Calculation of the one-sixth limit for special benefits where monthly advances precede a final annual profit participation payment

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Lohnsteuerstelle des Finanzamtes Linz hatte bei der Beschwerdeführerin am 9. Oktober 1957 für den Zeitraum vom 1. September 1954 bis 31. August 1957 eine Lohnsteuerprüfung durchgeführt, bei der unter anderem festgestellt wurde, daß in den Kalenderjahren 1954 bis 1956 als "laufende Bezüge" der leitenden Angestellten der beschwerdeführenden Gesellschaft jeweils die in den ersten 11 Monaten ausgezahlten aconto-Zahlungen und die Restzahlung im Dezember auf den vollen Jahresgehalt versteuert wurden. Das Jahressechstel im Sinne des § 67 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1953, BGBl. Nr. 1/1954, wurde jeweils so errechnet, daß der besonders hohe Dezemberbezug verzweifacht wurde. Das Finanzamt errechnete das Jahressechstel jedoch so, daß der gesamte Jahresbezug (außer Weihnachtsremuneration, Bilanzprämie und Dienstaufwandsentschädigung) durch sechs geteilt wurde.

Damit kam es bei der Prüfung der Gehaltsabrechnung der Geschäftsführer und Prokuristen zu einer Lohnsteuernachforderung von insgesamt S 321.967. Mit dem formlosen Bescheide des Finanzamtes vom 9. Oktober 1957 wurde der Beschwerdeführerin unter anderem auch die Nachzahlung dieses Betrages vorgeschrieben.

In der dagegen erhobenen Berufung führte die Beschwerdeführerin aus, die Gehälter der leitenden Angestellten würden am Jahresende jeweils, einer Vereinbarung entsprechend, von der I-Aktiengesellschaft in Schaffhausen, festgestellt, weil die Bezüge dieser Angestellten erfolgsabhängig seien und weil jeweils erst in den letzten beiden Monaten des Jahres der ungefähre Jahreserfolg des betreffenden Wirtschaftsjahres festgestellt werden könne. Dabei würden auch die monatlichen vorläufigen Auszahlungen für das nächste Jahr ermittelt. Streitfrage sei die Festsetzung der Höhe des laufenden Bezuges in jenen Lohnzahlungszeiträumen, in denen auch ein sonstiger Bezug ausgezahlt wird.

Da die Bilanzprämie samt Dienstaufwandsentschädigung jeweils im Jänner eines jeden Jahres und die Weihnachtsremuneration im Dezember ausgezahlt werde, sei jeweils der laufende Bezug des betreffenden Monates auf einen Jahresbezug umzurechnen und hievon das Sechstel zu ermitteln. Es sei im § 67 Abs. 3 EStG 1953, sowie im Abschnitt 38 des Erlasses des Bundesministeriums für Finanzen vom 30. Jänner 1954, Amtsblatt der Österreichischen Finanzverwaltung, Nr. 30/1954, nicht gefordert, daß ungleichmäßig hohe laufende Bezüge der einzelnen Lohnzahlungszeiträume zusammenzuzählen seien und hievon das Sechstel zu ermitteln wäre.

Die Gesetzesstelle bestimme im Gegenteil ohne Einschränkung, daß der jeweilige laufende Bezug des Lohnzahlungszeitraumes auf einen Jahresbezug umzurechnen sei. Wenn der Gesetzgeber etwas anderes gewollt hätte, wäre nicht von "auf das Kalenderjahr umgerechneten laufenden Bezügen" zu sprechen gewesen. Im § 15 des Angestelltengesetzes sei zwingend die monatliche Auszahlung der Bezüge vorgeschrieben. Ebenso sehe dies das Einkommensteuerrecht vor. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (Erkenntnis vom 13. Februar 1953, Zl. 2760/51) sei das maßgebende Sechstel des Jahresbezuges das Doppelte des Monatsbezuges.

Das Einkommensteuergesetz unterscheide nicht zwischen vorläufigen und endgültigen laufenden Bezügen des jeweiligen Lohnzahlungszeitraumes, sondern spreche nur von einem Bezuge des Lohnzahlungszeitraumes. Den Mitgliedern der Geschäftsleitung stehe nur ein Rechtsanspruch auf die monatlichen Auszahlungen zu, die durch die I-Aktiengesellschaft festgelegt seien. Ein allfälliger höherer Monatsbezug werde erst am Jahresende mit der Bekanntgabe rechtsgültig und klagbar. Es könne aber auch nicht von einer Nachzahlung gesprochen werden, weil ja vorher nicht zu wenig, sondern das Vereinbarte gezahlt worden sei.

Nach Ansicht der Beschwerdeführerin dürften Gesetze nicht so ausdehnend ausgelegt werden, daß ein steuerlicher Vorteil, der sich in hunderttausend Fällen nur einmal ergebe, wieder in Wegfall komme.

Das Finanzamt gab mit dem Einspruchsbescheide vom 26. November 1957 der Berufung nicht Folge. Es berief sich in der Begründung des Bescheides darauf, daß das Kalenderjahr Lohnzahlungszeitraum sei. Die Abschlagszahlungen seien gemäß § 57 EStG 1953 im Zeitpunkte des Zufließens steuerpflichtig. Die den leitenden Angestellten im Dezember ausgezahlten Bezüge enthielten 1/12 des Jahresbezuges und eine Restzahlung für die übrigen Monate. Dieser Dezemberbezug könne daher nicht zur Grundlage der Sechstelbestimmung gemacht werden.

Die Beschwerdeführerin verlangte darauf die Entscheidung der belangten Behörde und führte aus, daß die Dezember-Auszahlung nur mehr der 12. laufende Monatsbezug sein könne, weshalb sie der Sechstelbestimmung für einen sonstigen Bezug im Dezember zugrunde zu legen sei.

Die belangte Behörde gab mit dem angefochtenen Bescheide der Berufung nicht Folge. Sie begründete dies damit, daß im vorliegenden Falle für die leitenden Angestellten der Beschwerdeführerin im Sinne des § 57 EStG 1953 das Kalenderjahr Lohnzahlungszeitraum sei. Die monatlichen aconto-Zahlungen seien nur Abschlagszahlungen. Bei einem monatlichen Lohnzahlungszeitraume sei wohl die Sechstelgrenze gleich dem doppelten laufenden Bezuge des Auszahlungsmonates. Betrage der Lohnzahlungszeitraum aber ein Jahr, dann bedürfe es dem Sinn und Willen des Gesetzgebers entsprechend keiner Umrechnung der laufenden Bezüge auf das Kalenderjahr. Es könne bei der Berechnung der maßgebenden Sechstelgrenze nur der für das ganze Kalenderjahr tatsächlich ausgezahlte laufende Bezug maßgebend sein. Die sogenannte Sechstelbestimmung solle ja verhindern, daß verhältnismäßig große Teile des Arbeitslohnes zum Schaden des Steueraufkommens der Begünstigung nach § 67 EStG 1953 zugeführt werden. Grundsätzlich solle die begünstigte Besteuerung auf ein Sechstel der laufenden Bezüge eines Jahres, in dem der sonstige Bezug ausgezahlt wird, beschränkt werden. Bei gleichhohen laufenden Bezügen der Grundlohnzahlungszeiträume entspreche das umgerechnete Sechstel immer dem tatsächlichen Sechstel der laufenden Bezüge des Kalenderjahres. Bei schwankenden laufenden Bezügen der Grundlohnzahlungszeiträume sei aus Vereinfachungs- und Zweckmäßigkeitsgründen die Umrechnung des laufenden Bezuges des jeweiligen Lohnzahlungszeitraumes auf ein Kalenderjahr notwendig. Dies habe im Wortlaute des § 67 Abs. 3 EStG 1953 seinen Niederschlag gefunden. Da im Beschwerdefalle die Kalenderjahre Lohnzahlungszeiträume seien, sei das Jahressechstel bei der Lohnsteuerprüfung richtig ermittelt worden. Der Berufung sei daher der Erfolg zu versagen gewesen.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof unter Berücksichtigung der Ausführungen der Gegenschrift erwogen hat:

Über die Bemessung der Lohnsteuer bei sonstigen Bezügen enthält § 67 Abs. 3 EStG 1953 die folgende Anordnung:

"Soweit die sonstigen, insbesondere einmaligen Bezüge (Abs. 1) innerhalb eines Kalenderjahres ein Sechstel der auf das Kalenderjahr umgerechneten laufenden Bezüge übersteigen, sind sie dem laufenden Bezug des Lohnzahlungszeitraumes zuzurechnen, in dem sie ausbezahlt werden."

Gemäß § 59 Abs. 1 erster Satz EStG 1953 ist Lohnzahlungszeitraum der Zeitraum, für den der Arbeitslohn gezahlt wird.

Der von der belangten Behörde im Beschwerdefall angewendete § 57 Abs. 2 EStG 1953 hat folgenden Wortlaut:

"Mancher Arbeitgeber zahlt seinen Arbeitnehmern den Arbeitslohn nur in ungefährer Höhe aus (Abschlagszahlung). Er nimmt eine genaue Lohnabrechnung erst für einen längeren Zeitraum vor. Ein solcher Arbeitgeber kann den Lohnabrechnungszeitraum als Lohnzahlungszeitraum betrachten und die Lohnsteuer abweichend von der Vorschrift des Absatzes 1 erst bei der Lohnabrechnung einbehalten. Das Finanzamt kann im einzelnen Fall anordnen, daß die Lohnsteuer gemäß Absatz 1 einzubehalten ist.'' Gemäß Absatz 1 der Gesetzesstelle ist die Lohnsteuer vom Arbeitgeber für den Arbeitnehmer bei jeder Lohnzahlung einzubehalten und an das Finanzamt abzuführen.

Der Verwaltungsgerichtshof hatte auf Grund des Beschlusses vom 19. November 1962 (hg. Zl. 702/59) bzw. vom 19. Dezember 1962 zum vorliegenden Beschwerdefalle gemäß Art. 140 Abs. 1 B-VG den Antrag an den Verfassungsgerichtshof gestellt, § 67 Abs. 3 EStG 1953 als verfassungswidrig aufzuheben. Für den Fall, daß der Verfassungsgerichtshof diese Gesetzesbestimmung nicht als verfassungswidrig erkennen sollte, wurde beantragt, § 76 Abs. 2 und § 93 Abs. 1 EStG 1953 als verfassungswidrig aufzuheben. Der Antrag, § 76 Abs. 2 zweiter Satz EStG 1953 allenfalls als verfassungswidrig aufzuheben, wurde mit Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 5. Oktober 1953, Zl. G 21/62, zurückgewiesen; im übrigen wurde den Anträgen des Verwaltungsgerichtshofes mit diesem Erkenntnisse keine Folge gegeben. Um Wiederholungen zu vermeiden, wird auf die Begründung dieses Erkenntnisses hingewiesen.

Die belangte Behörde ging in der Begründung des angefochtenen Bescheides davon aus, daß im Beschwerdefalle das Kalenderjahr Lohnzahlungszeitraum sei. Die monatlichen aconto-Zahlungen stellten nur Abschlagszahlungen im Sinne des § 57 EStG dar. Diese Annahme der belangten Behörde bekämpft der Beschwerdeführer mit Recht. Die belangte Behörde hat nämlich nicht beachtet, daß der Arbeitgeber zwar nach § 57 Abs. 2 EStG 1957 vorgehen kann. Er ist jedoch dazu nicht verpflichtet. Er darf es sogar nicht, wenn ihm das Finanzamt eine gegenteilige Anordnung gibt.

Lohnzahlungszeitraum war daher im Beschwerdefalle nicht das Kalenderjahr, sondern der Monat. Es ist dabei unwesentlich, daß die laufenden Zahlungen als "aconto-Zahlungen" bezeichnet werden. Wesentlich ist, daß die leitenden Angestellten der Beschwerdeführerin als laufenden Bezug nur diese aconto-Zahlungen erhielten. Der Dezemberbezug der leitenden Angestellten ist jedoch in zwei Teile zu teilen. Soweit er die aconto-Zahlung der Vormonate nicht übersteigt, ist er laufender Bezug, weil die Festsetzung des laufenden Bezuges durch die "I-Aktiengesellschaft" im Dezember eines jeden Jahres jeweils erst für das nachfolgende Jahr wirksam wird. Der andere Teil des Dezemberbezuges stellt jedoch seinem wirtschaftlichen Gehalte nach keinen laufenden Bezug dar, sondern eine jährlich einmalige Beteiligung der leitenden Angestellten an dem Ertrage des Unternehmens. Einen Teil des laufenden Bezuges könnte die Ertragsbeteiligung nur dann darstellen, wenn die Ertragsanteile laufend ausgezahlt würden. Dies behauptet jedoch weder die Beschwerdeführerin noch die belangte Behörde. Die Beschwerdeführerin hat im Gegenteil im Verwaltungsverfahren vorgebracht, daß die Höhe des Dezemberbezuges jeweils erst auf Grund einer in den letzten beiden Monaten des Jahres aufgestellten überschlägigen Erfolgsrechnung des Unternehmens festgesetzt wurde. Der Teil des Dezemberbezuges, der über die jeweils in den Vormonaten geleisteten "aconto-Zahlungen" hinausgeht, ist daher nach dem Wortlaute des § 67 Abs. 1 EStG 1953 eindeutig als ein Teil des sonstigen Bezuges im Sinne dieser Gesetzesstelle zu betrachten. Führt doch diese Gesetzesstelle bei der beispielsweisen Erläuterung der "sonstigen, insbesondere einmaligen Bezüge" gerade Tantiemen, also Gewinnbeteiligungen, ausdrücklich an. Das Sechstel im Sinne des § 67 Abs. 3 EStG 1953 wäre daher richtig so zu berechnen gewesen, daß der doppelte Betrag des Teiles des Dezemberbezuges, welcher der Höhe der monatlichen "aconto-Zahlung entsprach, als Sechstel des Jahresbezuges anzusehen war. Diese dem Gesetz entsprechende Berechnung wäre jedoch für die Beschwerdeführerin ungünstiger gewesen als die von der belangten Behörde angewendete. Damit ist jedoch auch klargestellt, daß die Beschwerdeführerin durch das Vorgehen der belangten Behörde nicht in ihren Rechten verletzt ist.

Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1952 als unbegründet abzuweisen.

Wien, am 11. Dezember 1963