Belgian court partially allows appeal on French pension tax exemption with reserve of progressivity under bilateral treaty.

EN CAUSE DE :

E.R. en sa qualité d'héritière de son père G.D., domiciliée , à 59200 TOURCOING (France),

Partie appelante, comparaissant personnellement

CONTRE :

L'ETAT BELGE, représenté par Monsieur le Ministre des finances, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller général, Directeur du Centre P Mons, dont les bureaux sont établis à 7500 Tournai, rue du Château, 49

Partie intimée,

Représentée à l'audience par Monsieur HOMMELEN Henri-Paul, conseiller

La cour, après avoir délibéré, rend l'arrêt suivant :

Vu régulièrement produites, les pièces de la procédure prescrites par la loi, et notamment :

- la requête d'appel déposée au greffe de la cour le 20 février 2017 ;

- la copie certifiée conforme des jugements dont appel rendus contradictoirement le 9 juin 2015 et le 19 janvier 2017 par la 36ème chambre (fiscale) du tribunal de première instance du Hainaut ;

- les conclusions de synthèse et les dossiers de pièces des parties appelante et intimée.

Entendu les parties à l'audience du 19 décembre 2017 à laquelle les débats ont été déclarés clos et la cause prise en délibéré ;

I. Antécédents de fait et de procédure

La demande tend à l'annulation des cotisations à l'impôt des personnes physiques enrôlées au nom de Gédéon DUYMES pour les exercices suivants :

- Exercice d'imposition 2008 : article 790.144.559,

- Exercice d'imposition 2009 : article 704.222.698.

Le litige porte sur l'exonération, en application des articles 10, 12, 19.2 et 19.4 de la Convention préventive de la double imposition conclue entre la France et la Belgique le 10 mars 1964 - ci-après CPDI - , des pensions d'origine française perçues en 2007 et 2008 par Gédéon DUYMES (décédé le 13 octobre 2008), retraité, ancien fonctionnaire de l'Etat français, domicilié dans un home en Belgique, et particulièrement sur l'application de l'article 155 CIR 92.

Après réclamations introduites les 28 octobre 2013 et 22 mai 2014, des dégrèvements partiels ont été accordés par décisions directoriales des 1er avril 2014 et 12 septembre 2014, la pension publique française étant exonérée, mais non la pension privée (afférente à une brève activité salariée exercée par Gédéon DUYMES en France) dont la taxation au taux progressif a été maintenue.

Par requête du 10 novembre 2014, un recours a été introduit devant le tribunal de première instance du Hainaut contre les deux décisions.

Le premier jugement entrepris, rendu contradictoirement le 9 juin 2015, dit la demande irrecevable en ce qu'elle porte sur l'exercice d'imposition 2008 et recevable pour le surplus.

Le second jugement entrepris, rendu contradictoirement le 19 janvier 2017, déclare la demande non fondée en ce qu'elle porte sur l'exercice d'imposition 2009 et constate que l'ETAT BELGE n'a droit à aucune indemnité de procédure car il n'est pas assisté d'un avocat.

Appel a été interjeté par requête du 20 février 2017.

L'appel, régulier en la forme et introduit dans le délai légal à défaut de signification, est recevable.

II. Discussion

1. Quant à la recevabilité de la demande relative à l'exercice d'imposition 2008

Le recours introduit le 10 novembre 2014 contre la décision directoriale du 1er avril 2014 a été jugé irrecevable, car tardif, en application de l'article 1385undecies, alinéa 2 du Code judiciaire, lequel prévoit un délai de trois mois à dater de la notification de la décision administrative.

Il convient de vérifier si la décision administrative a valablement été notifiée à E.R., en sa qualité d'héritière de Gédéon DUYMES, plus de trois mois (délai éventuellement augmenté de quinze jours en cas d'application de l'article 55, 1° du Code judiciaire, E.R. étant domiciliée en France) avant le 10 novembre 2014.

E.R., domiciliée en France, soutient n'avoir pas reçu connaissance de la décision du 1er avril 2014.

L'administration démontre que la décision relative à l'exercice d'imposition 2008 a été envoyée par pli recommandé international distribué par bpost (soit la poste belge) le 5 avril 2014 à « International Post » (pièce 74 du dossier administratif), mais non que le pli a été effectivement remis à E.R., à son domicile en France.

Partant le recours doit être déclaré recevable.

2. Quant au fondement des demandes

Il est exact que, lors de la taxation initiale, l'administration n'a pas fait une correcte application de la CPDI et n'a pas fait preuve de diligence dans le suivi des courriers d'E.R., ce dont cette dernière s'est légitimement plainte.

L'administration a cependant rectifié sa position par ses décisions directoriales de dégrèvement des 1er avril 2014 et 12 septembre 2014 ramenant le montant de l'impôt belge dû sur les pensions privées de 3.441,91 EUR et de 3.479 EUR perçues par Gédéon DUYMES en 2007 et 2008 à 571,79 EUR pour l'exercice 2008 (dont 46,25 EUR de taxe communale) et à 796,20 EUR pour l'exercice 2009 (dont 47,19 EUR et 212,73 EUR de taxes communales).

Il est incontestable qu'en application de l'article 12 de la CPDI, la pension privée d'origine française perçue par son père, résident belge, de nationalité française, est taxable en Belgique, en application de l'article 12, alors que la pension publique est imposable exclusivement en France, en application de l'article 10.

La méthode de taxation retenue, dans les deux états, par la CPDI en vue d'éviter la double imposition est celle de l'exemption avec réserve de progressivité, ainsi que le prévoit, en ce qui concerne la Belgique, l'article 19.A.4 et en ce qui concerne le France, l'article 19.B.3.

L'article 19.A.4 de la CPDI est libellé comme suit : Nonobstant les dispositions qui précèdent, les impôts belges visés par la présente Convention peuvent être calculés, sur les revenus imposables en Belgique en vertu de ladite Convention, au taux correspondant à l'ensemble des revenus imposables d'après la législation belge.

L'article 155 CIR 92 fait application de cette possibilité : Les revenus exonérés en vertu de conventions internationales préventives de la double imposition sont pris en considération pour la détermination de l'impôt, mais celui-ci est réduit proportionnellement à la partie des revenus exonérés dans le total des revenus.

Cela signifie que les revenus taxables en France sont totalement exonérés, mais que les revenus taxables en Belgique, en l'occurrence la pension privée, sont taxés au taux moyen (belge) applicable sur l'ensemble des revenus.

Ce taux moyen est calculé en faisant application du barème progressif et en tenant comptes des réductions d'impôt sur quotités exemptées et revenus de remplacement (en l'occurrence, la réduction sur pensions).

Contrairement à ce que l'appelante allègue, la double imposition est totalement éliminée, avec réserve de progressivité, puisque la pension publique n'est pas taxée du tout en Belgique et que la pension privée n'y est taxée qu'à un taux de 15,27 % pour l'exercice 2008 et de 15,41 % pour l'exercice 2009, soit le taux moyen applicable à l'ensemble des revenus, et non le taux progressif (supérieur) applicable à la dernière tranche de revenus.

L'appelante conteste cependant le calcul de la taxation effectué en application de l'article 155 CIR 92, et plus particulièrement la méthode de calcul et le taux appliqués.

Elle soutient que le droit conventionnel n'est pas respecté, mais ne l'établit pas.

Elle semble contester l'application de l'article 19.A.4 de la CPDI aux pensions privées alors que cet article s'applique clairement à tous les revenus imposables en Belgique en vertu de la Convention, soit en l'occurrence aux pensions visées par l'article 12.

La Convention n'exonère, en effet, que les pensions publiques en application de son article 10.

Il n'est par ailleurs pas soutenu que cet article s'appliquerait également aux pensions privées perçues par G.D., que ces pensions seraient versées par l'Etat français, auraient un caractère public et devraient être totalement exonérées en Belgique.

Le principe du caractère taxable en Belgique de ces pensions privées est donc établi.

En réalité, l'appelante demande que la pension privée, inférieure à la base taxable minimale, ne soit pas taxée du tout en Belgique, comme si Gédéon DUYMES n'avait perçu aucun autre revenu, ce qui est contraire aux termes de l'article 19.A.4 de la CPDI lequel prévoit la possibilité pour la Belgique d'appliquer un taux correspondant à l'ensemble des revenus - en ce compris le montant des revenus taxables en France - d'après la législation belge (la cour souligne) - le taux appliqué étant celui en vigueur en Belgique.

La réciprocité est prévue puisqu'en ce qui concerne la France, l'article 19.B.3. de la CPDI prévoit une disposition similaire suivant laquelle : Nonobstant les dispositions qui précèdent, les impôts français visés par la présente Convention peuvent être calculés, sur les revenus imposables en France en vertu de ladite Convention, au taux correspondant à l'ensemble des revenus imposables d'après la législation française.

Tel est bien le mécanisme de l'exemption avec réserve de progressivité, retenu par le droit conventionnel, le taux appliqué en Belgique n'étant ni le taux minimum (en l'occurrence une exonération totale, le revenu taxable en Belgique étant inférieur à la base taxable minimale), ni le taux maximum (vu la progressivité de l'impôt), mais le taux moyen afférent à l'ensemble des revenus, calculé en tenant compte de la législation belge, notamment des réductions d'impôt sur quotités exemptées et revenus de remplacement appliquées à l'ensemble des revenus.

L'article 155 CIR 92 ne fait rien d'autre que confirmer cette méthode de calcul prévue par le droit conventionnel.

C'est donc à tort que l'appelante soutient que son père a été taxé uniquement en application du droit belge, alors qu'il a été fait application de la CPDI.

Il n'a pas été fait application de la méthode d'imputation, qui n'est pas retenue par la CPDI.

Si cette méthode avait été appliquée, l'impôt effectivement payé en France aurait dû être imputé sur l'impôt calculé en Belgique sur le montant total des pensions au taux belge de 15,20 % ou 15,41 %, la déduction étant plafonnée au taux applicable en Belgique, soit 15,20 % ou 15,41 %, ce qui signifie que la réduction d'impôt aurait pu être inférieure (si l'impôt français est inférieur à 15,20 % ou 15,41 %), mais en aucun cas supérieure à ce taux.

Ce calcul n'est donc pas plus favorable au contribuable.

De surcroît, il n'est pas prévu par la CPDI.

L'appelante ne démontre d'ailleurs pas le montant exact de l'impôt payé par son père en France et qui devrait être imputé si le calcul avait été effectué sur la base de cette méthode.

En réalité, il est exact que l'impôt final réclamé sur le montant des pensions privées est supérieur à 15,20 % ou 15,41 %, mais cela résulte de l'application des taxes additionnelles communales calculées au taux de 8,8 % de l'impôt appliqué par la Ville de Mouscron.

De plus, les taxes additionnelles communales sont calculées pour l'exercice 2009 en tenant compte de l'ensemble des revenus, en ce compris les revenus exemptés, en application de l'article 3 de l'avenant du 12 décembre 2008 à la convention franco-belge du 10 mars 1964, lequel ajoute un point 7 au Protocole final libellé comme suit : la Belgique tient compte, pour la détermination des taxes additionnelles établies par les communes et les agglomérations belges, des revenus professionnels exemptés en Belgique conformément à la Convention et audit Protocole. Ces taxes additionnelles sont calculées sur l'impôt qui serait dû en Belgique si les revenus professionnels en question étaient de source belge. Cette disposition est applicable à partir du 1er janvier 2009.

Cette disposition de droit conventionnel s'applique donc à partir de l'exercice d'imposition 2009 (revenus 2008).

Ce supplément de taxes additionnelles communales n'est pas contesté par l'appelante.

Les exemples de calcul qu'elle cite ne font que confirmer la méthode de calcul appliquée par l'ETAT BELGE, conformément à la CPDI.

Le calcul qu'elle préconise (1ère colonne des pages 16 et 17 de ses conclusions) consiste à appliquer, non pas le taux moyen réellement applicable à l'ensemble des revenus comme s'ils étaient taxés en Belgique, après calcul des réductions d'impôt sur quotités exemptées et revenus de remplacement, mais le taux applicable sans tenir compte de ces réductions, et d'appliquer ensuite la totalité desdites réductions d'impôt uniquement sur les revenus taxables en Belgique.

Ce calcul n'est pas correct car il fait abstraction, à tout le moins partiellement, du revenu global, constitué exclusivement de pensions, dans le calcul du taux moyen et de l'impôt dû en Belgique, et partant au principe de l'exemption avec réserve de progressivité, ce qui est contraire, non seulement à l'article 155 CIR 92, mais également à l'article 19.A.4 de la CPDI.

Partant la demande n'est pas fondée.

Il n'appartient pas à la cour d'accorder une remise des intérêts de retard éventuellement réclamés.

Aucune indemnité de procédure n'est due à l'ETAT BELGE qui n'est pas représenté par un avocat.

PAR CES MOTIFS

La Cour,

Statuant contradictoirement,

Vu les dispositions de l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 dont il a été fait application,

Reçoit l'appel ;

Le dit très partiellement fondé ;

Met à néant le jugement du 9 juin 2015 en ce qu'il dit la demande irrecevable en ce qu'elle porte sur l'exercice d'imposition 2008 ;

Réformant quant à ce, reçoit ladite demande, mais la dit non fondée ;

Déboute E.R. du surplus de son appel ;

Confirme le jugement du 19 janvier 2017 en toutes ses dispositions ;

Dit qu'aucune indemnité de procédure n'est due à l'ETAT BELGE qui n'est pas représenté par un avocat.

Ainsi jugé et prononcé à l'audience publique de la douzième chambre civile de la Cour d'appel de Mons le 23 janvier 2018, signé par Madame Catherine KNOOPS, Conseiller faisant fonction de Président, contresigné par Madame Virginie DROZD, Greffier.

Où étaient présents :

Catherine KNOOPS, Conseiller, faisant fonction de Président

Virginie DROZD, Greffier

Virginie DROZD Catherine KNOOPS