêts au taux de 9,6 % l'an depuis le 18 septembre 1989, ainsi qu'aux trois quarts des frais et des dépens des deux instances, aux motifs que "il y a eu un certain circuit des voitures où chacun des intermédiaires a perçu un bénéfice et a payé la TVA à l'exception du dernier maillon, la firme Auto Mail qui avait obtenu de l'administration, après une vérification que (la défenderesse) pouvait croire réellement sérieuse (...) une exemption de TVA parce qu'elle destinait les voitures acquises à l'exportation; que c'est à bon droit que le premier juge a décidé à cet égard que les principes de bonne administration impliquent que le redevable doit pouvoir faire confiance à ce qu'il ne peut concevoir autrement que comme des règles fixes de conduite et d'administration et ne pouvait se rendre compte que l'autorisation donnée par l'administration au garage Auto Mail ne l'avait pas été à bon escient", que "(la défenderesse) argue de sa bonne foi (...)", "qu'il ne peut être soutenu que la SC Racimex n'est pas l'assujetti redevable de la taxe en lieu et place de (la défenderesse) qui lui a versé ladite taxe et pouvait la récupérer - à défaut de fraude établie dans son chef - dès lors qu'elle revendait le bien à une société Auto Mail qui les destinait, aux yeux de (la défenderesse), à l'exportation conformément à une autorisation régulièrement délivrée; qu'il n'est pas plus établi dans le cadre de l'action civile que de l'action pénale que (la défenderesse) avait effectivement connaissance de la fraude commise par Racimex et par Auto Mail" et que "le raisonnement du premier juge doit dès lors être suivi à cet égard de même qu'en ce qui concerne la notion de cause illicite", la motivation du jugement entrepris à laquelle l'arrêt se réfère et qu'il fait sienne étant la suivante : "la cause illicite : (...) si dans le chef de Racimex et d'Auto Mail, le but poursuivi était une vaste fraude, il n'est pas établi que les contrats passés entre Racimex et (la défenderesse) puis entre (la défenderesse) et Auto Mail seraient nuls car ayant une cause illicite; (...) que la cause doit s'entendre des

mobiles déterminants des parties; que pour qu'il y ait annulation du contrat à titre onéreux, encore faut-il qu'à tout le moins le mobile illicite d'une partie ait été connu de l'autre, en d'autre s termes que ce mobile soit entré dans le champ contractuel" et que "les factures émises par Racimex, leur payement et celui de la taxe par (la défenderesse), la revente par (la défenderesse) suivant commande de Auto Mail (...) sont des éléments traduisant l'existence d'opérations soumises à la taxe", que "(la défenderesse) se trouvait dans les conditions pour opérer déduction conformément à l'article 45 du Code de la TVA; qu'il ne peut lui être reproché de ne pas avoir porté en compte une TVA sur les opérations qu'elle réalisait avec Auto Mail dès lors qu'elle était en possession d'une attestation d'exonération accordée à cette société jusqu'au 31 décembre 1988 pour vente destinée à l'exportation",

alors que, première branche, l'article 2, § 1er, du Code de la TVA prévoit que "sont soumises à la taxe lorsqu'elles ont lieu dans le pays : 1° les livraisons de biens et les prestations de services faites par un assujetti dans l'exercice de son activité professionnelle (...)"; que l'article 10 du code définit la livraison comme étant "la mise d'un bien à la disposition de l'acquéreur ou du cessionnaire en exécution d'un contrat à tire onéreux translatif ou déclaratif de propriété ou d'usufruit"; que les livraisons de biens, telles que définies à l'article 10, ne sont soumises à la TVA que si elles sont effectuées par un assujetti, c'est-à-dire, selon l'article 4 du code "toute personne dont l'activité consiste à effectuer d'une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d'appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens et des prestations de services (...)"; que, selon l'article 15, § 1er, du Code de la TVA, "la livraison s'opère au moment où le bien est mis à la disposition de l'acquéreur ou du cessionnaire"; que l'article 45, § 1er, du Code de la TVA n'autorise l'assujetti, au sens de l'article 4, à déduire de la taxe pour les livraisons de biens qu'il a effectuées, que les taxes qui ont grevé les biens qui lui ont été effectivement livrés et qu'il a utilisés, de manière réelle, pour réaliser notamment des opérations exonérées en vertu des articles 39 à 43 du code, cette dernière disposition prévoyant que "les assujettis peuvent se faire livrer dans le pays ou importer, en franchise de la taxe, soit les biens qu'ils destinent à l'exportation (...)"; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions qu'un assujetti ne pourra prétendre bénéficier de la déduction de la taxe, permise par l'article 45, lors même qu'il aurait cru effectuer régulièrement des opérations avec un acquéreur bénéficiant d'une franchise de taxe accordée par l'administration en vertu de l'article 43 du Code de la TVA, qu'il a payée en raison d'opérations d'acquisition de biens soumises à la taxe, que dans la mesure où il y a eu effectivement livraison de biens au sens de l'article 10 dudit code, c'est-à-dire mise effective du bien acquis à sa disposition en vertu du contrat de vente ou de tout autre contrat à titre onéreux trans

latif de propriété; que le droit à déduction de la taxe payée en raison d'une convention d'acquisition implique que celle-ci ait emporté une livraison effective de biens soumise à la taxe; qu'en effet, un assujetti ne peut en aucun cas exercer un droit à déduction relativement à une taxe qui ne procède pas d'une opération imposable; que l'assujetti qui reçoit une facture sur laquelle la TVA a été indûment portée en compte, notamment parce qu'elle ne correspond à aucune opération de livraison de biens effectivement réalisée, ne peut exercer aucune déduction de cette taxe; qu'il ne suffit pas, à cet égard, que la facture d'achat en conséquence de laquelle la taxe, dont la déduction est réclamée, a été payée, réponde aux exigences de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969 et de l'arrêté royal n° 1 du 23 juillet 1969 ; que la circonstance que l'assujetti qui prétend procéder à la déduction de la taxe qu'il a versée à son cocontractant est "de bonne foi", c'est-à-dire qu'il ignorait que l'acquéreur des biens que lui-même était censé avoir achetés, mais qui soit n'avaient aucune existence, soit ne lui avaient pas été délivrés, ne respecterait pas les conditions de l'exemption qui lui avait été accordée sur la base de l'article 43 du Code de la TVA, est indifférente; qu'il incombe à l'assujetti qui veut faire valoir un droit à déduction de démontrer que la taxe dont il prétend obtenir la restitution en tout ou en partie a grevé des biens et des services qui lui ont été effectivement fournis et qu'il a utilisé s pour effectuer des opérations visées à l'article 45, § 1er, 1° ou 2°, du Code de la TVA; d'où il suit que l'arrêt, par les motifs repris au moyen, après avoir constaté que la défenderesse n'avait jamais reçu la livraison des véhicules qu'elle avait prétendument acquis de la SC Racimex, que certaines des voitures ainsi acquises n'avaient même pas d'existence physique et que les autres véhicules se trouvaient déjà en possession de leurs acquéreurs définitifs, avant même d'avoir été achetés par la défenderesse, ne pouvait légalement décider que la défenderesse était en droit d'exiger la restitution de la taxe qu'elle avait versée à la SC Racimex; que l'arrêt, en décidant que ce droit à déduction et à restitution est acquis à la défenderesse parce qu'il n'est pas démontré que cette dernière aurait eu connaissance de la fraude "carrousel" organisée par son vendeur et son acquéreur, qu'elle pouvait et devait accorder crédit à l'exonération accordée à la SPRL Auto Mail par le demandeur qui devait assumer les conséquences de cette exemption, et que, partant, il n'est pas démontré qu'elle aurait agi de mauvaise foi en participant à cette fraude, élargit ainsi les conditions légales de déductibilité de la taxe, renverse la charge de la preuve du droit à la déduction de celle-ci et, dès lors, méconnaît les dispositions visées au moyen (violation de toutes les dispositions visées au moyen, sauf les articles 6, 1108 et 1131 du Code civil et 149 de la Constitution);

deuxième branche, l'arrêt, par adoption des motifs du jugement entrepris, décide que les conventions intervenues entre la SC Racimex et la défenderesse n'étaient pas nulles du chef de contrariété à l'ordre public, en sorte que la défenderesse était tenue au payement de la taxe due en raison de ces conventions et, partant, pouvait en exiger la déduction et la restitution au demandeur en vertu de l'article 45 du Code de la TVA ; que les dispositions du Code de la TVA sont d'ordre public car elles touchent aux intérêts essentiels de l'Etat et de la collectivité; que toute convention dont l'objet ou la cause est contraire à l'ordre public est nulle de nullité absolue; que l'article 1131 du Code civil dispose que "l'obligation sans cause ou sur une fausse cause ou sur une cause illicite ne peut avoir aucun effet"; que la cause d'une convention synallagmatique constitue le ou les mobiles qui ont déterminé une partie à contracter; que si le mobile déterminant doit être entré dans le champ contractuel, il n'est nullement exigé qu'il soit commun à toutes les parties à la convention synallagmatique; que lorsque la cause d'une convention est contraire à l'ordre public et que sa nullité et en tout cas son inopposabilité est poursuivie par un tiers, en fraude aux droits duquel la convention a été conclue, il suffit que le mobile déterminant de l'une des parties contractantes soit illicite; que l'arrêt constate que le mobile essentiel qui a déterminé la SC Racimex à conclure avec la défenderesse les contrats de vente était l'organisation d'une fraude "carrousel" au détriment du demandeur, dont les droits sont protégés par des dispositions d'ordre public; qu'en conséquence, il n'a pu légalement, par adoption des motifs du premier juge, décider que les conventions de vente intervenues entre la SC Racimex et la défenderesse ne pouvaient être considérées comme nulles pour cause illicite, au motif que la défenderesse était de bonne foi et n'avait pas connaissance de la fraude "carrousel" organisée par ses cocontractants (violation des articles 6, 1108, 1131 du Code civil, 2, 4, 10, 15, 40 et 45 du Code de la TVA);

troisième branche, par les motifs reproduits au moyen, l'arrêt ne répond pas aux conclusions nouvelles d'appel par lesquelles le demandeur, après avoir rappelé que le litige s'inscrivait dans le cadre d'une fraude "carrousel" qui "résulte d'abord et surtout de l'émission de factures fictives à l'entrée, soit en l'occurrence celles émises par Racimex et adressées à (la défenderesse)" et que "l'exercice du droit à la déduction suppose non seulement que les conditions de forme soient remplies - notamment la facture émise doit être régulière - mais également que les conditions de fond existent, à savoir que les opérations litigieuses soient effectivement imposables à la TVA, ce qui n'est pas le cas en l'espèce puisqu'il n'y a jamais eu de livraison" soutenait que "le 'fournisseur' des véhicules litigieux (c'est-à-dire Bouchat agissant par l'entremise de la SC Racimex) n'a manifestement pas agi en tant qu'assujetti (au sens de l'article 4, §§ 1er et 2 de la sixième directive) puisqu'il n'effectua avec (la défenderesse) aucune opération rentrant dans le champ d'application de la TVA au sens de l'article 2 de cette directive; il ne fut, en effet, pas question pour Bouchat d'effectuer des ventes de véhicules, mais bien de faire 'circuler' des véhicules dans des 'carrousels TVA', ce qui est tout à fait autre chose, ce genre d'opérations n'engendrant, bien entendu, aucune TVA due, celle-ci (...) ne pouvait être déduite par le récepteur des factures;

à cet égard, le fait que les gérants de (la défenderesse) prétendent avoir ignoré l'existence de la fraude ne doit exercer aucune incidence sur la déduction des taxes", qu'"il ne fut pas question pour B. d'effectuer des ventes de véhicules mais bien de faire 'circuler' des véhicules dans des carrousels TVA", qu'"aucune livraison au sens des dispositions du Code TVA - article 10 applicable à l'époque des faits - n'est intervenue entre la SC Racimex et (la défenderesse)" et que "les transactions se sont donc faites exclusivement sur papier (...); la bonne foi prétendue des responsables (de la défenderesse) et les seuls factures et payements ne peuvent être des conditions suffisantes pour pouvoir ouvrir le droit à déduction de la TVA; tout le 'jeu' de la fraude 'carrousel' consiste précisément à créer des apparences d'opérations imposables afin de générer des crédits d'impôts à rembourser par l'Etat (...) en l'espèce des factures sont fausses, des véhicules sont fictifs, des numéros de châssis de véhicules n'existent pas; il n'y a eu aucune livraison effective de véhicules" (violation de l'article 149 de la Constitution) :

Quant à la deuxième branche :

Attendu que, tant par ses motifs propres que par adoption des motifs du premier juge, l'arrêt, d'une part, constate que la défenderesse a été mêlée à des opérations frauduleuses, appelées "carrousel TVA", relatives à des ventes de voitures et que dans le chef de celui qui lui a vendu des voitures, "le but poursuivi était une vaste fraude" au préjudice du Trésor et, d'autre part, considère que la défenderesse n'avait pas connaissance de cette fraude organisée;

Attendu qu'une convention qui a pour but d'organiser une fraude envers des tiers, en l'espèce le demandeur, dont les droits sont protégés par une législation d'ordre public, a une cause illicite et est frappée de nullité absolue;

Que, s'agissant de l'intérêt général, il suffit que l'une des parties ait contracté à des fins illicites et qu'il n'est pas nécessaire que ces fins soient connues du co-contractant;

Attendu que, partant, l'arrêt ne décide pas légalement que les contrats conclus par la défenderesse ne sont pas nuls pour cause illicite;

Que le moyen, en cette branche, est fondé;

PAR CES MOTIFS,

Casse l'arrêt attaqué;

Ordonne que mention du présent arrêt sera faite en marge de l'arrêt cassé;

Réserve les dépens pour qu'il soit statué sur ceux-ci par le juge du fond;

Renvoie la cause devant la cour d'appel de Mons.

Ainsi prononcé, en audience publique du douze octobre deux mille, par la Cour de cassation, première chambre, séant à Bruxelles.

Document PDF ECLI:BE:CASS:2000:ARR.20001012.3