Classification of shareholder-director income under § 22 Z 2 EStG 1988 for employer contribution liability to the family allowance fund

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 332 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Im Beschwerdefall ist die Vorschreibung von Dienstgeberbeiträgen zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und von Zuschlägen zum Dienstgeberbeitrag strittig. Die Vorschreibung betraf die in den Jahren 1994 bis 1997 an den wesentlich (zu 98 %) beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer bezahlten Geschäftsführervergütungen.

Im angefochtenen Bescheid wird ausgeführt, anlässlich einer Lohnsteuerprüfung im Unternehmen der Beschwerdeführerin sei festgestellt worden, dass die Geschäftsführervergütungen (1,050.000 S im Jahr 1994, 825.000 S im Jahr 1995, 975.000 S im Jahr 1996 und 977.500 S im Jahr 1997 sowie in allen Streitjahren 84.000 S Sachbezug PKW) nicht in die Bemessungsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag einbezogen worden seien. Die Beschäftigung des Geschäftsführers der Beschwerdeführerin weise jedoch ungeachtet seiner gleichzeitigen Stellung als wesentlich beteiligter Gesellschafter mit Ausnahme der Weisungsgebundenheit sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 auf, weshalb er im Sinne der Bestimmung des § 41 Abs. 2 FLAG in der ab dem Jahr 1994 anzuwendenden Fassung Dienstnehmer sei. Dies habe die Pflicht der Beschwerdeführerin ausgelöst, von den Bezügen des Geschäftsführers den Dienstgeberbeitrag samt Zuschlag abzuführen.

Die Beschwerdeführerin erhob gegen den angefochtenen Bescheid Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof, welcher ihre Behandlung mit Beschluss vom 11. Juni 2001, B 307/01, ablehnte und sie antragsgemäß dem Verwaltungsgerichtshof abtrat.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde erwogen:

Zur Auslegung der in der Vorschrift des § 41 Abs. 2 und 3 FLAG angeführten Bestimmung des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 nach Erfolglosigkeit der vom Verwaltungsgerichtshof gestellten Anfechtungsanträge durch den Verfassungsgerichtshof wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. April 2001, 2001/14/0052 und 2001/14/0054, vom 10. Mai 2001, 2001/15/0061, vom 18. Juli 2001, 2001/13/0072 und 2001/13/0063, verwiesen. Wie den Gründen der genannten Erkenntnisse entnommen werden kann (§ 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG), werden Einkünfte nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 vom wesentlich beteiligten Geschäftsführer einer GmbH dann erzielt, wenn - bezogen auf die tatsächlich vorzufindenden Verhältnisse - feststeht,

.) dass der Gesellschafter-Geschäftsführer zufolge kontinuierlicher und über einen längeren Zeitraum dauernder Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung in den Organismus des Betriebes der Gesellschaft eingliedert ist,

.) dass ihn unter Bedachtnahme auf die Einnahmen- bzw. Ausgabenschwankungen kein ins Gewicht fallendes Unternehmerwagnis trifft und

.) dass er eine laufende, wenn auch nicht notwendig monatliche Entlohnung erhält.

Soweit die Beschwerde vorbringt, die Vorschrift des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 sei "nicht vollziehbar", ist festzuhalten, dass im Ergebnis der Abweisung der vom Verwaltungsgerichtshof nach Art. 140 Abs. 1 B-VG gestellten Anträge auf Aufhebung der im Beschwerdefall anzuwendenden Gesetzesvorschriften davon auszugehen ist, dass die erfolglos in Anfechtung gezogenen Gesetzesstellen der Ermittlung ihres Inhaltes im Auslegungsweg zugänglich sind (vgl. z.B. die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. Juli 2001, 2001/13/0063, vom 12. September 2001, 2001/13/0180, sowie vom 29. Jänner 2002, 2001/14/0073).

Die für die strukturell zu verstehende Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Beschwerdeführerin wesentliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung durch den wesentlich beteiligten Geschäftsführer ist auch nach den Beschwerdeausführungen unbestritten. Auf eine Bindung an betriebliche Ordnungsvorschriften (Dienstort, Dienstzeit) kommt es im gegebenen Zusammenhang nicht an. Zur Frage der Vertretungsbefugnis hat der Verwaltungsgerichtshof bereits wiederholt darauf hingewiesen, dass es nicht unüblich ist und einem Dienstverhältnis nicht entgegensteht, wenn sich leitende Angestellte, insbesondere Geschäftsführer, bei bestimmten Verrichtungen vertreten lassen (vgl. für viele das hg. Erkenntnis vom 18. Juli 2001, 2001/13/0084).

Unternehmerwagnis liegt vor, wenn der Erfolg der Tätigkeit des Steuerpflichtigen weitgehend von seinen unternehmerischen Fähigkeiten und seinem Fleiß sowie von den Zufälligkeiten des Wirtschaftslebens abhängt und der Steuerpflichtige für die mit seiner Tätigkeit verbundenen Aufwendungen selbst aufkommen muss. Im Vordergrund dieses Merkmales steht, ob den Steuerpflichtigen tatsächlich - in seiner Stellung als Geschäftsführer - das Wagnis ins Gewicht fallender Einnahmenschwankungen trifft. In die Überlegungen einzubeziehen sind auch Wagnisse, die sich aus Schwankungen aus nicht überwälzbaren Ausgaben ergeben. Auf ein Wagnis aus der Stellung als Gesellschafter oder gar auf das Unternehmerwagnis der Gesellschaft kommt es nicht an. Soweit die Beschwerdeführerin die monatlichen Bezüge als "Akonto unter Rückzahlungsvorbehalt" bezeichnet und auf die Bestimmung des (undatierten) Geschäftsführervertrages verweist, wonach dem Geschäftsführer eine Vergütung von 1,5 % der Umsatzerlöse gebührt, zeigt sie nicht auf, dass der Geschäftsführer nach dem tatsächlich verwirklichten Sachverhalt ein Unternehmerwagnis getragen hat. Wie der Gerichtshof des Öfteren ausgesprochen hat, ist mit Rücksicht auf die besonderen Schwierigkeiten der Feststellung des tatsächlichen Sachverhaltes, die sich bei den in Rede stehenden Leistungsverhältnissen ergeben (so genannte Insichgeschäfte), der nach außen in Erscheinung tretenden tatsächlichen Abwicklung der Leistungsbeziehung die wesentliche Bedeutung beizumessen (vgl. das Erkenntnis vom 24. Oktober 2002, 2001/15/0077). Der im angefochtenen Bescheid getroffenen Sachverhaltsfeststellung, dass "ein tatsächlicher Konnex der 'Entnahmen' mit dem Betriebsergebnis" nicht hergestellt worden sei, tritt die Beschwerdeführerin konkret ebenso wenig entgegen, wie sie nicht aufzeigt, dass bei der wirtschaftlichen Entwicklung der Gesellschaft wesentliche Schwankungen der Umsatzerlöse zu erwarten waren. Dass die Vereinbarung einer gewinnabhängigen Tantieme (deren Höhe der Geschäftsführervertrag jeweiligen Gesellschafterbeschlüssen vorbehält) kein Unternehmerwagnis begründet, entspricht der ständigen Rechtsprechung (vgl. für viele das schon angeführte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. April 2001, 2001/14/0054).

Zum Beschwerdevorbringen, der Gesellschafter-Geschäftsführer entbehre des Schutzes, der sich aus Arbeitsverhältnissen iSd Arbeitsrechts ergebe (z.B. Anspruch auf Abfertigung, Urlaubsanspruch, Anspruch auf Spesenersatz), ist darauf hinzuweisen, dass Einkünfte iSd § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 nicht davon abhängen, ob ein Arbeitsverhältnis iSd Arbeitsrechts gegeben ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom 25. September 2001, 2001/14/0117).

Der Verwaltungsgerichtshof kann somit zusammenfassend nicht finden, dass die belangte Behörde die Betätigung des Geschäftsführers zu Unrecht als solche iSd § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 qualifiziert und daraus die Rechtsfolgen hinsichtlich Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag gezogen hat.

Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001.

Wien, am 29. Jänner 2003