Tax reassessment following gift of real property: attribution of economic ownership and validity of reopening based on newly emerged facts regarding a purported purchase option

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.326,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Beim Beschwerdeführer, einem Facharzt, fand 1996 und 1997 eine u.a. die Einkommensteuer 1991 bis 1994 betreffende Prüfung der Aufzeichnungen statt. Im Bericht darüber vom 16. September 1997 wurde, soweit für das vorliegende Verfahren von Bedeutung, u. a. dargestellt, der Beschwerdeführer habe in einem Objekt in Wien über zwei Eigentumswohnungen verfügt. In einer davon habe sich seine Ordination befunden, die andere habe er 1987 erworben und an eine GmbH Co KG (im Folgenden: KG) vermietet, die darin eine Bettenstation betrieben habe. Der Beschwerdeführer sei einer der Kommanditisten der KG sowie Gesellschafter und Geschäftsführer ihrer Komplementär-GmbH gewesen. 1991 habe er diese zweite Eigentumswohnung ("Bettenstation") seiner Ehefrau geschenkt. Im selben Jahr habe er auch seine Ordination verlegt und die damit frei gewordene andere Eigentumswohnung an die KG vermietet, 1993 habe die KG dem Beschwerdeführer und seiner Ehefrau beide Eigentumswohnungen abgekauft. Trotz der Schenkung sei die Bettenstation aber ertragsteuerlich weiterhin dem Beschwerdeführer zuzurechnen (sohin bei ihm im Jahr 1991 auch kein Entnahmegewinn zu erfassen) gewesen, sodass die von der KG bis zum späteren Kauf entrichteten Mieten weiterhin als seine Betriebseinnahmen zu erfassen und die durch den Verkauf realisierte stille Reserve von ihm im Jahr 1993 zu versteuern seien.

Die ertragsteuerliche Zurechnung der Bettenstation an die Geschenknehmerin scheitere daran, dass diese infolge bereits vor der Schenkung getroffener "Vereinbarungen" zwischen dem Beschwerdeführer und der KG wirtschaftlich gesehen nicht in der Lage gewesen sei, relevante Verfügungen über die Bettenstation zu treffen. Sie sei nicht in der Lage gewesen, etwas am Mietverhältnis zu ändern oder die Veräußerung an die KG zu verhindern. Trotz formalrechtlichen Eigentums sei sie nicht in der Lage gewesen, die damit verbundenen Marktchancen zu nutzen oder die Leistung zu verweigern. Ein anderes Szenario als die Fortsetzung der Vermietung an die KG bis zur Ausübung der mit dieser vom Beschwerdeführer bereits "fix vereinbarten Kaufoption", die etwa zweieinhalb Jahre später "auch ausgeübt" worden sei, sei "faktisch ausgeschlossen" gewesen. Der Beschwerdeführer habe bereits "Vorausverfügungen getroffen" gehabt, die es der Geschenknehmerin wirtschaftlich gesehen unmöglich gemacht hätten, davon abweichende Dispositionen zu treffen. Der angemessene Weg für die von ihm augenscheinlich angestrebte finanzielle Unterstützung der Geschenknehmerin wäre gewesen, seine Ansprüche auf die zu erwartenden Einkünfte an sie weiterzugeben.

Die "Anerkennung der laut Steuererklärung gezogenen Konsequenz der Änderung der persönlichen Zurechnung anlässlich der Schenkung" scheitere somit daran, dass die Geschenknehmerin weder eine Dispositionsmöglichkeit über die Einkunftsquelle gehabt habe noch die wirtschaftlichen Herrschaftsbefugnisse eines Eigentümers habe ausüben können, "und zwar aus folgenden im Sachverhalt gelegenen Gründen", die im Bericht nun in fünf Punkten näher dargelegt wurden:

Erstens gebe es einen Beirat der KG, an dessen Sitzungen der Beschwerdeführer und sein steuerlicher Vertreter regelmäßig teilgenommen hätten, und zwar in ihrer Funktion als Kommanditisten, der Beschwerdeführer auch als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH. Im Protokoll der Sitzung vom 28. Februar 1991 sei zunächst zu Punkt 3 der Tagesordnung festgehalten, der Beschwerdeführer lege den Investitionsplan der KG für das Wirtschaftsjahr 1991 vor. Darin sei die Vergrößerung der Bettenstation durch Anmietung und Ausbau der bisherigen Ordination des Beschwerdeführers vorgesehen. Hinsichtlich der im Eigentum des Beschwerdeführers stehenden bestehenden Bettenstation und der bisherigen Ordination liege, so das Protokoll, ein Schätzungsgutachten vor, das den Verkehrswert der beiden Liegenschaftsanteile mit ca. 17 Mio S einschätze. Zusammen mit den geschätzten Ausbaukosten ergebe dies ("bei Erwerb der Liegenschaften und Ausbau") einen sehr günstigen Bettenpreis. Die nötigen Räumlichkeiten, so das Protokoll weiter, sollten "vorderhand gemietet werden, eine Kaufoption in Höhe des heutigen Verkehrswertes muß gegeben werden". Festgehalten werde der "Beschluß: Es wird einstimmig beschlossen, daß die Geschäftsführung berechtigt ist diese Investitionen durchzuführen".

Zu Punkt 7 der Tagesordnung ("Miete bzw. Kauf" der beiden Eigentumswohnungen) halte das Protokoll folgenden Beschluss der Beiratsmitglieder fest: "Herr (Beschwerdeführer), oder sein Rechtsnachfolger, vermietet die entsprechenden Räume der bestehenden Bettenstation ab 1.1.1991 und die derzeitige Ordination ab Baubeginn an die (KG) und erteilt dieser die Option, diese Räumlichkeiten (...) im Jahr 1995 zu dem heutigen Verkehrswert der Liegenschaftsanteile von 7,857.000 S (derzeitige Bettenstation) plus 9,166.000 S (derzeitige Ordination (...)), käuflich zu erwerben, ungeachtet allfälliger Erhöhung des Verkehrswertes bis dorthin. Die Miete beträgt für die kleine Bettenstation (...) und die Ordinationsräume (...) pro Jahr. (...) (Der Beschwerdeführer) verpflichtet sich, bei allfälliger Weitergabe des Objektes dafür Sorge zu tragen, daß der Erwerber in die Optionsverpflichtungen aus dem Mietvertrag eintritt. Die Option läuft bis zum 31.12.1995. Bis zum Ablauf der Option verzichten beide Partner auf Kündigung des Mietvertrages.

Beschluß: einstimmig genehmigt".

Hiezu enthielt der Prüfungsbericht die "Anm: Einstimmig heißt, daß auch der Stpfl und sein steuerlicher Vertreter diesen Beschluß mitgetragen haben". In weiterer Würdigung dieser Stellen im Protokoll der Beiratssitzung wurde im Bericht ausgeführt, "aus vorstehendem Protokoll" ließen sich insbesondere "folgende Einschränkungen entnehmen", die für die Zurechnung der Bettenstation an den Beschwerdeführer auch noch nach der späteren Schenkung sprächen: Kündigungsverzicht, Kaufoption und die im Protokoll auch enthaltene betriebswirtschaftliche Begründung u. a. mit dem Bettenpreis, die zu dem einstimmigen Beschluss des Beirates geführt habe, Ordinationsräumlichkeiten und alte Bettenstation "bis spätestens 31.12.95 zu erwerben". Der von der Geschenknehmerin "nicht verhinderbare" Verkauf innerhalb der Optionsfrist sei schon auf Grund der betriebswirtschaftlichen Situation "praktisch vorprogrammiert" gewesen. Die Nichtausübung der Option sei möglich, aber unwahrscheinlich gewesen, aber selbst dann wären "aufgrund der im Schenkungsvertrag zugunsten des (Beschwerdeführers) getroffenen Vereinbarungen" die Verfügungsmöglichkeiten der Geschenknehmerin so gering gewesen, dass diese nicht gegen das weitere wirtschaftliche Eigentum des Beschwerdeführers gesprochen hätten. Der Beschwerdeführer, heißt es am Schluss dieser Auseinandersetzung mit dem Beiratsprotokoll im Prüfungsbericht, "mußte sich schon in der Beiratssitzung vom 28.2.1991 verpflichten, die von ihm eingegangenen Verpflichtungen auch bei Weitergabe des Objektes (wie aufgrund der Schenkung kurz danach auch geschehen) an seine(n) Rechtsnachfolger(in) zu überbinden, was im mit seiner Gattin kurz danach abgeschlossenen Schenkungsvertrag auch umgesetzt wurde".

Zweitens sei im Protokoll einer Beiratssitzung vom 26. November 1992, zu deren "Teilnehmern" auch diesmal der Beschwerdeführer und sein steuerlicher Vertreter gehört hätten, festgehalten worden, das Geschoß mit den beiden Eigentumswohnungen werde "um 17 Mio S gekauft. Beschluß: (Die KG) kauft die Liegenschaften von (dem Beschwerdeführer) und (der Geschenknehmerin) um 17 Mio S gemäß der Optionen nach vorhergegangener Beiratssitzungsbeschlüsse". Das Protokoll halte auch fest, die Geschäftsführung der KG werde "ermächtigt, die Option auf Erwerb der Liegenschaftsanteile (...) innerhalb der Optionsfrist anzunehmen. Beschluß: Einstimmig genehmigt".

Zu diesem zweiten, der Schenkung nachfolgenden Protokoll wurde im Prüfungsbericht nur angemerkt, der Gesamtkaufpreis habe in Summe dann S 19 Mio überstiegen, und es sei zu seiner "völlig geänderten Aufteilung" zugunsten der verschenkten Bettenstation (deren Kaufpreis, wie an anderer Stelle des Berichts erwähnt: nicht unter S 8 Mio, sondern mehr als S 12 Mio) gekommen. Eine Auseinandersetzung mit dieser "aus wirtschaftlicher Sicht nicht nachvollziehbaren Verschiebung" erübrige sich, da beide Eigentumswohnungen noch dem Beschwerdeführer zuzurechnen gewesen seien.

Drittens wurde im Prüfungsbericht aus dem Schenkungsvertrag vom 10. Mai 1991 festgestellt, die Geschenknehmerin habe dem Beschwerdeführer als Geschenkgeber auf dessen Lebensdauer grundbücherlich sichergestellte Rechte eingeräumt, und zwar ein Veräußerungs- und Belastungsverbot gemäß § 364c ABGB und ein Vorkaufsrecht gemäß § 1072 ABGB. Diese Vertragsbestimmungen, so der Prüfungsbericht, hätten "ihre Wurzel im Beiratsbeschluß" der KG vom 28. Februar 1991 gehabt.

Viertens verwies der Prüfungsbericht auf Details betreffend Verfügungen über das Bankkonto, auf dem die Mieten und der Veräußerungserlös eingegangen seien.

In einem fünften und letzten Punkt der "im Sachverhalt gelegenen Gründe" für die weitere Zurechnung der Bettenstation an den Beschwerdeführer wurde im Prüfungsbericht der "wahre wirtschaftliche Gehalt des Sachverhaltes" dargestellt. Dazu wurde ausgeführt, die als Einzelunternehmerin in der Textilbranche tätige Geschenknehmerin habe sich zur Zeit der Schenkung in einer geradezu aussichtslosen Liquiditätssituation befunden. "Aufgrund der einstimmig gefaßten Beiratsbeschlüsse" der KG sei noch vom Beschwerdeführer "ein von seiner Seite und seiner Rechtsnachfolgerin unabänderliches Vertragsgeflecht mit den maßgeblichen Entscheidungsträgern der Privatklinik" errichtet worden, auf Grund dessen mit einer Fortsetzung des Bestandsverhältnisses und der Ausübung der Option zu rechnen gewesen sei. Die Geschenknehmerin, heißt es dazu im Bericht, "war vertraglich weder in der Lage, in das Mietverhältnis in irgendeiner Weise einzugreifen noch von ihrer Seite den angebahnten und - was den Gesamtkaufpreis betrifft - auch der Größenordnung nach vorbestimmten Kauf der Bettenstation" durch die KG "zu verhindern". Trotz der zivilrechtlich wirksamen Schenkung seien aus den in den ersten vier Punkten angeführten Gründen die Einkunftsquelle und das wirtschaftliche Eigentum beim Beschwerdeführer verblieben, und der wahre wirtschaftliche Gehalt des Sachverhaltes (§ 21 BAO) "bzw" die angemessene rechtliche Gestaltung (§ 22 BAO) sei in der Überlassung der Einkünfte zu sehen, die aufgrund der vom Beschwerdeführer "noch vor der Schenkung getroffenen, für die Geschenknehmerin unabänderlichen Vereinbarungen" realisiert worden seien.

Zusammenfassend ergebe sich daher, dass die Bettenstation bis zur Veräußerung an die KG im November 1993 ertragsteuerlich dem Beschwerdeführer zuzurechnen gewesen sei. Es seien daher die Mieten auch nach der Schenkung als Betriebseinnahmen des Beschwerdeführers zu erfassen und die durch den Verkauf realisierte stille Reserve von ihm zu versteuern.

Auf der Grundlage dieses - auch andere Punkte umfassenden - Prüfungsberichtes nahm das Finanzamt mit Bescheid vom 3. Dezember 1997 u.a. das Verfahren betreffend Einkommensteuer 1991 wieder auf und setzte die Einkommensteuer für dieses Jahr höher fest als zuvor. Zur Begründung verwies es auf den Prüfungsbericht.

Der Beschwerdeführer ließ diesen Bescheid unbekämpft, erhob aber mit Schriftsatz vom 12. Jänner 1998 Berufung u.a. gegen die auf denselben Bericht gestützten Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1992 und 1993, in denen ihm weitere Mieten und zuletzt auch der Erlös aus der Veräußerung der Bettenstation zugerechnet wurden. In diesem Schriftsatz räumte sein steuerlicher Vertreter - derselbe, der auch mit ihm an den Beiratssitzungen teilgenommen hatte - ein, der KG sei "aufgrund des Verlangens des Beirats eine Option zum Erwerb des Objektes eingeräumt" worden. Er verwies aber darauf, dass eine Ausübung der Option nur im Jahr 1995 (und nicht auch schon davor) möglich gewesen wäre, der KG die Mittel dafür "zum Zeitpunkt der Option und auch späterhin" gefehlt hätten, die Fortsetzung des Bestandsverhältnisses wirtschaftlich zweckmäßiger erschienen und ein vom Beiratsvorsitzenden stammendes Schreiben darüber auch der Betriebsprüfung vorgelegen sei. Erst lange nach der Schenkung seien näher beschriebene Änderungen in den Verhältnissen eingetreten, die "im Gegensatz zur bisherigen Planung" zum Verkauf der Bettenstation geführt hätten. Da die Option, "wie aus dem bezughabenden Beschluß des Beirates hervorgeht", erst 1995 ausübbar gewesen sei, habe die Geschenknehmerin "im Jahr 1993 unberührt von dieser Option Verkaufsverhandlungen führen" können, die auch tatsächlich zu einem verhältnismäßig hohen Erlös geführt hätten. 1993 sei nur die Geschenknehmerin in der Lage gewesen, die Bettenstation zu verkaufen. Der Beschwerdeführer hätte dies nur wegen des Belastungs- und Veräußerungsverbotes, das zur Abwehr von Pfandrechten Dritter begründet worden sei, verhindern oder sein Vorkaufsrecht ausüben können, wobei letzteres für die Geschenknehmerin keine Einschränkung bei der Verwertung der Liegenschaft bedeutet hätte.

In der mündlichen Berufungsverhandlung vor der Finanzlandesdirektion am 24. Februar 1999 ergänzte der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers das Vorbringen dahingehend, dass der Beirat der KG einem Aufsichtsrat vergleichbar sei und Kontrollfunktionen ausübe, aber keine eigenständige Befugnis zur Anordnung von Geschäften habe. Er habe eine Option genehmigt, aber der Beschwerdeführer, der als Geschäftsführer "naturgemäß nicht Beiratsmitglied" gewesen sei, habe der KG keine Option eingeräumt. Aus diesem Grund sei auch im Schenkungsvertrag keine Option erwähnt worden, weshalb selbst dann, wenn eine Optionserteilung erfolgt wäre, dies nur zu einem Schadenersatzanspruch der KG gegenüber dem Beschwerdeführer hätte führen können und kein Rechtsanspruch der KG auf Optionsausübung (gegenüber der Geschenknehmerin) bestanden hätte. Die Option sei nicht Teil des vom Beschwerdeführer damals vorgelegten Investitionsplanes, sondern der Wunsch eines Beiratsmitgliedes gewesen.

Der in der Berufungsverhandlung auch anwesende Beschwerdeführer erläuterte, er habe dem Beiratsbeschluss, der von den Beiratsmitgliedern, aber nicht auch von ihm unterfertigt worden sei, damals nicht widersprochen, um keine Diskussion darüber aufkommen zu lassen und Zeit zu gewinnen. Er selbst sei immer gegen einen Verkauf seiner Objekte gewesen und habe sich dadurch im Hinblick auf seine Position als Geschäftsführer auch in einem Interessenkonflikt befunden. Erst spätere Verhandlungen mit Dritten hätten den Verkauf dann notwendig gemacht. Dass er zuvor gegen einen Verkauf gewesen sei, sei gegenüber der Betriebsprüfung seines Wissens nicht erwähnt worden.

Die Ehefrau des Beschwerdeführers gab als Zeugin vernommen an, nichts von einer Optionseinräumung gewusst zu haben. Sie habe auch nie die Absicht gehabt, die Bettenstation zu verkaufen, und bedauere den Verkauf noch immer, denn aus der Vermietung habe sie "sehr ansprechende Mietzinse erzielen" können. Als Beiratsmitglieder wegen des Verkaufs an sie herangetreten seien, habe sie sich doch dazu bereit erklärt, allerdings zunächst S 13 Mio verlangt, wovon sie dann auf den endgültigen Preis (von etwas mehr als S 12 Mio) heruntergehandelt worden sei.

Die Finanzlandesdirektion gab der Berufung des Beschwerdeführers in Bezug auf die Einkommensteuer für die Jahre 1992 und 1993 statt, wobei sie u.a. Feststellungen über Zustimmungsrechte des im Gesellschaftsvertrag von 1985 vorgesehenen Beirates der KG traf und auch feststellte, dass der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers dem Beirat angehört habe. Zum Schenkungsvertrag stellte sie fest, die vom Beschwerdeführer "laut Beiratsbeschluss" vom 28. Februar 1991 "eingeräumte" Option sei darin ebenso wenig erwähnt worden wie der "mit Beschluss des Beirates der (KG) vom 28. Februar 1991 unter Punkt 7 der Tagesordnung vereinbarte Mietvertrag". Den Beiratsbeschlüssen vom 28. Februar 1991 und vom 26. November 1992 habe der jeweils anwesende Beschwerdeführer aus den von ihm dargelegten Gründen weder zugestimmt noch widersprochen. Die Berufungsentscheidung enthielt auch Feststellungen über die Verschiebung der Wertrelation zwischen den beiden Eigentumswohnungen, die mit dem noch nicht erfolgten, aber erforderlichen Umbau der Ordination begründet worden war. In rechtlicher Hinsicht führte die Berufungsbehörde - soweit hier von Interesse - aus, da keine Kaufoption bestanden habe, habe es auch keine Verpflichtung der Geschenknehmerin gegeben, die Bettenstation zu veräußern. Der Geschenkgeber habe eine Veräußerung auf Grund des Veräußerungs- und Belastungsverbotes zwar verhindern, selbst aber nicht mehr über die Bettenstation verfügen können, und der schließlich doch erfolgte Verkauf an die KG sei "sohin nicht vorprogrammiert" gewesen. Unter diesen Umständen liege kein Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes und keine Umgehungshandlung des Beschwerdeführers vor, weshalb die 1991 erfolgte Schenkung "steuerlich anzuerkennen" sei. Die Mieteinnahmen und der Veräußerungserlös der Jahre 1992 und 1993 seien daher nicht dem Beschwerdeführer zuzurechnen.

Mit Schreiben vom 18. Juni 1999 hielt das Finanzamt dem Beschwerdeführer daraufhin vor, u.a. das Verfahren betreffend Einkommensteuer 1991 werde nun wiederaufzunehmen sein,

"und zwar aus folgenden Gründen:

1. Die BE (gemeint: Berufungsentscheidung) stellt eine Vorfrage zur Zurechnung des Wirtschaftsgutes 'Bettenstation' dar. Nach der BE ist nämlich die Bettenstation nach der Schenkung Frau (...) steuerlich zuzurechnen und nicht - wie im aufgehobenen Bescheid durch das FA in Übereinstimmung mit der BP angenommen - weiterhin (dem Beschwerdeführer).

2. In den Aussagen (der Ehefrau des Beschwerdeführers) in der mündlichen Verhandlung vor dem Berufungssenat ist eine neue Tatsache zu erblicken."

Mit Bescheid vom 13. September 2001 nahm das Finanzamt das Verfahren betreffend Einkommensteuer 1991 wieder auf und setzte die Einkommensteuer für dieses Jahr unter Berücksichtigung insbesondere des Teilwerts der Bettenstation im Zeitpunkt der Schenkung als Entnahmegewinn mit einem Vielfachen des zuletzt vorgeschriebenen Betrages fest. Zur Begründung der Wiederaufnahme wurde zunächst ausgeführt, sie erfolge "aus den im Vorhalt vom 18. Juni 1999 angeführten Gründen".

In Auseinandersetzung mit den vom Beschwerdeführer bei Beantwortung dieses Vorhalts vorgetragenen Argumenten legte das Finanzamt dann aber zum Wiederaufnahmsgrund "neu hervorgekommene Tatsache" dar, es sei einzuräumen, dass die Aussage der Ehefrau des Beschwerdeführers, sie habe die Bettenstation nicht gern verkauft, keine ausreichende Grundlage für eine Wiederaufnahme sei. "Mit Punkt 2 des Vorhalts" sei aber "nicht diese Aussage angesprochen" worden, "sondern dass im finanzamtlichen Verfahren in keiner Lage des Verfahren(s) eingewendet worden war, dass die BP bzw. das FA tatsachenwidrig von einer Kaufoption (der KG) ausgehe". Die Beiratsprotokolle hätten den Schluss zugelassen, dass eine Option eingeräumt worden sei, und aus dem Fehlen einer Unterschrift des Beschwerdeführers hätten die Organe "nicht darauf schließen" können, "dass sich der Abgpfl damit gegen die Einräumung der Option wenden wollte". Als "Beweis hiefür" werde auf das Vorbringen im Berufungsschriftsatz verwiesen, in dem noch von einer Option die Rede gewesen sei. Die Kenntnis des Umstandes der Nichterteilung einer Option würde einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt haben.

Zum ebenfalls in Anspruch genommenen Wiederaufnahmsgrund der nachträglich anders entschiedenen Vorfrage führte das Finanzamt aus, die Berufungsbehörde habe in einem wesentlichen Punkt anders entschieden als zuvor das Finanzamt. Abgesehen davon, dass die Berufungsbehörde unter Berücksichtigung neu hervorgekommener Tatsachen zu einer anderen Entscheidung habe kommen müssen, sei "damit" auch "der Vorfragentatbestand erfüllt". Den in der Vorbehaltsbeantwortung angeführten Judikaten (hg. Erkenntnis vom 3. Oktober 1988, 87/15/0175, und Entscheidung des Verfassungsgerichtshofes vom 6. Dezember 1990, VfSlg 12.566) lasse sich "nicht entnehmen, dass im Lichte des § 303 Abs. 1 lit. c BAO der Berufungssenat der FLD mit dem FA gleichzusetzen ist, also der Berufungssenat der FLD die 'gleiche Behörde' wie das Finanzamt sein soll". "Aus diesem Grund" stünden die Zitate aus diesen Entscheidungen "dem Vorliegen des Vorfragentatbestand(es) im Sinne der Vorhaltsausführungen vom 18.6.1999 nicht entgegen".

Der Beschwerdeführer erhob dagegen - und gegen den neuen Sachbescheid - mit Schriftsatz vom 19. Oktober 2001 Berufung.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid vom 3. März 2009 wies die belangte Behörde die Berufung gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens - nach Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung am 29. Jänner 2009 - als unbegründet ab.

Sie stützte dies auf folgende Erwägungen:

"1. Hinsichtlich der Frage, ob das tatsächliche Nichtbestehen einer Kaufoption zu Gunsten der (KG) dem Finanzamt bereits vor Erlassung des Einkommensteuerbescheides 1991 vom 3. Dezember 1997 bekannt war bzw. auf Grund der ihm vorliegenden Unterlagen zweifelsfrei bekannt sein musste, wird angenommen, dass dies nicht der Fall war: Im Zusammenhalt mit den Protokollen über die Sitzungen des Beirates der (KG) vom 28. Februar 1991 und 26. November 1992 - dort war von einer Optionsvereinbarung mit dem Bw hinsichtlich der Bettenstation jeweils im Indikativ (Hervorhebung im Original) die Rede - gewann das Vorbringen des Bw in seiner Berufung (Anmerkung: vom 12. Jänner 1998) gegen den Einkommensteuerbescheid 1993, wo er das Vorliegen einer Kaufoption für die (KG) im Indikativ erwähnt, ausschlaggebende Bedeutung für die (von der FLDWNB später revidierte) Annahme, dass die Kaufoption tatsächlich bestanden habe.

Es ist nicht erkennbar, warum die Nichtnennung der Option im Schenkungsvertrag vom Mai 1991 Beweis dafür geliefert haben sollte, dass die in den übrigen, dem Bw wohlbekannten Unterlagen bejahend angesprochene Kaufoption doch nicht vereinbart worden war. In dem anlässlich der mündlichen Berufungsverhandlung 1999 offen gelegten Umstand des Nichtbestehens dieser Option ist eine zu diesem Zeitpunkt neu hervorgekommene Tatsache zu erblicken. Es mag sein, dass der Wortlaut des Schenkungsvertrages (dort keine Bezugnahme auf die Option) Ermittlungen darüber sinnvoll erscheinen hätte lassen, ob die im damaligen Verfahren vom Bw bejahte Optionsvereinbarung tatsächlich bestand. Dies kann jedoch auf sich beruhen: Versäumt es die Abgabenbehörde Ermittlungen anzustellen, so steht dieses Unterlassen für sich allein einer Heranziehung von demzufolge erst später hervorkommenden Tatsachen (§ 303 Abs. 4 iVm Abs. 1 lit. b BAO) nicht entgegen.

2. Dadurch dass der Berufungssenat der FLDWNB abweichend von der ersten Instanz, nunmehr in Kenntnis des Nichtbestehens der Kaufoption für die (KG), die zivilrechtliche Schenkung als Übertragung auch des wirtschaftlichen Eigentums an die Ehegattin beurteilte und so den Entnahmetatbestand 1991 als erfüllt ansah, ist der Neuerungstatbestand des § 303 Abs. 1 lit. b BAO erfüllt:

Jede einzelne vom Bw vor Schenkung an die Ehegattin getroffene Verfügung bzw. im Schenkungsvertrag vereinbarte Last, nämlich