Belgian court allows tax deduction for military travel costs but rejects detailed uniform maintenance expenses.

EN CAUSE DE :

L'ETAT BELGE, représenté par Monsieur le Ministre des finances, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller général, Directeur du centre P Mons, dont les bureaux sont situés à 7000 Mons, rue du Joncquois, 116,

partie appelante,

comparaissant par Madame CARLIER Florence, Attachée fiscale.

CONTRE :

D.P. domicilié à 7600 PERUWELZ,

partie intimée,

représentée par Maître WAEGENAERE Bruno, avocat à 7090 BRAINE-LE-COMTE, rue Père Damien, 1.

La cour, après avoir délibéré, rend l'arrêt suivant :

Vu régulièrement produites, les pièces de la procédure prescrites par la loi, et notamment :

- la requête d'appel déposée au greffe de la cour par l'ETAT BELGE le 6 janvier 2016

- la copie certifiée conforme du jugement dont appel rendu contradictoirement le 19 décembre 2014 par le tribunal de première instance du Hainaut (chambre fiscale)

- les conclusions de synthèse et les dossiers de pièces des parties appelante et intimée ;

Entendu les parties à l'audience du 17 janvier 2017 à laquelle les débats ont été déclarés clos et la cause prise en délibéré ;

I. Antécédents de faite et de procédure

Le litige, à caractère fiscal, porte sur le rejet de la déduction des frais professionnels réels de D.P., domicilié à Péruwelz, militaire de carrière, affecté au Musée Royal de l'Armée (Section Air et Espace) à Bruxelles, qui sollicite le dégrèvement ou l'annulation des cotisations à l'impôt des personnes physiques enrôlées à sa charge respectivement les 20 et 19 décembre 2012 sous les articles de rôle suivants

• article 626.531.955 rectification de l'article 708.468.453 - exercice d'imposition 2010

• article 626.610.500 rectification de l'article 717.184.067 - exercice d'imposition 2011.

Le 2 octobre 2012, le fisc adresse à D.P. un avis de rectification de ses déclarations fiscales relatives aux exercices 2010 et 2011 (années de revenus 2009 et 2010) proposant de rejeter certains frais professionnels déclarés dont les frais relatifs à la location d'un logement de fonction à Bruxelles.

Nonobstant le désaccord du contribuable communiqué par lettre du 26 octobre 2012, le fisc notifie le 11 décembre 2012 sa décision de taxation maintenant le rejet des frais de loyer et de déplacement entre Péruwelz et Bruxelles, les charges professionnelles étant ramenées au forfait légal prévu à l'article 51, alinéa 2, 1° CIR 92.

Les cotisations litigieuses sont enrôlées les 19 et 20 décembre 2012 et les avertissements extraits de rôle envoyés le 21 décembre 2012.

Les réclamations introduites les 21 et 31 janvier 2013 sont rejetées par décision administrative du 11 avril 2013.

Un recours est introduit devant le tribunal de première instance de Mons par requête du 30 mai 2013.

Le jugement dont appel, rendu le 19 décembre 2014,

- dit la demande recevable et partiellement fondée

- annule partiellement les cotisations rectificatives enrôlées à charge de D.P. sous les articles 626.531.955 du rôle de l'exercice d'imposition 2010 et 626.610.500 du rôle de l'exercice d'imposition 2011 dans la mesure suivante

- dit que les frais professionnels réels déductibles afférents à ces exercices doivent être fixés respectivement à 6.579,00 EUR (exercice d'imposition 2010) et à 6.816,30 EUR (exercice d'imposition 2011)

- ordonne que les cotisations litigieuses soient recalculées sur cette base par l'ETAT BELGE et qu'un dégrèvement corrélatif de ces cotisations soit accordé par l'ETAT BELGE

- condamne, pour autant que de besoin, l'ETAT BELGE à rembourser à D.P. toutes sommes éventuellement perçues du chef de ces cotisations partiellement annulées et dans la mesure de ces annulations, majorées des intérêts moratoires au taux légal, conformément aux articles 418 et 419 CIR 92

- condamne l'ETAT BELGE aux frais et dépens de l'instance, taxés à l'indemnité de procédure de 700,00 EUR.

Ce jugement a été signifié le 11 décembre 2015.

L'ETAT BELGE a interjeté appel par requête du 6 janvier 2016.

L'appel, régulier en la forme et introduit dans le délai légal, est recevable.

D.P. a formé un appel incident par conclusions, également recevable.

II. Griefs

- L'appelant, l'ETAT BELGE, fait grief au jugement entrepris d'avoir admis la déduction fiscale de frais de location d'un logement à Bruxelles alors que, selon sa thèse, ces frais ne sont pas nécessaires à l'exercice de l'activité professionnelle de D.P. et procèdent d'un choix personnel.

Il demande de mettre à néant le jugement entrepris et de dire la demande originaire de D.P. non fondée.

- L'intimé, D.P., sollicite la confirmation du jugement entrepris.

Il forme un appel incident quant aux autres frais professionnels rejetés dont la déduction n'a pas été admise par le premier juge et demande de lui octroyer des dégrèvements supplémentaires à concurrence d'un supplément de charges professionnelles de 2.208,53 EUR pour les revenus 2009 et de 2.196,58 EUR pour les revenus 2010.

III. Discussion

1. Quant à l'appel principal

L'article 49 CIR 92 stipule : A titre de frais professionnels sont déductibles les frais que le contribuable a faits ou supportés pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables et dont il justifie la réalisation et le montant au moyen de documents probants....

L'article 53 CIR 92 prévoit : Ne constituent pas des frais professionnels :

1° les dépenses ayant un caractère personnel telles que le loyer et les charges locatives afférents aux biens immobiliers ou parties de biens immobiliers affectés à l'habitation...

Cependant, suivant la jurisprudence de la Cour de cassation, que la cour fait sienne, le loyer et les charges locatives afférents à une résidence secondaire peuvent, dans certaines circonstances, être considérés comme des dépenses professionnelles déductibles bien que l'usage soit intégralement destiné à la résidence privée (Cass., 4 février 1969, Arr. Cass., 1969, 535 - Cass., 9 décembre 1988, Pas., 1989, I, 407 - Cass., 13 octobre 1989, Pas., 1990, I, 184 - voir également Mons (1ère chambre), 27 mai 2013, 2012/RG/145, inédit).

Tel est le cas lorsqu'un contribuable prend en location une seconde habitation à proximité de son lieu de travail, s'il y est contraint par ses obligations professionnelles et s'il conserve sa résidence principale à une autre adresse plus éloignée, où il rentre les jours de repos.

Il appartient au contribuable de rapporter la preuve des conditions de déductibilité.

L'administration fiscale admet que la nécessité de louer une résidence secondaire à titre professionnel peut être admise lorsque la location permet d'éviter au contribuable une navette longue ou difficile compte tenu de son état de santé out de son âge.

En l'espèce, le premier juge a considéré, à juste titre, au regard des documents produits (relevés de carburant, tickets de caisse, factures de garages, preuves de loisirs...) que D.P., célibataire, né le 3 mars 1972, avait bien conservé son domicile fiscal réel et le centre de ses intérêts vitaux et affectifs à 7600 Péruwelz, rue de Blaton, 1, où il est domicilié et réside avec ses parents.

Bien qu'elle affirme que la logique aurait voulu que D.P. se fasse domicilier à Bruxelles, l'administration fiscale continue à le taxer à Péruwelz et admet qu'il est libre de continuer à y vivre, ne remettant pas en cause par des éléments précis et concrets que sa résidence principale et son domicile fiscal s'y trouvent, se bornant à citer des décisions de jurisprudence sans lien avec le présent litige.

La réalité du paiement d'un loyer de 520 EUR par mois + 20 EUR de charges pour location d'un logement par D.P. à 1000 Bruxelles, à proximité immédiate (600 mètres) du Musée Royal de l'Armée, situé Parc du Cinquantenaire, 3 où il travaille est dûment prouvée et ne fait pas davantage l'objet de contestations.

La seule question véritablement litigieuse est de vérifier si la location de ce logement à Bruxelles présente un lien nécessaire avec l'exercice de l'activité professionnelle de D.P. et a pour but d'acquérir ou de conserver des revenus imposables.

Péruwelz se trouve à près de 100 km du centre de Bruxelles et à plus de 2 heures du lieu de travail de D.P. compte tenu du trafic aux heures de pointe (trajet le plus court : 84 km - uniquement 41 km sur autoroute - et 1h25 sans aucun embouteillage - pièce 19 du dossier administratif), ce qui représente au moins 4 heures de trajet aller-retour par jour.

Il ne peut être raisonnablement contesté que les navettes entre Péruwelz et Bruxelles sont longues, fastidieuses et coûteuses et que l'usage des transports en commun (trajet à pied ou en voiture jusqu'à la gare, train, métro) ne permet pas de réduire la durée des trajets de manière significative, ni d'en améliorer sensiblement le confort.

D.P. justifie par des pièces médicales (pièces 10, 11 et 12 de son dossier) qu'il souffre depuis 2006 de douleurs lombaires de manière persistante à la suite d'un accident de travail, ce qui accentue le caractère pénible de longs déplacements en position assise.

Il expose que ses horaires de travail au musée, où il exerce une activité technique spécifique (gestion du service technique de la section Air, restauration d'avions anciens et maintenance des collections aéronautiques), sont variables, qu'il peut être de garde les jours fériés et week-ends et est occasionnellement rappelable pour certaines missions : dans les cas extrêmes, il est demandé au personnel d'être présent dans l'heure de l'appel téléphonique (pièces 25, 26 et 29 de son dossier).

La solution d'une location de résidence secondaire à Bruxelles lui permet d'être plus disponible pour son employeur, le Ministère de la Défense nationale, et de limiter ses frais de déplacement professionnels déductibles, dont le montant serait pratiquement équivalent, voire plus élevé que celui des frais de logement de fonction, s'il effectuait la navette tous les jours (200 km X 220 jours de travail par an).

La composition du logement de fonction (petit appartement de 40 m², sans télévision ni internet et téléphone) et le montant modeste du loyer au regard du prix du marché bruxellois (520 EUR par mois + 20 EUR de charges) ne présentent aucun caractère anormal et sont parfaitement compatibles avec le caractère secondaire de cette habitation, ainsi qu'en a judicieusement décidé le premier juge.

Les considérations de l'administration fiscale quant à la localisation du logement, à son apparence extérieure, à son agencement et à son coût sont dénuées de pertinence pour exclure le caractère secondaire de ce logement.

Au regard de ses contraintes professionnelles, de son état de santé et de la réalité de son domicile à Péruwelz, la cour considère que les frais de logement de D.P. à Bruxelles ne constituent pas des dépenses personnelles, mais des frais justifiés par l'exercice de son activité professionnelle, fiscalement déductibles, ainsi qu'en a judicieusement décidé le premier juge.

Partant l'appel principal doit être déclaré non fondé.

2. Quant à l'appel incident

L'administration fiscale a également rectifié les frais de déplacement du domicile au lieu de travail déclarés par D.P. à concurrence de 1.895,33 EUR pour l'exercice d'imposition 2010 et de 1.881,68 EUR pour l'exercice d'imposition 2011 (pièces 2/1, 2/2, 6/1 et 6/2 du dossier administratif et pièce 30 du dossier de D.P.) dont elle n'a admis que 58,80 EUR pour l'exercice 2010 et 56,10 EUR pour l'exercice 2011.

Ce point n'avait pas fait l'objet de débats devant le premier juge qui a confirmé les chiffres admis par le fisc.

Il fait l'objet de l'appel incident.

C'est à tort que l'administration fiscale a refusé la déduction de frais de déplacement du domicile au lieu de travail, soit de Péruwelz à Bruxelles, à raison de 60 trajets de 200 km en 2009 et de 59 trajets en 2010, ce qui est justifié et paraît raisonnable au regard des pièce produites et des explications données, compte tenu des navettes en début et fin de semaine, voire certains week-ends.

En revanche, c'est à juste titre que le premier juge a confirmé le rejet de la déduction des frais d'entretien des tenues militaires de 372 EUR pour ce qui dépasse le forfait admis de 100 EUR, ce poste n'étant pas justifié de manière détaillée.

Les frais professionnels déductibles doivent donc être portés pour l'exercice d'imposition 2010 à 6.579 EUR + (1.895,33 EUR - 58,80 EUR) = 8.415,53 EUR et pour l'exercice d'imposition 2011 à 6.816,30 EUR + (1.881,68 EUR - 56,10 EUR) = 8.641,88 EUR.

Dans cette mesure, l'appel incident doit être déclaré partiellement fondé.

3. Quant aux dépens

Il convient de condamner l'ETAT BELGE, qui succombe en ses prétentions en degré d'appel, aux dépens d'appel taxés à l'indemnité de procédure de 1.080 EUR, les frais de signification, bien qu'à charge de l'ETAT BELGE, ne constituant pas des dépens visés à l'article 1018 C.J. susceptibles d'être liquidés en application de l'article 1021 C.J.

PAR CES MOTIFS

La Cour,

Statuant contradictoirement,

Vu les dispositions de l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 dont il a été fait application,

Reçoit les appels principal et incident ;

Dit l'appel principal non fondé et en déboute l'ETAT BELGE ;

Dit l'appel incident partiellement fondé dans la mesure précisée ci-après ;

Confirme le jugement entrepris en toutes ses dispositions déférées, sous la seule émendation que les frais professionnels déductibles afférents aux exercices litigieux doivent être fixés respectivement à 8.415,53 EUR pour l'exercice d'imposition 2010 et à 8.641,88 EUR pour l'exercice d'imposition 2011 ;

Condamne l'ETAT BELGE aux dépens d'appel de D.P. taxés à la somme de 1.080 EUR et lui délaisse ses propres dépens d'appel.

Ainsi jugé et prononcé en audience publique, par la douzième chambre civile de la Cour d'appel de Mons, le vingt et un février deux mille dix-sept.

Où étaient présents :

Catherine KNOOPS, Conseiller faisant fonction de Président

Cathy PAGE Greffier

C. PAGE C. KNOOPS