Employer authority for annual tax reconciliation despite state-paid military service compensation

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Beschwerdeführer ist Rechtsanwalt und beschäftigte im Jahre 1974 Dr. GG als in der Anwaltskanzlei angestellten Rechtsanwaltsanwärter. Er bezahlte ihm für dieses Jahr mit Ausnahme des Zeitraumes vom 14. bis 23. November 1974 Arbeitslohn, während welcher zuletzt genannten Zeit Dr. GG ordentlichen Präsenzdienst in Form der Teilnahme an Truppenübungen (§ 28 Abs. 2 Wehrgesetz) leistete. Dafür erhielt er eine Entschädigung in der Höhe des Verdienstentganges von S 3.382,-- gemäß § 27 Abs. 3 des Heeresgebührengesetzes in der Fassung des Bundesgesetzes vom 15. Juli 1971, BGBl. Nr. 272/1971.

Einzige im verwaltungsgerichtlichen Verfahren zwischen den Parteien dieses Verfahrens strittig verbliebenen Frage ist, ob der Beschwerdeführer bei der eben dargestellten Sachlage in seiner Eigenschaft als Arbeitgeber berechtigt war, für Dr. GG im Sinne des § 72 Abs. 2 Z. 1 EStG 1972 den Jahresausgleich 1974 durchzuführen oder nicht.

Die belangte Behörde verneinte diese Frage in ihrer Entscheidung vom 15. Dezember 1976 über die Berufung des Beschwerdeführers gegen einen Haftungs- und Zahlungsbescheid des Finanzamtes im wesentlichen mit der Begründung, Dr. GG habe für den Zeitraum vom 14. bis 23. November 1974 Arbeitslohn in Form einer Verdienstentgangsentschädigung, die nach § 3 Z. 30 EStG 1972 nicht von der Einkommen- (Lohn-)steuer befreit sei, erhalten, womit die Zuständigkeit zur Durchführung des Jahresausgleichs nicht mehr beim Arbeitgeber, sondern beim Wohnsitzfinanzamt liege.

Über die gegen diesen Bescheid wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes erhobene Beschwerde und die dazu von der belangten Behörde erstattete Gegenschrift hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

Nach § 72 Abs. 2 Z. 1 EStG 1972 in der für das Streitjahr 1974 gültig gewesenen Fassung ist der Jahresausgleich vom Arbeitgeber durchzuführen, wenn der Arbeitnehmer nur von ein und demselben Arbeitgeber während des ganzen Kalenderjahres Arbeitslohn erhalten hat und (was im hier zu entscheidenden Fall nicht strittig ist) die Voraussetzungen des Abs. 1 Z. 2 bis 5 der zitierten Gesetzesstelle gegeben waren; der Arbeitgeber ist berechtigt, den Jahresausgleich auch für Arbeitnehmer durchzuführen, die infolge Präsenzdienstleistung, Krankheit oder Karenzurlaub für bestimmte Lohnzahlungszeiträume des Kalenderjahres keinen Arbeitslohn erhalten haben.

Daß Dr. GG in der eben angegebenen Zeit vom Beschwerdeführer keinen Arbeitslohn erhalten hat, ist ebenso aktenkundig und unbestritten wie die weitere Tatsache, daß er für diese Zeit vom Bund eine Entschädigung in der Höhe des Verdienstentganges im Sinne des § 27 Abs. 3 des Heeresgebührengesetzes ausbezahlt erhielt. Dazu vertritt die belangte Behörde die Rechtsansicht, unter "Arbeitslohn" in § 72 Abs. 2 Z. 1 zweiter Halbsatz EStG 1972 könnten nur die steuerpflichtigen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit verstanden werden, der Dr. GG für die Zeit vom 14. bis 23. November 1974 ausbezahlte Betrag aber gehöre nicht nur nach § 3 Z. 30 EStG 1972 zu den steuerpflichtigen Einkünften, sondern sei Arbeitslohn in Form einer Verdienstentgangsentschädigung. Demgegenüber geht der in der Beschwerde vertretene Standpunkt dahin, die letzten Worte in § 72 Abs. 2 Z. 1 EStG 1972 "... für bestimmte Lohnzahlungszeiträume des Kalenderjahres keinen Arbeitslohn erhalten hat", seien dahin zu interpretieren, daß der Arbeitnehmer für den bestimmten Lohnzahlungszeitraum von seinem Arbeitgeber keinen Lohn erhalten haben dürfe, um den Arbeitgeber zu berechtigen, für diesen Arbeitnehmer den Jahresausgleich durchzuführen; nur dies könne der Sinn der zur Erörterung stehenden Bestimmung sein, weil ja jeder zur Präsenzdienstleistung beim Bundesheer einberufene Arbeitnehmer "irgendeine Entschädigung oder ein Entgelt oder einen Wehrsold von seiten des Bundesheeres" erhalte. Im Gesetz könne also nur gemeint sein, daß der Arbeitnehmer infolge seiner Präsenzdienstleistung beim Arbeitgeber keinen Arbeitslohn erhalte.

Der Verwaltungsgerichtshof schließt sich aus folgenden Erwägungen der vom Beschwerdeführer vertretenen Rechtsauffassung an:

Daß der Gesetzgeber für gewisse Fälle die Zuständigkeit des Arbeitgebers zur Durchführung des Jahresausgleiches an Stelle der Zuständigkeit der Abgabenbehörde statuiert hat, ist ganz offenkundig aus der Erwägung geschehen, damit eine Entlastung der staatlichen Verwaltung zu bewirken. Dabei wurde mit Rücksicht darauf, daß eine materiell richtige Berechnung des Jahresausgleiches sichergestellt sein sollte, die Verpflichtung des Arbeitsgebers zur Durchführung des Jahresausgleiches zunächst auf die Arbeitnehmer beschränkt, die während des ganzen Jahres nur bei einem Arbeitgeber beschäftigt waren (§ 76 Abs. 2 lit. a EStG 1953), bzw. die während des ganzen Kalenderjahres nur von ein und demselben Arbeitgeber Arbeitslohn erhalten hatten (§ 76 Abs. 2 lit. a EStG 1967).

Erstmals mit dem Inkrafttreten des Einkommensteuergesetzes 1972, also mit 1. Jänner 1973, wurde die Kompetenz des Arbeitgebers durch einen zusätzlichen Kompetenztatbestand (§ 72 Abs. 2 Z. 1 zweiter Satz diese Gesetzes) auf Fälle erweitert, in denen der Arbeitgeber dem betreffenden Arbeitnehmer für einen bestimmten Teil des Jahres (wegen Präsenzdienstleistung, Krankheit oder Karenzurlaub) keinen Arbeitslohn bezahlt. Die in den Tatbestand aufgenommene Wendung, daß der Arbeitnehmer infolge eines der genannten Umstände "keinen Arbeitslohn erhalten" habe, verweist nur darauf, daß dieser zweite Tatbestand eine Ausnahme von der Grundregel des Tatbestandes des ersten Satzes des § 72 Abs. 2 Z. 1 EStG 1972 bildet, von der Grundregel nämlich, die darin besteht, daß der Arbeitnehmer von dem Arbeitgeber, dessen Zuständigkeit zur Durchführung des Jahresausgleiches für diesen Arbeitnehmer gegeben sein soll, während des ganzen Jahres Arbeitslohn erhalten haben muß.

Dagegen schließt die erwähnte Wendung die Zuständigkeit (Berechtigung) des Arbeitsgebers zur Durchführung des Jahresausgleiches nicht für Fälle aus, in denen der Arbeitnehmer für die Zeiten des Präsenzdienstes, der Krankheit oder des Karenzurlaubes von anderer Seite Bezüge welcher Art immer - mögen sie steuerrechtlich als Arbeitslohn zu qualifizieren sein oder nicht - erhalten hat. Der Gesetzgeber hat sich dabei offensichtlich von der Erwägung leiten lassen, daß diese Bezüge im Hinblick auf die Bestimmungen des § 3 Abs. 1 Z. 3, 4 und 30 EStG 1972 ohnehin in aller Regel steuerfrei sind und daher bei der Neuberechnung der Lohnsteuer in Durchführung eines Jahresausgleichs unberücksichtigt bleiben (§ 77 Abs. 2 EStG 1972).

Ein materiell unrichtiges Ergebnis in der Berechnung der Jahreslohnsteuerschuld kann daher in den Fällen der Durchführung des Jahresausgleichs durch den Arbeitgeber nach § 72 Abs. 2 Z. 1 zweiter Satz EStG 1972 nur dann und insoweit zustandekommen, als der Arbeitnehmer für Zeiten des Präsenzdienstes (in Fällen von Krankheit oder Karenzurlaub ist dies nicht möglich) trotz Nichterbringung von Dienstleistungen gegenüber seinem Arbeitgeber von dritter Seite Ersatz für den ihm entgangenen Arbeitslohn erhält, weil diese Entschädigung nach der positiven Bestimmung des § 3 Abs. 1 Z. 30 EStG 1972 von der sonst für Leistungen aus Anlaß des Präsenzdienstes bestehenden Steuerfreiheit ausgenommen wurde.

Dieses materiell unrichtige Ergebnis in gewissen Grenzfällen hat der Gesetzgeber aber offensichtlich als einen Nachteil in Kauf genommen, der ihm durch den infolge der Entlastung der staatlichen Verwaltung durch Übertragung der Verpflichtung (Berechtigung) zur Durchführung des Jahresausgleichs an die Arbeitgeber erzielten Vorteil zumindest kompensiert zu sein schien.

Aus diesen Erwägungen ergibt sich, daß der Beschwerdeführer zur Durchführung des Jahresausgleichs 1974 für seinen Angestellten Dr. GG berechtigt war. Der angefochtene Bescheid, der dies verneint hat, mußte wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben werden,

Wien, am 20. April 1977