VwGH dismisses complaint; partnership not qualifying as housing association under property transfer tax exemption law.

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 720,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer erwarb mit Kaufvertrag vom 7. bzw. 14. Juni 1971 von der E-KG in Wien 319/10.000 Anteile der Liegenschaft EZ. n1, KG. H, verbunden mit dem Wohnungseigentum an der Wohnung Tür Nr. 10, um den Kaufpreis von insgesamt S 360.891,-- . Im Punkt XVI. des Kaufvertrages wurde von den Vertragsparteien einverständlich festgestellt, dass "der gegenständliche Liegenschaftsanteil zum Zwecke der Errichtung einer Eigentumswohnung erworben wurde", und die Miteigentümer die Grunderwerbsteuerbefreiung gemäß § 4 des Grunderwerbsteuergesetzes 1955 beanspruchen. In der gemäß § 18 des Grunderwerbsteuergesetzes 1955, BGBl. Nr. 140, in seiner für den Beschwerdefall geltenden Fassung (GrEStG), erstatteten Abgabenerklärung beantragte der Beschwerdeführer die Grunderwerbsteuerbefreiung wegen § 4 GrEStG (Arbeiterwohnstätte).

In der Annahme, dass die Verkäuferin eine Vereinigung mit der statutenmäßigen Aufgabe der Schaffung von Wohnungseigentum sei, gewährte das Finanzamt für den streitgegenständlichen Erwerb vorläufig die Grunderwerbsteuerbefreiung nach § 4 Abs. 1 Z. 3 lit. a GrEStG. Es gab jedoch darüber keinen Bescheid hinaus, sondern stellte nur eine Unbedenklichkeitsbescheinigung im Sinne des § 160 Abs. 1 BAO aus.

Auf Grund einer anfangs 1975 vorgenommenen Überprüfung der Statuten der E-KG stellte jedoch das Finanzamt fest, dass diese Gesellschaft keine Vereinigung mit der statutenmäßigen Aufgabe der Schaffung von Wohnungseigentum im Sinne der Bestimmung des § 4 Abs. 1 Z. 3 lit. a GrEStG sei und somit die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung fehlten. Das Finanzamt schrieb daher dem Beschwerdeführer mit Bescheid vom 27. März 1975 für den Erwerbsvorgang vom 7. bzw. 14. Juni 1971 nachträglich die Grunderwerbsteuer in Höhe von S 18.364,-- zur Entrichtung vor.

In der dagegen erhobenen Berufung wendete der Beschwerdeführer ein, dass es sich im vorliegenden Fall um eine entschiedene Rechtssache handle, denn durch die Ausstellung der Unbedenklichkeitsbescheinigung habe das Finanzamt auch die Steuerbefreiung ausgesprochen. Für einen Widerruf dieser Befreiung fehle es aber an neuen Gesichtspunkten, noch sei ein Widerruf vorbehalten gewesen. Die Feststellung, die E-KG sei keine Vereinigung mit der statutenmäßigen Aufgabe der Schaffung von Wohnungseigentum, widerspreche den Tatsachen, was durch Einsichtnahme in die Statuten leicht bewiesen werden könne. Es könne rechtlich auch nicht bedeutsam sein, dass die E-KG eine Personengesellschaft und keine juristische Person sei. Das Verfahren sei mangelhaft geführt, der Bescheid unzureichend begründet und der Grundsatz des Parteiengehörs verletzt worden. Schließlich sei auch die Bemessungsgrundlage der Abgabe unrichtig ermittelt worden.

Die das Berufungsbegehren abweisende Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 20. Oktober 1975 verlor durch den Antrag des Beschwerdeführers auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz gemäß § 276 BAO ihre Wirkung.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid vom 3. Februar 1976 wies die belangte Behörde die Berufung des Beschwerdeführers gleichfalls als unbegründet ab, setzte jedoch in Abänderung des erstinstanzlichen Bescheides die Grunderwerbsteuer von S 18.364,-- auf S 18.277,-- mit der Begründung herab, dass das Finanzamt bei der Abzinsung des auf der Liegenschaft haftenden Darlehens der Stadt Wien einen unrichtigen Abzinsungsfaktor angewendet habe. In der Begründung ihrer abweislichen Entscheidung führte die belangte Behörde aus, dass entgegen der in der Berufung vertretenen Ansicht durch die Ausfolgung der Unbedenklichkeitsbescheinigung über die geltend gemachte Abgabenbefreiung nicht entschieden worden sei. Die Unbedenklichkeitsbescheinigung (§ 160 BAO) stelle keinen Bescheid dar, sondern sei nur eine Bescheinigung zwecks Ermöglichung der grundbücherlichen Eintragung. Die Angaben in der Unbedenklichkeitsbescheinigung enthielten sohin keine bescheidmäßigen Feststellungen, insbesondere komme der Ausfolgung einer solchen Bescheinigung nicht die Wirkung einer bescheidmäßigen Feststellung der Steuerfreiheit zu. Auch nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei in der Unbedenklichkeitsbescheinigung kein Bescheid zu erblicken, sodass ihre Erteilung die spätere Erhebung der Steuer nicht ausschließe (Hinweis auf das Erkenntnis vom 6. September 1973, Zl. 1151/72).

Nach § 4 Abs. 1 Z. 3 GrEStG sei nicht jeder Erwerb zur Schaffung von Wohnraum zwecks Begründung von Wohnungseigentum begünstigt, vielmehr sei die Begünstigung an die einschränkende Bedingung geknüpft, dass der Erwerb eines Grundstücksanteiles von einer juristischen Person mit der statutenmäßigen Aufgabe der Schaffung von Wohnungseigentum oder von einem gemeinnützigen Bauträger - auch als solcher komme nur eine juristische Person in Betracht - erfolge (Hinweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 16. Oktober 1969, Zl. 1349/69). Da im Gegenstande jedoch die Verkäuferin eine GesmbH und Co KG. - also eine Personengesellschaft - sei, könne dem Erwerb die Begünstigung nach § 4 Abs. 1 Z. 3 lit. b GrEStG nicht zukommen. Daran vermöge auch der Umstand nichts zu ändern, dass der Ankauf der gegenständlichen Liegenschaft und die Planung und Berechnung des Bauvorhabens noch durch die E-GmbH erfolgt sei und die Umwandlung der Ges.m.b.H. in eine KG. erst im Zuge der Bauausführung mit Beschluss der Generalversammlung am 21. Dezember 1970 erfolgt sei, da für die Anwendung der Befreiungsbestimmung des § 4 Abs. 1 Z. 3 GrEStG die rechtlichen und tatsächlichen Verhältnisse im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld maßgebend seien. Im übrigen sei auch die E-GmbH keine begünstigte Vereinigung im Sinne des § 4 Abs. 1 Z. 3 GrEStG gewesen und werde diesbezüglich auf die zutreffenden Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes verwiesen.

Wenn ferner vom Beschwerdeführer Mangelhaftigkeit des Verfahrens gerügt werde, so gehe auch dieses Vorbringen ins Leere, denn der Beschwerdeführer habe Gelegenheit gehabt, seinen Standpunkt im Berufungsverfahren auszuführen, wodurch der Mangel hinreichenden Parteiengehörs im Verfahren vor der Abgabenbehörde erster Instanz geheilt werde. Desgleichen werde ein Begründungsmangel im ordentlichen Rechtsmittelverfahren durch entsprechende Begründung einer - wenn auch später außer Kraft gesetzten - Berufungsvorentscheidung saniert. Die weiteren Ausführungen des angefochtenen Bescheides bilden nicht mehr Gegenstand des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens.

Gegen diese Berufungsentscheidung richtet sich die vorliegende Beschwerde, mit der Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht werden. Der Verwaltungsgerichtshof hat darüber und über die von der belangten Behörde erstattete Gegenschrift erwogen:

Die Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften sieht der Beschwerdeführer darin gelegen, dass sich die belangte Behörde lediglich mit der Steuerbefreiung nach § 4 Abs. 1 Z. 3 GrEStG befasst, aber im gesamten bisherigen Verfahren eine Prüfung unterlassen habe, ob nicht andere Befreiungstatbestände nach § 4 GrEStG, insbesondere der nach § 4 Abs. 1 Z. 2 GrEStG vorliegen. Nach Auffassung des Beschwerdeführers sei dieser Befreiungstatbestand jedenfalls gegeben, da es sich bei der gegenständlichen Wohnung um eine Mittelwohnung (80 m2) handle, deren Kosten für die bauliche Ausgestaltung im unteren Bereich gelegen seien.

Wie die belangte Behörde in der Gegenschrift zutreffend ausführt, konnte die Befreiungsbestimmung nach § 4 Abs. 1 Z. 2 lit. a GrEStG im Beschwerdefall schon deshalb nicht zur Anwendung gelangen, weil der Beschwerdeführer laut Punkt IV, des Kaufvertrages vom 7. bzw. 14. Juni 1971 eine von der E-KG schlüsselfertig errichte Eigentumswohnung gekauft hat. Der Erwerb eines Grundstückes zur Schaffung von Arbeiterwohnstätten ist jedoch nur dann nach § 4 Abs. 1 Z. 2 lit. a GrEStG steuerfrei, wenn der Erwerber des Grundstückes die Arbeiterwohnstätte selbst schafft, er also zugleich Bauherr ist, auf dessen Rechnung und Gefahr der Bau ausgeführt wird (vgl. dazu die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. Mai 1971, Zl. 1251/69, Slg. Nr. 4234/F, und vom 14. September 1972, Zl. 1741/71, Slg. Nr. 4425/F). Aber auch die Bestimmung des § 4 Abs. 1 Z. 2 lit. b GrEStG, wonach der erste Erwerb einer Arbeiterwohnstätte durch eine Person, die die Wohnstätte als Eigenheim übernimmt, von der Besteuerung ausgenommen ist, konnte deshalb nicht angewendet werden, weil nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine Eigentumswohnung nicht als Eigenheim im Sinne der bezogenen Gesetzesstelle anzusehen ist (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 2. Dezember 1963, Zl. 1485/63, Slg. Nr. 2985/F, vom 13. Jänner 1972, Zl. 2105/71, Slg. Nr. 4330/F, und vom 10. Mai 1973, Zl. 1172/72, Slg. Nr. 4539/F). Im übrigen hat sich auch der Beschwerdeführer selbst im Berufungsverfahren nicht auf die Befreiungsbestimmungen des § 4 Abs. 1 Z. 2 GrEStG, sondern ausschließlich auf den Befreiungstatbestand nach § 4 Abs. 1 Z. 3 lit. b GrEStG gestützt.

Im Rahmen seiner Rechtsrüge vertritt der Beschwerdeführer die Rechtsmeinung, dass unter einer begünstigten Vereinigung im Sinne des § 4 Abs. 1 Z. 3 GrEStG nicht nur die juristische Person im formellen Sinn gemeint sein könne, sondern auch Personengesellschaften wie die Offene Handelsgesellschaft und die Kommanditgesellschaft. Weiters hält der Beschwerdeführer auch die Beurteilung der Statuten der E-GmbH als Vorgängerin der E-KG durch die belangte Behörde für verfehlt, weil alle in den Statuten genannten Aufgaben im Zusammenhang mit der ausdrücklich als Hauptaufgabe dargestellten Tätigkeit der Schaffung von Wohnungseigentum gesehen werden müssten.

Auf Grund des gegebenen Sachverhaltes hatte die belangte Behörde zu prüfen, ob für den in Rede stehenden Erwerbsvorgang nicht allenfalls die Befreiungsbestimmung nach § 4 Abs. 1 Z. 3 lit. b GrEStG zuzuerkennen wäre. Voraussetzung der Steuerbefreiung nach dieser Gesetzesstelle ist jedoch, dass der Wohnungswerber erstmalig einen Grundstücksanteil, auf dem eine Vereinigung mit der statutenmäßigen Aufgabe der Schaffung von Wohnungseigentum oder ein gemeinnütziger Bauträger ein Wohnhaus geschaffen hat, zur Begründung von Wohnungseigentum erwirbt. Im Zeitpunkt der Verwirklichung des in Rede stehenden Erwerbsvorganges (Abschluss des Kaufvertrages) besaß die Verkäuferin unbestrittenermaßen die Rechtsform einer Kommanditgesellschaft, also einer Personengesellschaft. Mit der Frage, ob eine Kommanditgesellschaft als eine "Vereinigung mit der statutenmäßigen Aufgabe der Schaffung von Wohnungseigentum" im Sinne des § 4 Abs. 1 Z. 3 GrEStG anzusehen ist, hat sich der Verwaltungsgerichtshof bereits in mehreren Erkenntnissen auseinander gesetzt. Er ist in ständiger Rechtsprechung der Auffassung, dass unter einer solchen Vereinigung nur eine juristische Person und nicht auch eine Personengesellschaft verstanden werden kann (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 1. Juni 1967, Zl. 2137/65, Slg. Nr. 3622/F, vom 21. September 1967, Z1. 947/67, und vom 24. Mai 1971, Zl. 1251/69, Slg. Nr. 4234/F). Der Verwaltungsgerichtshof sieht sich auch durch das nunmehrige Beschwerdevorbringen nicht veranlasst, von dieser Rechtsprechung abzugehen.

Was das weitere Beschwerdevorbringen bezüglich des Wortlautes der Statuten der Vorgängerin der E-KG, nämlich der E-GmbH betrifft, so erübrigt es sich schon deshalb darauf einzugehen, weil - wie bereits ausgeführt wurde - die E-GmbH im Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld (Abschluss des Kaufvertrages) nicht mehr die Rechtsform einer Gesellschaft m.b.H., sondern die einer Personengesellschaft, nämlich einer Kommanditgesellschaft, besaß. Für die Anwendung der Befreiungsbestimmung des § 4 Abs. 1 Z. 3 GrEStG sind jedoch nur die rechtlichen und tatsächlichen Verhältnisse im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld maßgeblich.

Da somit eine Rechtswidrigkeit des Inhaltes des angefochtenen Bescheides nicht erkennbar ist, aber auch eine Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften nicht festgestellt werden kann, war die vorliegende Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1965 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. Nr. 316/1976, als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die Bestimmungen der §§ 47 ff VwGG 1965 in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 19. Dezember 1974, BGBl. Nr. 4/1975.

Wien, am 21. September 1977