Security assessment for unreported capital income from foreign related-party distributions and domestic tax residence

Der angefochtene Bescheid wird hinsichtlich der Sicherstellung der Abgabenansprüche Einkommensteuer 1992 bis 1994 und hinsichtlich des gemäß § 232 Abs. 2 lit. d BAO festgesetzten Betrages wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben; im Übrigen, also hinsichtlich der Sicherstellung der Abgabenansprüche Einkommensteuer 1995 und 1996 wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.171,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer ist Geschäftsführer der 1984 gegründeten S, die sich mit dem Handel von Kosmetikprodukten befasst. Von 1989 bis 1997 war auch Rudolf G. Geschäftsführer der S.

Alleingesellschafterin der S ist die CH.

Mit Bescheid vom 3. Dezember 1998 ordnete das Finanzamt gemäß § 232 BAO in das Vermögen des Beschwerdeführers die Sicherstellung der Abgabenansprüche Einkommensteuer 1992 bis 1996 in einer (voraussichtlichen) Gesamthöhe von S 118,994.088,-- (die voraussichtliche Höhe für jedes Jahr ist gesondert ausgewiesen) an. Weiters wurde ausgesprochen, dass eine Hinterlegung eines Betrages von S 118,994.000,-- bewirke, dass Maßnahmen zur Vollziehung des Sicherstellungsauftrages unterbleiben und bereits vollzogene Sicherstellungsmaßnahmen aufgehoben werden.

In der Begründung führte das Finanzamt dazu aus wie folgt:

Die sicherzustellenden Abgabenansprüche seien auf Grund folgender Sachverhalte entstanden und seien wie folgt ermittelt worden:

Rudolf G., ein ehemaliger Geschäftspartner des Beschwerdeführers, habe in seiner Selbstanzeige vom 31. Jänner 1998 angegeben, der Beschwerdeführer sei an der Ch AG in L im doppelten Ausmaß wie er - Rudolf G. - beteiligt. Dieses Beteiligungsverhältnis sei - ungeachtet der Frage, inwieweit eine namentlich genannte Person tatsächlich Treuhänder gewesen sei - auch vom Beschwerdeführer nicht bestritten worden. Rudolf G. gestehe in der Selbstanzeige ein, von der Ch. AG in den Jahren 1992 bis 1996 Zahlungen in Höhe von rund S 116 Mio. entgegengenommen zu haben. Der Beschwerdeführer selbst habe in einem Rechtsstreit ausgesagt, ebenfalls derartige Zahlungen erhalten zu haben. Auf Grund dieses Beteiligungsverhältnisses und der Angaben des Rudolf G. in der Selbstanzeige würden sich an den Beschwerdeführer Zuflüsse von S 232 Mio. ergeben und zwar im Jahr 1993 S 20 Mio., im Jahr 1994 S 60 Mio., im Jahr 1995 S 102 Mio. und 1996 S 50 Mio. Der mindestens anzunehmende konkrete Finanzierungsbedarf des Beschwerdeführers untermauere die grundsätzliche Richtigkeit dieser Zuflüsse. Der Finanzierungsbedarf des Beschwerdeführers sei mit S 220 Mio. anzunehmen und zwar im Jahr 1994 für den Ankauf von Aktien und Genussscheinen an einer näher genannten AG in Höhe von S 6 Mio. bzw. S 26 Mio., im Jahr 1995 ebenfalls durch den Ankauf von Aktien und Genussscheinen an dieser AG im Ausmaß von S 6 Mio. und S 32 Mio. und schließlich für ein Haus in E. mit einem Versicherungswert von S 150 Mio.

Nach dem (derzeitigen) Wissensstand der Betriebsprüfung sei als erwiesen anzunehmen, dass der Beschwerdeführer mindestens ab 1992 in Österreich unzweifelhaft durchgehend einen Wohnsitz innegehabt habe und weiterhin innehabe. Des Weiteren sei auch der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Beschwerdeführers in Österreich gelegen.

Der Beschwerdeführer sei an der Ch. AG mit mindestens 30 % und an der CH mit mindestens zwei Drittel beteiligt. Die Rechtsnatur der Zuflüsse von der Ch. AG an den Beschwerdeführer sei erst im Laufe des Steuerverfahrens der S zu klären. Gehe man davon aus, dass die als erwiesen angesehenen Zuflüsse von der Ch. AG stammten, so müsse mit größter Wahrscheinlichkeit davon ausgegangen werden, dass es sich dabei um (verdeckte) Ausschüttungen von Gewinnen handle (Variante A). Bei dieser Variante A lägen somit Einkünfte aus Kapitalvermögen in Österreich vor. Die Besteuerung habe dabei mangels Begünstigungsvorschrift mit dem Normalsteuersatz zu erfolgen.

Es gebe umfangreiche Hinweise darauf, dass die dem Beschwerdeführer zugeflossenen Gelder auf Grund überhöhter Verrechnungspreise, die von der S an die Ch. AG für den Bezug von Waren bezahlt worden seien, zu Stande gekommen seien. Diese Annahme führe zum Ergebnis, dass die S fremdunübliche Preise für damit zu teure Waren an die Ch. AG bezahlt habe. Diese überhöhten Preise seien nur deshalb bezahlt worden, weil die Ch. AG dem Einfluss des Beschwerdeführers unterstanden sei. Die Zahlung der überhöhten Preise stelle eine verdeckte Ausschüttung der S an ihre Gesellschafterin, die CH, dar. Der Beschwerdeführer sei an der Gesellschafterin der S mit zwei Drittel beteiligt. Da die Zuflüsse nicht bei der Muttergesellschaft (CH) verblieben seien, sondern der Vorteil aus den überhöhten Preisen tatsächlich dem Beschwerdeführer zugekommen sei, liege eine (verdeckte) Ausschüttung der CH an den Beschwerdeführer vor. Es handle sich dabei um eine Gewinnausschüttung einer ausländischen Kapitalgesellschaft und führe damit in Österreich zu Einkünften aus Kapitalvermögen, die mangels Begünstigungsvorschrift dem vollen Steuersatz zu unterziehen seien (Variante B).

Beide Varianten führten zum gleichen Ergebnis, die Zuflüsse in Österreich seien als Einkünfte aus Kapitalvermögen der Einkommensteuer zu unterziehen. Daraus resultiere die aus den dem Bescheid angeschlossenen Beilagen ersichtliche, voraussichtliche Einkommensteuerbelastung für 1992 mit S 1,417.100,--, 1993 S 11,507.358,--, für 1994 S 30,302.110,--, für 1995 S 50,883.360,-- und für 1996 mit S 24,884.160,--, insgesamt bestehe sohin eine

voraussichtliche Nachforderung von S 118,994.088,-- (dem Bescheid ist eine Berechnung der Einkommensteuer für die Jahre 1992 bis 1996 angeschlossen). Bei dieser Berechnung sei zu berücksichtigen, dass der Beschwerdeführer an der S zu mindestens zwei Drittel indirekt beteiligt sei. Die vom Beschwerdeführer von der S bezogenen und erklärten Einkünfte für 1992 bis 1994 stellten deshalb nicht Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit dar, sondern seien richtigerweise als Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit zu erfassen. Die bisher einbehaltene Lohnsteuer könne daher nicht angerechnet, sondern nur erstattet werden.

Die Einbringung dieser Abgaben sei gefährdet, weil das Finanzamt S-S bereits Exekution zur Sicherstellung geführt habe und ein Pfandrecht in Höhe von S 103 Mio. erworben habe. Der Beschwerdeführer habe Anstalten zur Vermögensverschiebung getroffen, indem er eine Schenkung von insgesamt zwei Zehntel seiner Liegenschaft vorgenommen habe sowie eine Ranganmerkung der beabsichtigten Veräußerung bezüglich dieser Liegenschaft habe eintragen lassen. Eine Erschwerung der Einbringung der Abgaben sei auch deswegen zu befürchten, weil der Beschwerdeführer nach seinen eigenen Angaben über zumindest zwei ausländische Wohnsitze (Liechtenstein und Ibiza) verfüge und auch behaupte, dort einen großen Teil seiner Zeit zu verbringen. Daraus sei der Schluss zu ziehen, dass ihm die Aufgabe seines inländischen Wohnsitzes leicht möglich wäre. Zur Sicherstellung der voraussichtlichen Abgabenansprüche sei daher die Erlassung des Sicherstellungsauftrages erforderlich.

Mit dem nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid hat die belangte Behörde - nach Ergehen einer negativen Berufungsvorentscheidung und nach einem Vorlageantrag des Beschwerdeführers - die Berufung gegen den Sicherstellungsauftrag als unbegründet abgewiesen. In der Begründung stellte die belangte Behörde zunächst den Inhalt des Sicherstellungsauftrages des Finanzamtes dar und gab anschließend den wesentlichen Inhalt der Berufung, der Berufungsvorentscheidung und des Vorlageantrages (sowie der darin verwiesenen Schriftsätze) wieder.

Im Rahmen der rechtlichen Beurteilung führte die belangte Behörde aus, Sicherstellungsaufträge dürften nur nach Entstehung des betreffenden Abgabenanspruches erlassen werden. Dies setze nach § 4 BAO die Verwirklichung jenes Tatbestandes voraus, an den die Abgabepflicht geknüpft sei. Dies bedeute, dass der Sicherstellungsauftrag nur dann rechtens erlassen worden sei, wenn entsprechend konkrete Anhaltspunkte für die Entstehung der in Rede stehenden Einkommensteuerbeträge gegeben gewesen seien. Dies sei aus folgenden Gründen zu bejahen:

1. Am 2. Februar 1998 seien bei den Finanzämtern S-S und S-L Selbstanzeigen des früheren Mitgesellschafters und Mitgeschäftsführers des Beschwerdeführers Rudolf G. eingelangt. Dieser habe darin ausgeführt, ein namentlich genannter liechtensteinischer Staatsbürger sei lediglich als Treuhänder für ihn und den Beschwerdeführer bei der Ch. AG tätig gewesen. Rudolf G. habe für seine Beteiligung (ein Drittel) an der Ch. AG in den Jahren 1992 bis 1996 mindestens S 116 Mio. erhalten. Nach den Ausführungen des Rudolf G. sei der Beschwerdeführer zu zwei Drittel an der Ch. AG beteiligt. Demnach seien dem Beschwerdeführer in diesem Zeitraum mindestens S 232 Mio. zugeflossen. Wenn diese Beteiligungsverhältnisse bei der in den Jahren 1995/1996 bei der S durchgeführten Betriebsprüfung bekannt gewesen wären, so hätte dies zu einer Korrektur der von der Ch. AG an die S verrechneten Preise für die fakturierten Kosmetikartikel geführt. Die von Rudolf G. offen gelegten Geldzuflüsse aus der Ch. AG erforderten eine Korrektur der bisher verrechneten Preise gemäß den Vereinbarungen der OECD-Staaten.

2. Das Finanzamt S-S als Finanzstrafbehörde erster Instanz habe Anzeige an die Staatsanwaltschaft gegen Rudolf G. und den Beschwerdeführer wegen des Verdachtes der Abgabenhinterziehung erstattet. Das Landesgericht S. habe auf Grund der massiven Verdachtslage Hausdurchsuchungen angeordnet.

3. Durch das laufende Prüfungsverfahren seien die Angaben des Rudolf G. weitgehend verifiziert worden. Dies bedeute, dass der Beschwerdeführer in den betreffenden Jahren Ausschüttungen in dreistelliger Millionenhöhe aus dem Firmenkomplex Ch. AG erhalten habe. Diese Ausschüttungen seien bisher in keinem Staat zur Besteuerung erklärt worden. Gegen die Höhe der Zuflüsse und den vom Finanzamt ermittelten Finanzierungsbedarf bringe der Beschwerdeführer weder in der Berufung noch im Vorlageantrag Konkretes vor.

Richtig sei, dass Österreich das Besteuerungsrecht nur dann zustehe, wenn der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Beschwerdeführers im Inland gelegen sei. Dazu sei Folgendes festzustellen:

Der Beschwerdeführer habe seit November 1991 verschiedene Wohnsitze in S. Die Wohnungen Top 8 und 10 an der Anschrift M-Kai 122 seien im April 1991 von der D GmbH erworben und dem Beschwerdeführer zur Nutzung überlassen worden. Gesellschafter der D GmbH seien der Beschwerdeführer (99 %) und seine Lebensgefährtin (1 %). Dem Finanzamt lägen die Jahresabrechnungen über den Stromverbrauch vor. Daraus ergebe sich eine durchgehende Benutzung der Wohnung. Der Beschwerdeführer sei laut Meldezettel seit 25. Februar 1992 an dieser Adresse mit ordentlichem Wohnsitz gemeldet. Der Beschwerdeführer habe in bestimmten (im BP-Bericht) einzeln angeführten Ansuchen und Eingaben seinen Wohnsitz an dieser Anschrift angegeben.

Der Beschwerdeführer habe im Jahr 1990 eine Liegenschaft in E. zur Errichtung eines Einfamilienhauses erworben. Im Antrag an die Grundverkehrslandeskommission auf Genehmigung des Kaufvertrages sei als Verwendungszweck des Grundstückes die Begründung des Hauptwohnsitzes zum Zwecke der inländischen Berufsausübung angeführt worden. In diesem Antrag habe der Beschwerdeführer auf die Expansion der von ihm vertretenen S verwiesen, die seine ständige Anwesenheit in S. erforderlich mache. Das in der Folge errichtete Wohnobjekt sei auf einen Versicherungswert von S 195 Mio. (davon Einrichtung S 45 Mio.) versichert und werde seit Herbst 1996 genutzt. Aus Besprechungsprotokollen sei ersichtlich, dass der Beschwerdeführer während der Bauphase ständig auf der Baustelle präsent gewesen sei.

Außer diesen beiden Wohnsitzen sei der Beschwerdeführer ab 8. Oktober 1990 an der Anschrift S., A-Straße, mit ordentlichem Wohnsitz polizeilich gemeldet. Auch diese Adresse sei in Eingaben an Behörden als Wohnsitz angegeben worden.

Neben diesen inländischen Wohnsitzen habe der Beschwerdeführer einen weiteren Wohnsitz in Spanien (Eigentümer einer Villa in Ibiza). Er scheine auch als Mieter einer Wohnung in Liechtenstein auf. Eine nennenswerte Nutzung der vergleichsweise bescheidenen Wohnung in Liechtenstein sei auf Grund der ermittelten Nächtigungszahlen laut Bordbuch und dem Ergebnis von Zeugeneinvernahmen auszuschließen. Zudem habe der Beschwerdeführer erst seit 1. März 1994 eine befristete Aufenthaltsbewilligung für das Fürstentum Liechtenstein.

Darüber hinaus habe der Beschwerdeführer zumindest seit Mai 1991 auch seinen gewöhnlichen Aufenthalt sowie den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen in Österreich begründet. Dies lasse sich aus folgenden Beweismitteln ableiten: