Allocation of mixed employment and self-employment tax expenses between statutory lump-sum deductions and actual costs

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760, binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer ist Hochschullehrer. Für das Jahr 1979 erklärte er Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von S 57.881, sowie Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von S 458.737,. Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit waren aufgegliedert wie folgt:

Einnahmen:

„Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit an den Universitäten in W und L, die einer zweiten Lohnsteuerkarte unterlagen:

Prüfungstaxen in Linz

S

23.053,--

Prüfungstaxen in Wien

S

903,--

Kollegiengeldabgeltung

S

61.292,--

Präsesgebühren (Funktionärszulage)

S

19.296,--

Einkünfte aus selbständiger wissenschaftlicher Tätigkeit:

S

Autorenhonorare

S

25.261,--

Summe

S

129.805,--

Aufwand, der teilweise die Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit (Vorlesungen und Seminare an der Universität Wien), aber auch die selbständige Forschungs und Publikationstätigkeit (Archiv und Bibliotheksbesuche, Verlegervorsprachen usw.) belasteten:

Fahrten und Aufenthalte in Wien ...

S

42.742,--

Aufwand, der für die selbständige wissenschaftliche Tätigkeit und Fortbildung, aber auch für die Lehrtätigkeit an den Universitäten erforderlich war:

S

Kongresse, Vorträge, Tagungen

S

17.122,--

Repräsentationsausgaben

S

1.900,--

Büroaufwand, Porto, Telefon

S

10.160,--

Summe

S

71.924,--

Gewinn

S

57.881,--

S

Das Finanzamt berücksichtigte bei Einkommensteuerveranlagung für das Jahr 1979 die geltend gemachten Aufwendungen nur im folgenden Ausmaß:

1. 25 v.H. der Autorenhonorare (= S 6.315,) als Betriebsausgaben;

2. neben dem allgemeinen Werbungskostenpauschbetrag von S 4.914, (§ 16 Abs. 3 EStG) das Werbungskostenpauschale für Hochschullehrer gemäß § 1 Abs. 1 Z. 4 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 17. November 1985, BGBl. Nr. 597, über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für Werbungskosten von Angehörigen bestimmter Berufsgruppen in Höhe von S 43.200,;

3. 10 v.H. der von der Universität Linz bezogenen Prüfungstaxe, der Kollegiengeldabgeltung und der Präsesgebühren (= insgesamt S 10.364,) als weitere Werbungskosten. In der Begründung des Einkommensteuerbescheides 1979 führte das Finanzamt aus, daß die vom Beschwerdeführer geltend gemachten Aufwendungen durch den Abzug der Werbungskostenpauschbeträge von insgesamt S 58.478, bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit „abgegolten“ seien. Von den Autorenhonoraren seien 20 plus 5 v.H. pauschale Ausgaben abgezogen worden.

Der Beschwerdeführer erhob Berufung. Mit dem Werbungskostenpauschbetrag für Hochschullehrer könnten nur solche Werbungskosten als abgegolten angesehen werden, die im Zusammenhang mit der Tätigkeit als Hochschullehrer erwachsen. Die wissenschaftliche Tätigkeit, die nur in den Wiener Archiven und Bibliotheken durchgeführt werden könne, stehe mit der Lehrveranstaltung in Wien nur räumlich in engem Zusammenhang. Die für wissenschaftliche Aufsätze erhaltenen Honorare seien in der Regel mit einem Forschungsaufwand verbunden, der ein Vielfaches des Honorares betrage. Solche wissenschaftlichen Forschungen ließen sich aber nicht am Schreibtisch in Linz durchführen. Die Anregungen hiezu und allfällige Aufträge würden bei wissenschaftlichen Kongressen erworben, die wieder nur zu einem Bruchteil von staatlichen Reisekostenzuschüssen gedeckt seien. Mit den bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zuerkannten Werbungskostenpauschbeträgen seien die Betriebsausgaben im Rahmen der selbständigen schriftstellerischen Tätigkeit nicht abgegolten. Der Beschwerdeführer beantragte daher, für seine „Tätigkeit in Wien sowie die private schriftstellerische Tätigkeit entsprechende Anteile der Kosten zu berücksichtigen und nicht als pauschaliter abgegolten zu betrachten“. Schließlich wies der Beschwerdeführer darauf hin, daß die Präsesgebühren als Funktionsgebühren im Sinne des § 29 Z. 4 EStG anzusehen seien.

Das Finanzamt gab der Berufung mit Berufungsvorentscheidung teilweise statt, indem es sowohl die Präsesgebühren (S 19.296,) als auch die von der Universität Wien ausbezahlten Prüfungstaxen (S 903,) als Funktionsgebühren im Sinne des § 29 Z. 4 EStG beurteilte und hiefür das Werbungskostenpauschale gemäß § 16 Abs. 6 EStG (in der für das Jahr 1979 geltenden Fassung) in Höhe von S 10.800, zuerkannte.

Bezüglich der vom Beschwerdeführer geltend gemachten Aufwendungen führte das Finanzamt in der Berufungsvorentscheidung folgendes aus: Insgesamt seien vom Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 71.924, geltend gemacht worden. Davon seien auszuscheiden gewesen:

1. Die Differenz zwischen den gemäß § 20a EStG zulässigen Kilometergeldern (= S 1,80 pro km) und den vom Beschwerdeführer geltend gemachten KilometergeldernS 7.790,40;

2. die vom Finanzamt bei Einsichtnahme in die Ausgabenbelege festgestellte Ersparnis durch Kilometerbanken bei Bahnfahrten S 5.148,;

3. als Repräsentationsausgaben geltend gemachte Kirchenbeiträge S 600,;

4. als Privatanteil an den Telefonkosten (75 v.H.) S 5.745,;

5. die vom Dienstgeber laut Lohnzettel bezahlte Aufwandsentschädigung S 8.400,. Der verbleibende Rest an geltend gemachten Aufwendungen betrage S 44.240,60. Abgesehen vom Werbungskostenpauschbetrag gemäß § 16 Abs. 6 EStG (S 10.800,) seien dem Beschwerdeführer der Werbungskostenpauschbetrag für Hochschullehrer (S 43.200,) das allgemeine Werbungskostenpauschale (S 4.914,) sowie pauschale Betriebsausgaben im Ausmaß von S 6.315, (= 25 v.H. der Einnahmen aus selbständiger Arbeit) zuerkannt worden; eine darüber hinausgehende Berücksichtigung von Aufwendungen sei ausgeschlossen, weil die vom Beschwerdeführer nachgewiesenen Werbungskosten (Betriebsausgaben) bei aliquoter Verteilung auf die einzelnen Einkunftsquellen jeweils geringer seien als die genannten Pauschbeträge.

Ohne weiteres Vorbringen beantragte der Beschwerdeführer daraufhin die Vorlage seiner Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Die belangte Behörde erließ eine inhaltlich der Berufungsvorentscheidung entsprechende Berufungsentscheidung.

Dagegen richtet sich die Beschwerde, in der Rechtswidrigkeit des Inhaltes sowie Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht werden.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Der Beschwerdeführer hat in seiner Beilage zur Einkommensteuererklärung insgesamt Aufwendungen in Höhe von S 71.924, geltend gemacht, ohne diese unter Umständen auch nur im Schätzungsweg den einzelnen Tätigkeitsbereichen (Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Hochschullehrer in Linz, Einkünfte aus selbständiger Arbeit aus der Lehrtätigkeit an der Universität Wien und Einkünfte aus selbständiger Arbeit als Geschichtsforscher und Publizist) zuzuordnen. Eine solche Zuordnung war jedoch erforderlich, weil die Aufwendungen ihrer Art nach durchaus im wirtschaftlichen Zusammenhang mit jeder der genannten Tätigkeiten stehen konnten. Das Finanzamt hat in seiner Berufungsvorentscheidung, der hinsichtlich ihrer Begründung die Wirkung eines Bedenkenvorhaltes zukam (vgl. das hg. Erkenntnis vom 25. April 1972, Zl. 1814/71) die geltend gemachten Fahrtkosten gekürzt, von den Telefonkosten einen Privatanteil von 75 v.H. ausgeschieden, die Kirchenbeiträge statt als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten richtig als Sonderausgaben berücksichtigt und von dem verbleibenden Betrag an Aufwendungen die dem Beschwerdeführer von seinem Dienstgeber ausbezahlte Aufwandsentschädigung (§ 26 Z. 6 EStG) abgezogen. Sodann hat das Finanzamt den insgesamt anerkannten Aufwand im Verhältnis der Einnahmen aus den genannten Tätigkeiten auf diese aufgeteilt. Da die pauschale Berücksichtigung von Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben sowohl bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit als auch bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und aus Funktionärstätigkeit (§ 29 Z. 4 EStG) jeweils höher war als die anteilig ermittelten Aufwendungen des Beschwerdeführers, blieb es bei allen drei Einkunftsarten bei der pauschalen Aufwandsberücksichtigung.

Der Beschwerdeführer hat daraufhin zwar die Vorlage seiner Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz beantragt, er hat aber zu der in der Begründung der Berufungsvorentscheidung dargelegten Vorgangsweise des Finanzamtes insbesondere zu der Kürzung der Telefonkosten um einen Privatanteil von 75 % und zu der im Verhältnis der Einnahmen erfolgten Aufteilung sämtlicher dem Grunde nach anerkannten Aufwendungen nicht Stellung genommen. Das in diese Richtung zielende, erstmals in der Beschwerde enthaltene Vorbringen fällt unter das im verwaltungsgerichtlichen Verfahren geltende Neuerungsverbot (§ 41 VwGG). Daran vermag auch der Umstand nichts zu ändern, daß sich der Beschwerdeführer in seiner Berufung gegen die ursprünglich vom Finanzamt vertretene Auffassung gewandt hat, mit der Berücksichtigung der Werbungskostenpauschbeträge in Höhe von insgesamt S 58.478, bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit seien sämtliche geltend gemachten Ausgaben abgegolten. Wurde doch in der Berufung vom Beschwerdeführer ausdrücklich darauf hingewiesen, daß er seine wissenschaftliche Tätigkeit, die zweifellos in enger, wenn nicht untrennbarer Verbindung mit seiner Tätigkeit als Hochschullehrer steht, „nur in den Wiener Archiven und Bibliotheken“, nicht jedoch „am Schreibtisch ... in Linz“ durchführen könne, und daß die Anregungen hiezu bei wissenschaftlichen Kongressen erworben würden, die wieder nur zu einem Bruchteil von staatlichen Reisekostenzuschüssen gedeckt seien. Den an diese Ausführungen anschließenden Antrag

„Ich bitte deshalb, für meine Tätigkeit in Wien sowie die private schriftstellerische Tätigkeit entsprechende Anteile der Kosten zu berücksichtigen und nicht als pauschaliter abgegolten zu betrachten.“

konnte das Finanzamt durchaus in dem Sinn verstehen, daß die durch die wissenschaftliche Tätigkeit des Beschwerdeführers bedingten Aufwendungen nicht durch das für Hochschullehrer vorgesehene Werbungskostenpauschale abgegolten seien und deshalb anteilig auch bei der selbständig ausgeübten wissenschaftlichen Tätigkeit des Beschwerdeführers Berücksichtigung finden sollten. Wenn die belangte Behörde dem Finanzamt folgend der anteiligen Ermittlung dieser Aufwendungen das Verhältnis der Einnahmen aus den genannten Tätigkeiten zugrunde gelegt hat, so erscheint eine solche Vorgangsweise grundsätzlich vertretbar. Es wäre Sache des Beschwerdeführers gewesen, diesen Aufteilungsschlüssel im Verwaltungsverfahren mit geeignetem Vorbringen zu bekämpfen; dies hat er jedoch, wie bereits gesagt, nicht getan.

Unbegründet erweist sich auch das Vorbringen des Beschwerdeführers, die Werbungskosten bei den von der belangten Behörde als Funktionsgebühren gemäß § 29 Z. 4 EStG qualifizierten Einkünften seien zu Unrecht als durch das Werbungskostenpauschale für Hochschullehrer abgegolten unberücksichtigt geblieben. Vielmehr wurde dem Beschwerdeführer für die mit dieser Tätigkeit zusammenhängenden, anteilig ermittelten Aufwendungen das (höhere) für Funktionäre öffentlichrechtlicher Körperschaften vorgesehene Werbungskostenpauschale gemäß § 16 Abs. 6 EStG in Höhe von S 10.800, zuerkannt.

Ebenso unbegründet ist die Rüge, die belangte Behörde habe die als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben geltend gemachten Kirchenbeiträge nicht als Sonderausgaben berücksichtigt. Wird doch auf Seite 7 der angefochtenen Entscheidung ausdrücklich festgestellt, daß die Kirchenbeiträge „bereits im Erstbescheid“ mit dem Höchstbetrag von S 800, berücksichtigt wurden (der unverändert gebliebene, unter dem Titel Sonderausgaben abgezogene Betrag von S 66.685, setzt sich der Einkommensteuererklärung des Beschwerdeführers folgend aus S 40.000, (= Höchstbetrag für Lebensversicherungen), S 25.885, (Wohnraumschaffung) und S 800, (Kirchenbeitrag) zusammen).

Schließlich liegt auch der geltend gemachte Verfahrensmangel nicht vor. Diesen erblickt der Beschwerdeführer letztlich darin, daß ihm nicht Gelegenheit geboten worden sei, zum Ergebnis der Ermittlungen der belangten Behörde Stellung zu nehmen. Wie bereits ausgeführt, hat die belangte Behörde in ihrer Entscheidung sowohl im Spruch als auch in den wesentlichen Begründungselementen die ausführlich begründete Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes übernommen. Ein nochmaliger Vorhalt bzw. eine nochmalige Mitteilung der den angefochtenen Bescheid tragenden Begründung war nicht mehr erforderlich.

Da sich die Beschwerde sohin insgesamt als unbegründet erweist, war sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 30. Mai 1985, BGBl. Nr. 243, insbesondere deren Art. III Abs. 2.

Wien, 8. Oktober 1985